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Steuer
Ratgeber
Veranlagungszeitraum
2014
Copyright © 2014
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Alle Rechte vorbehalten. Die Reproduk on oder Modifika on,
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der Buhl Data Service GmbH untersagt.
Redak onsschluss: 15.10.2014
Entwicklung & Redak on
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68163 Mannheim
www.steuernsparen.de
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Die im Buch genannten So ware- und Hardware-Bezeichnungen sowie die Markennamen der jeweiligen Firmen
unterliegen im Allgemeinen warenzeichen-, marken- oder patentrechtlichem Schutz.
Die im Handbuch veröffentlichten Informa onen, Daten und Prognosen wurden von Fachleuten mit größter Sorgfalt
recherchiert. Dennoch können weder die Buhl Data Service GmbH noch deren Lieferanten für den Inhalt des Handbuchs eine Gewährleistung, Ha ung oder eine sons ge juris sche Verantwortung übernehmen. Steuer pps im
Handbuch ersetzen nicht die fachliche Beratung im Einzelfall.
2
Liebe Leserin, lieber Leser.
Ja, das Steuerrecht in Deutschland ist wirklich kompliziert. Jedes Jahr – ja, sogar jeden Monat –
werden Gesetze überarbeitet, kommen Neuregelungen hinzu. Es gibt ständig neue Urteile,
es werden neue Anwendungserlasse veröffentlicht.
Häufig wird aber auch übertrieben: So hält sich die Anekdote, dass über 60 Prozent der weltweiten
Steuerliteratur auf Deutsch geschrieben seien. Allerdings weiß niemand genau, wie viel Steuerliteratur es tatsächlich gibt. Der Finanzforscher Albert Rädler hat diese Frage sehr pragma sch
erforscht: Mit dem Maßband in der Bibliothek des Amsterdamer Interna onal Bureau of Fiscal
Documenta on (IBFD), einer der umfassendsten Sammlungen von Steuerliteratur weltweit. Dort
maß er aus, wie viele der insgesamt 2.000 Regalmeter auf Bücher und Zeitschri en en allen, die
sich mit dem deutschen Steuerrecht beschä igen. Sein Ergebnis: Es waren nur etwa 200 Meter,
also ungefähr 10 Prozent.
Forscher Albert Rädler spekuliert daher über einen „gewissen deutschen Steuermasochismus“:
Womöglich haben die Deutschen ganz einfach eine Vorliebe dafür, sich über alles, was mit dem
Finanzamt zu tun hat, übermäßig schwarz zu ärgern. Jürgen Brandt, Präsident der Deutschen
Finanzgerichtstags, hat eine ausgewogenere Sicht auf die Dinge : „Ich glaube nicht, dass sich das
Steuerrecht für O o Normalverbraucher komplizierter darstellt als andere Lebensbereiche, in denen Formulare ausgefüllt und Ansprüche begründet werden müssen.“, so Brandt vor einigen Jahren
im Interview mit dem SteuerSparMagazin.
Damit Sie die vielen steuerlichen Änderungen nicht selbst im Blick behalten müssen, aktualisieren
wir unseren Steuerratgeber jedes Jahr für Sie. So sind Sie stets auf dem aktuellen Stand der Gesetzgebung und Rechtsprechung. Mit vielen Tipps zum Nachschlagen versorgt Sie der Ratgeber mit
Anregungen und Hintergrundwissen zum Steuern sparen. So kommen Sie einfach mit mehr Wissen
zu mehr Geld.
In diesem Sinne: Wir wünschen Ihnen viel Erfolg bei der Steuererklärung 2014!
Ihr Redak onsteam vom
Steuerratgeber 2015
3
4
Inhaltsverzeichnis
1. Neuerungen für die Steuererklärung 2014 ..................................................................9
1.1 Änderungen für alle Steuerzahler................................................................................................. 9
1.2 Änderungen für Steuerzahler mit Kindern ................................................................................. 12
1.3 Änderungen für Arbeitnehmer ................................................................................................... 13
1.4 Änderungen für Kapitalanleger .................................................................................................. 16
1.5 Änderungen für Selbstständige .................................................................................................. 17
1.6 Änderungen für Rentner und Pensionäre................................................................................... 19
2. Einkommensteuererklärung ...................................................................................... 21
2.1 Pflicht oder Kür ........................................................................................................................... 21
2.2 Veranlagungsarten ..................................................................................................................... 30
2.3 Vordrucke und Belege ................................................................................................................ 35
2.4 Besteuerungsverfahren .............................................................................................................. 40
3. Ermi lung der Steuer ............................................................................................... 67
3.1 Einkommensteuer ...................................................................................................................... 67
3.2 Kirchensteuer ............................................................................................................................. 77
3.3 Solidaritätszuschlag .................................................................................................................... 86
4. Steuerliche Berücksich gung von Kindern ................................................................ 87
4.1 Überblick über kinderbezogene Steuervergüns gungen ........................................................... 87
4.2 Voraussetzungen für die KInderberücksich gung ...................................................................... 90
4.3 Kindergeld .................................................................................................................................. 95
4.4 Kinder- und Erziehungsfreibetrag ............................................................................................... 98
4.5 Ausbildungsfreibetrag ............................................................................................................. 101
4.6 Entlastungsbetrag für Alleinerziehende .................................................................................. 103
4.7 Kinderbetreuungskosten .......................................................................................................... 106
4.8 Schulgeld .................................................................................................................................. 109
5. Einkün e aus nichtselbstständiger Arbeit .............................................................. 111
5.1 Besteuerungsverfahren ............................................................................................................ 111
5.2 Einnahmen ............................................................................................................................... 120
5.3 Ausgaben .................................................................................................................................. 150
5
6. Einkün e aus Kapitalvermögen............................................................................... 205
6.1 Ablauf des Besteuerungsverfahrens ......................................................................................... 205
6.2 Einnahmen ............................................................................................................................... 214
7. Einkün e aus Renten .............................................................................................. 219
7.1 Einnahmen ............................................................................................................................... 219
7.2 Werbungskosten....................................................................................................................... 229
8. Einkün e aus Vermietung und Verpachtung ........................................................... 231
8.1 Einnahmen ............................................................................................................................... 231
8.2 Werbungskosten....................................................................................................................... 236
9. Einkün e aus selbstständiger Tä gkeit.................................................................... 249
9.1 Arten selbstständiger Tä gkeiten ............................................................................................. 249
9.2 Gewinnermi lung .................................................................................................................... 256
9.3 Betriebsausgaben ..................................................................................................................... 259
9.4 Betriebseinnahmen .................................................................................................................. 270
9.5 Veräußerungs- und Aufgabegewinne ....................................................................................... 272
9.6 Umsatzsteuer ........................................................................................................................... 276
9.7 Gewerbesteur ........................................................................................................................... 284
9.8 Inves
onszulage ..................................................................................................................... 287
10. Übrige Einkün e ................................................................................................... 293
10.1 Erhaltene Unterhaltsleistungen.............................................................................................. 293
10.2 Private Veräußerungsgeschä e .............................................................................................. 295
10.3 Einkün e aus sons gen Leistungen ....................................................................................... 299
10.4 Abgeordnetenbezüge ............................................................................................................. 301
11. Sonderausgaben ................................................................................................... 303
11.1 Überblick ................................................................................................................................ 303
11.2 Vorsorgeaufwendungen ......................................................................................................... 305
11.3 Kapitallebensversicherungen.................................................................................................. 316
11.4 Riester-Rente .......................................................................................................................... 319
11.5 Kirchensteuer und Kirchgelder ............................................................................................... 331
11.6 Spenden und Mitgliedsbeiträge ............................................................................................. 332
11.7 Unterhaltsleistungen .............................................................................................................. 336
11.8 Versorgungsleistungen, Renten und dauernde Lasten .......................................................... 338
11.9 Berufsausbildung .................................................................................................................... 340
6
12. Verlustverrechnung .............................................................................................. 343
12.1 Überblick ................................................................................................................................ 343
12.2 Verlustausgleich im selben Jahr.............................................................................................. 345
12.3 Verlustabzug in anderen Jahren ............................................................................................. 347
12.4 Sonderregelungen für bes mmte Einkün e ......................................................................... 349
13. Außergewöhnliche Belastungen ............................................................................ 353
13.1 Überblick ................................................................................................................................ 353
13.2 Allgemeine außergewöhnliche Belastungen .......................................................................... 354
13.3 Besondere außergewöhnliche Belastungen ........................................................................... 359
14. Steuerermäßigungen ............................................................................................ 369
14.1 Überblick ................................................................................................................................ 369
14.2 Steuerermäßigung für Haushaltshilfen und Handwerkerarbeiten ......................................... 370
14.3 Steuerermäßigung für Parteispenden .................................................................................... 374
14.4 Anrechnung der Gewerbesteuer ........................................................................................... 375
14.5 Steuerermäßigung bei Belastung mit Erbscha steuer .......................................................... 376
14.6 Steuerermäßigung für ausländische Einkün e ...................................................................... 377
15. Selbst genutzte Immobilien................................................................................... 379
15.1 Förderungsmöglichkeiten ....................................................................................................... 379
15.2 Wohn-Riester.......................................................................................................................... 380
16. Ausländische Einkün e ......................................................................................... 387
16.1 Was sind ausländische Einkün e? ......................................................................................... 387
16.2 Freistellungsmethode ............................................................................................................. 389
16.3 Anrechnungsmethode ............................................................................................................ 391
16.4 Abzugsmethode...................................................................................................................... 393
16.5 Berücksich gung im Rahmen der Abgeltungsteuer ............................................................... 394
16.6 Berücksich gung im Falle der Güns gerprüfung ................................................................... 396
S chwortverzeichnis .................................................................................................. 397
Steuertabellen ............................................................................................................ 409
Einkommensteuer-Grundtarif 2014
für Alleinstehende mit Beispielswerten ........................................................................................ 409
Einkommensteuer-Spli ngtarif 2014
für Ehe- und Lebenspartner mit Beispielswerten .......................................................................... 421
7
8
Änderungen für alle Steuerzahler
1. NEUERUNGEN FÜR DIE
STEUERERKLÄRUNG 2014
1.1 Änderungen für alle Steuerzahler
Steuerfreier Grundfreibetrag ges egen ............................................................................................ 9
Finanzamt stellt vorausgefüllte Steuererklärung bereit ..................................................................... 9
Höherer Abzug für Altersvorsorgeaufwendungen ............................................................................. 9
Öffentliche Aufwandsentschädigungen nicht immer steuerfrei ....................................................... 10
Unfallentschädigungen auch für Berufssoldaten und Bufdis steuerfrei ............................................ 10
Sonderausgaben-Pauschbetrag gilt auch für Versorgungsausgleich ................................................. 10
Verbesserungen bei der Rürup-Rente ............................................................................................. 10
Eingetragene Lebenspartner den Ehepartnern gleichgestellt........................................................... 10
Zuständigkeitswechsel für die Kfz-Steuer ....................................................................................... 11
1.1.1 Steuerfreier Grundfreibetrag ges egen
Der Grundfreibetrag, bis zu dem Ihr Einkommen steuerfrei bleibt, ist von bisher 8.130 Euro auf
8.354 Euro ges egen. Für zusammen veranlagte Ehe- oder Lebenspartner gilt der doppelte Betrag.
Auf 8.354 Euro wurde auch der Höchstbetrag für den Abzug von Unterhaltsleistungen als außergewöhnliche Belastungen und die von Alters- oder Pflegeheimkosten abzuziehende Haushaltsersparnis
angehoben.
1.1.2 Finanzamt stellt vorausgefüllte Steuererklärung bereit
Seit März 2014 ist es möglich, über das Internet bes mmte beim Finanzamt gespeicherte persönliche
Daten (z.B. Name, Anschri , Religion, die Lohnsteuerbescheinigungsdaten des Arbeitgebers und die
Beiträge zur privaten Krankenversicherung) einzusehen und in die eigene Steuererklärung einzuspielen. Das ist die sogenannte vorausgefüllte Steuererklärung (VaSt).
1.1.3 Höherer Abzug für Altersvorsorgeaufwendungen
Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung, zu berufsständischen Versorgungswerken, zu landwirtscha lichen Alterskassen und zu Rürup-Renten sind mit einem bes mmten Anteil als Sonderausgaben
abziehbar. Dieser Anteil steigt jährlich um 2%-Punkte und beträgt 2014 nun 78 %.
9
Neuerungen für die Steuererklärung 2014
1.1.4 Öffentliche Aufwandsentschädigungen nicht immer
steuerfrei
Aufwandsentschädigungen im öffentlichen Dienst, die von einer Bundes- oder Landeskasse ausgezahlt
werden, sind unter bes mmten Voraussetzungen nach § 3 Nr. 12 Satz 1 EStG steuerfrei. Durch eine
Gesetzesänderung wurde einschränkend geregelt, dass die Steuerfreiheit ab 2014 nur gilt, wenn die
Aufwandsentschädigung mit Höhe und Empfänger als eigener Titel in einem Haushaltsplan ausdrücklich ausgewiesen ist.
1.1.5 Unfallentschädigungen auch für Berufssoldaten und Bufdis
steuerfrei
Die Steuerfreiheit von Entschädigungen aus öffentlichen Mi eln gemäß § 3 Nr. 6 EStG, die versorgungshalber wegen eines Dienstunfalls gezahlt werden, gilt ab 2014 auch für Unfallschäden bei
Ableistung des freiwilligen Wehrdienstes oder des Bundesfreiwilligendienstes.
1.1.6 Sonderausgaben-Pauschbetrag gilt auch für
Versorgungsausgleich
Der Sonderausgaben-Pauschbetrag beträgt nur 36 Euro für Einzelveranlagte bzw. 72 Euro für Zusammenveranlagte. Er wird vom Finanzamt angesetzt, wenn außer Vorsorgeaufwendungen keine weiteren
Sonderausgaben geltend gemacht werden, die höher als der Pauschbetrag sind (z.B. Kirchensteuerzahlungen). Ab 2014 gilt, dass der Pauschbetrag auch dann verbraucht ist, wenn Ausgleichszahlungen
im Rahmen eines Versorgungsausgleichs gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 1b EStG als Sonderausgaben abgesetzt
werden.
1.1.7 Verbesserungen bei der Rürup-Rente
Ab 2014 kann ein Rürup-Renten-Vertrag (Basis-Renten-Vertrag) auch nur zur Absicherung gegen eine
Berufsunfähigkeit oder Erwerbsunfähigkeit bis zum 67. Lebensjahr dienen. Voraussetzung für die
steuerliche Förderung ist aber, dass bei Eintri der Berufs- oder Erwerbsunfähigkeit eine lebenslange
Leibrente vertraglich zugesagt wird.
1.1.8 Eingetragene Lebenspartner den Ehepartnern
gleichgestellt
Nachdem eingetragene Lebenspartnerscha en (gleichgeschlechtlich) bereits den Spli ngtarif für
Ehepartner nach dem Einkommensteuergesetz erhalten, ist diese Art des Zusammenlebens nun auch
im übrigen Steuerrecht der Ehe gleichgestellt worden. Das betri alle sons gen Steuergesetze wie
die Abgabenordnung, das Grunderwerbsteuergesetz, das Erbscha - und Schenkungsteuergesetz
usw. Eingetragene Lebenspartner zählen nun zum Beispiel auch zu den Angehörigen gemäß § 15
Abgabenordnung.
10
Änderungen für alle Steuerzahler
1.1.9 Zuständigkeitswechsel für die Kfz-Steuer
Bisher waren die Finanzämter für die Festsetzung der Kra fahrzeugsteuer zuständig, seit dem
14.2.2014 sind es die Hauptzollämter. Die von den Finanzämtern bereits erteilten Kfz-Steuerbescheide
haben aber weiterhin Bestand.
11
Neuerungen für die Steuererklärung 2014
1.2 Änderungen für Steuerzahler mit Kindern
Übertragung des Kinderfreibetrages präziser geregelt .................................................................... 12
Kindergeldanspruch auch bei Ableistung des EU-Programms „Erasmus+“ ....................................... 12
1.2.1 Übertragung des Kinderfreibetrages präziser geregelt
Betreut bei getrennt lebenden Eltern z.B. die Mu er ihr Kind, muss der Vater Unterhalt zahlen. Tut er
das nicht, kann die Mu er sich in der Steuererklärung den halben Kinderfreibetrag des Vaters übertragen lassen. Voraussetzung dafür ist u.a., dass die Mu er keine Unterhaltsleistungen nach dem Unterhaltsvorschussgesetz erhält (§ 32 Abs. 6 Satz 7 EStG). Dieser Satz 7 wurde nun nachgebessert und die
bisherige Formulierung „Eine Übertragung scheidet für Zeiträume aus, in denen Unterhaltsleistungen
nach dem Unterhaltsvorschussgesetz gezahlt werden“ geändert in „...für die Unterhaltsleistungen...“
Werden nämlich solche Leistungen für mehrere Monate auf einmal gezahlt, soll für diese Monate die
Übertragung des Freibetrags ausgeschlossen sein und nicht nur für den Monat der Zahlung.
1.2.2 Kindergeldanspruch auch bei Ableistung des
EU-Programms „Erasmus+“
Die Eltern volljähriger Kinder haben Anspruch auf Kindergeld, wenn ihr Kind einen der in § 32 Abs. 4
Satz 1 Nr. 2d EStG aufgezählten Freiwilligendienste ableistet. Das gilt ab 2014 auch für das neue EUProgramm „Erasmus plus“ für allgemeine und berufliche Bildung, Jugend und Sport.
12
Änderungen für Arbeitnehmer
1.3 Änderungen für Arbeitnehmer
Erste Tä gkeitsstä e sta regelmäßiger Arbeitsstä e .................................................................... 13
Geänderte Reisekostenpauschalen ................................................................................................. 13
Geänderte Verpflegungspauschalen ............................................................................................... 13
Mahlzeitengestellung durch den Arbeitgeber steuerfrei ................................................................. 14
Übernachtungskosten bei doppelter Haushaltsführung begrenzt .................................................... 14
Anforderungen an doppelte Haushaltsführung verschär ............................................................... 14
Neue Pauschalen für berufliche Auslandsreisen .............................................................................. 14
Umzugskostenpauschalen angehoben ............................................................................................ 14
Keine Steuererklärungspflicht bei niedrigem Arbeitslohn ............................................................... 14
Verbesserungen beim Wohn-Riester ............................................................................................... 15
1.3.1 Erste Tä gkeitsstä e sta regelmäßiger Arbeitsstä e
Millionen von Arbeitnehmern fahren täglich von ihrer Wohnung zum Arbeitsplatz. Seit 2014 heißt
dieser Arbeitsplatz im Einkommensteuerrecht nicht mehr „regelmäßige Arbeitsstä e“, sondern „erste
Tä gkeitsstä e“. Das bedeutet, dass nur die Fahrten zur „ersten“ Tä gkeitsstä e mit der niedrigen
En ernungspauschale abgegolten sind und alle Fahrten zu einer zweiten, dri en usw. Tä gkeitsstä e
steuerlich güns ger vom Finanzamt als Auswärtstä gkeit zu behandeln sind. Erstmals wurden gesetzlich Kriterien dafür festgelegt, wann eine Tä gkeitsstä e die erste ist (§ 9 Abs. 4 EStG). Der bisherige
Begriff der regelmäßigen Arbeitsstä e war nämlich gesetzlich nicht näher bes mmt, weshalb der
Bundesfinanzhof zum Leidwesen der Finanzverwaltung hier zugunsten der Steuerzahler urteilen
konnte, wie er wollte.
1.3.2 Geänderte Reisekostenpauschalen
Die Reisekostenpauschale für Fahrten mit dem Pkw im Rahmen einer beruflichen Auswärtstä gkeit
bleibt mit 0,30 Euro pro zurückgelegten Kilometer gleich. Dagegen wurden die Pauschalen für Fahrten
mit anderen motorbetriebenen Fahrzeugen wie Motorrad oder Moped zusammengefasst und einheitlich auf 0,20 Euro festgesetzt. Die Pauschale für Fahradfahrer wurde gestrichen, ebenso die Mitnahmepauschale von bisher 0,02 Euro pro mitgenommenen Arbeitskollegen.
1.3.3 Geänderte Verpflegungspauschalen
Die gesetzlichen Verpflegungspauschbeträge bei Auswärtstä gkeit und doppelter Haushaltsführung im
Inland wurden von bisher drei auf nunmehr zwei verringert (§ 9 Abs. 4a Satz 3, 12 EStG). Ab 2014 gibt
es nun pro Tag 24 Euro bei ganztägiger beruflicher Abwesenheit von der Wohnung (also 24 Stunden)
und 12 Euro bei beruflicher Abwesenheit von unter 24 Stunden, aber mehr als 8 Stunden. Für An- und
Abreisetage werden 12 Euro unabhängig von der Abwesenheitsdauer gewährt. Für Dienstreisen ins
Ausland wurden die Pauschbeträge ebenfalls entsprechend angepasst.
13
Neuerungen für die Steuererklärung 2014
1.3.4 Mahlzeitengestellung durch den Arbeitgeber steuerfrei
Gewährt der Arbeitgeber oder auf dessen Veranlassung ein Dri er (z.B. das Tagungshotel) seinem
Arbeitnehmer bei einer Auswärtstä gkeit kostenlos eine Mahlzeit, wird diese nicht mehr mit dem
Sachbezugswert als Arbeitslohn versteuert, wenn der Arbeitnehmer Anspruch auf einen Verpflegungspauschbetrag hat (§ 8 Abs. 2 Satz 9 EStG). Dafür ist aber der Pauschbetrag für ein Frühstück um
4,80 Euro sowie für ein Mi ag- und Abendessen um jeweils 9,60 Euro zu mindern.
1.3.5 Übernachtungskosten bei doppelter Haushaltsführung
begrenzt
Die Kosten einer Zweitunterkun am inländischen Arbeitsort sind ab 2014 auf monatlich 1.000 Euro
begrenzt absetzbar (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 4 EStG). Damit ist die bisher vorzunehmende Prüfung,
ob die Kosten der Zweitwohnung diejenigen einer durchschni lichen 60 qm großen Wohnung übersteigen, hinfällig. Wird der Höchstbetrag von 1.000 Euro in einem Monat nicht voll ausgeschöp , kann
der ungenutzte Teil in anderen Monaten des gleichen Kalenderjahres genutzt werden, in denen die
Wohnungskosten z.B. wegen Renovierung über dem Höchstbetrag liegen.
1.3.6 Anforderungen an doppelte Haushaltsführung verschär
Damit die Kosten eines doppelten Haushalts am Arbeitsort steuerlich anerkannt werden, muss am
Heimatort ein eigener Hausstand unterhalten werden. Dafür ist ab 2014 eine angemessene finanzielle
Beteiligung an den Kosten der Lebensführung erforderlich sowie eine Wohnung und kein Zimmer.
1.3.7 Neue Pauschalen für berufliche Auslandsreisen
Für Dienstreisen ins Ausland kann der Arbeitgeber seinen Arbeitnehmern die Übernachtungskosten in
Höhe des länderspezifischen Übernachtungspauschbetrags steuerfrei ersta en. Für den als Werbungskosten absetzbaren Verpflegungsmehraufwand im Ausland gibt es ebenfalls länderspezifische
Pauschbeträge. Das Bundesfinanzministerium hat beide Pauschbeträge für einige Länder zum 1.1.2014
angehoben.
1.3.8 Umzugskostenpauschalen angehoben
Wird ein beruflicher Umzug ab dem 1.3.2014 beendet, gewährt das Finanzamt höhere Beträge für
einen erforderlichen Nachhilfeunterricht des Kindes und für die Pauschale zur Abgeltung der sons gen
Umzugskosten.
1.3.9 Keine Steuererklärungspflicht bei niedrigem Arbeitslohn
Hat das Finanzamt einen Lohnsteuerfreibetrag berücksich gt, ist grundsätzlich eine Einkommensteuererklärung abzugeben. Das gilt aber nicht für Arbeitnehmer mit niedrigem Gehalt ohne zusätzliche
steuerpflich ge Einkün e. Die Grenze für den insgesamt erzielten Jahres-Bru oarbeitslohn beläu
sich 2014 für einzeln Veranlagte auf 10.700 Euro und für zusammen Veranlagte auf 20.200 Euro.
14
Änderungen für Arbeitnehmer
1.3.10 Verbesserungen beim Wohn-Riester
Bei der Riester-Förderung für Eigenheimbesitzer darf ab 2014 in der Ansparphase jederzeit aus dem
Wohnförderkonto angespartes Kapital entnommen werden, um eine bestehende Finanzierung einer
selbst genutzten Immobilie abzulösen. Ferner darf ab 2014 das Riester-Kapital auch für einen barrierebesei genden Umbau der eigenen Wohnung bei Behinderung eingesetzt werden.
15
Neuerungen für die Steuererklärung 2014
1.4 Änderungen für Kapitalanleger
Steuerfreier Härteausgleich für Kapitaleinkün e abgescha ......................................................... 16
Fifo-Methode gilt auch für private Devisengeschä e ...................................................................... 16
Grenze für Nichtveranlagungsbescheinigung ges egen ................................................................... 16
1.4.1 Steuerfreier Härteausgleich für Kapitaleinkün e
abgescha
Nicht lohnsteuerpflich ge Nebeneinkün e sind bis 410 Euro steuerfrei. Liegen sie darüber, übersteigen aber 820 Euro nicht, werden sie nur ermäßigt besteuert. Das ist der sogenannte Härteausgleich.
Zu den so begüns gten Einkün en zählen ab 2014 aufgrund einer Gesetzesänderung die der Abgeltungsteuer unterliegenden Kapitaleinkün e nicht mehr. Daher kann der Härteausgleich nicht mehr
genutzt werden, wenn die Kapitaleinkün e über die Güns gerprüfung im Steuerbescheid nach dem
Grund- bzw. Spli ngtarif sta mit dem Abgeltungsteuersatz von 25 % versteuert werden.
1.4.2 Fifo-Methode gilt auch für private Devisengeschä e
Aufgrund einer Gesetzesänderung gilt ab 2014 die Fifo-Methode auch für private Veräußerungsgeschä e mit Fremdwährungen gemäß § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG und nicht mehr die Durchschni smethode. Wurde also die gleiche Auslandswährung bei demselben Kredi ns tut zu unterschiedlichen
Zeitpunkten und unterschiedlichen Wechselkursen gekau und wieder verkau , gelten die zuerst
gekau en Devisen als zuerst verkau . Geschah das innerhalb eines Jahres, ist der Gewinn steuerpflichg und der Verlust steuerlich berücksich gungsfähig.
1.4.3 Grenze für Nichtveranlagungsbescheinigung ges egen
Den Abzug von Abgeltungsteuer auf Ihre Kapitalerträge durch die Bank können Sie vermeiden, wenn
Sie Ihrer Bank eine Nichtveranlagungsbescheinigung des Finanzamts vorlegen. Wegen der Anhebung
des Grundfreibetrags ist die Obergrenze für die steuerfrei erzielbaren Kapitalerträge im Jahr 2014
etwas ges egen.
16
Änderungen für Selbstständige
1.5 Änderungen für Selbstständige
Erneute Umkehr bei der Umkehrung der Umsatzsteuerschuldnerscha .......................................... 17
Änderungen bei der Vorsteuerberich gung .................................................................................... 17
Keine Sollbesteuerung auf Sicherheitseinbehalt im Baubereich ...................................................... 17
Keine Istbesteuerung für freiwillig bilanzierende Freiberufler mehr ................................................ 18
1.5.1 Erneute Umkehr bei der Umkehrung der
Umsatzsteuerschuldnerscha
Normalerweise schuldet derjenige dem Finanzamt die Umsatzsteuer, der eine Leistung ausführt
und die Rechnung dafür mit Umsatzsteuer ausweist. Doch gesetzlich ist vor allem im Baubereich
in bes mmten Fällen die Steuerschuldnerscha umgekehrt. Das bedeutet, dass der Kunde als Auftraggeber die Abführung der Umsatzsteuer an das Finanzamt schuldet und nicht der Au ragnehmer
(§ 13b UStG).
Nach einem neuen BFH-Urteil kommt es bis zum 30.9.2014 nur noch dann zu einer Umkehrung der
Steuerschuldnerscha , wenn der Leistungsempfänger die an ihn erbrachte Bauleistung seinerseits zur
Erbringung einer derar gen Bauleistung verwendet. Ab 1.10.2014 wurde jedoch in § 13b Abs. 5 UStG
weitgehend die frühere Rechtslage wieder hergestellt und damit der BFH-Rechtsprechung der Boden
entzogen. Nun gilt, dass der Leistungsempfänger - und nicht wie normal der Leistende - Steuerschuldner ist, wenn er nachhal g insbesondere Bauleistungen oder Gebäudereinigungsleistungen erbringt.
Das ist erfüllt, wenn die Leistungen mindestens 10 % des Gesamtumsatzes betragen. Für Bauträger gilt
dies nicht, da diese keine Bauleistungen erbringen.
1.5.2 Änderungen bei der Vorsteuerberich gung
Müssen Unternehmer infolge einer Vorsteuerberich gung nach § 15a UStG Vorsteuer an das Finanzamt zurückzahlen, können sie diese nur noch dann als Betriebsausgabe absetzen, wenn der
umsatzsteuerfreie Umsatz betrieblich und nicht privat veranlasst ist. Anderenfalls erhöhen die
zurückzuzahlenden Vorsteuern nur die abzuschreibenden Anschaffungs- oder Herstellungskosten des
Wirtscha sguts. Diese Neuregelung gilt für nach dem 28.11.2013 erfolgte Umsätze (§ 9b Abs. 2, § 52
Abs. 23f. EStG).
1.5.3 Keine Sollbesteuerung auf Sicherheitseinbehalt im
Baubereich
Für Bau- und Handwerksbetriebe gibt es eine erfreuliche Entscheidung des Bundesfinanzhofs. Demnach muss die Umsatzsteuer auf einen Sicherheitseinbehalt des Kunden wegen möglicher Baumängel
nicht schon bei Rechnungsausstellung (Sollbesteuerung), sondern erst dann an das Finanzamt abgeführt werden, wenn der Kunde den einbehaltenen Betrag überwiesen hat (BFH vom 24.10.2013, V R
31/12, BFH/NV 2014 S. 465).
17
Neuerungen für die Steuererklärung 2014
1.5.4 Keine Istbesteuerung für freiwillig bilanzierende
Freiberufler mehr
Bisher konnten Freiberufler unabhängig von der Umsatzhöhe bei der Umsatzsteuer die vorteilha e
Istbesteuerung wählen. Hier muss die Umsatzsteuer erst ans Finanzamt überwiesen werden, wenn
der Kunde die Rechnung bezahlt hat. Nach einem neuen BMF-Schreiben vom 31.7.2013 (BStBl I 2013
S. 964) ist das ab 2014 für freiwillig bilanzierende Freiberufler mit einem Umsatz von über
500.000 Euro nicht mehr möglich.
18
Änderungen für Rentner und Pensionäre
1.6 Änderungen für Rentner und Pensionäre
Steuerpflich ger Anteil der Rente steigt weiter .............................................................................. 19
Versorgungsfreibetrag für Neupensionäre sinkt ............................................................................. 19
Geringerer Lohnsteuerabzug bei Abfindung ................................................................................... 19
1.6.1 Steuerpflich ger Anteil der Rente steigt weiter
Der steuerpflich ge Anteil einer gesetzlichen Altersrente steigt Jahr für Jahr für Neurentner um
2%-Punkte. Er beträgt somit für Rentner, die erstmals im Jahr 2014 eine gesetzliche Altersrente oder
eine vergleichbare Rente beziehen, 68 %. Steuerfrei bleiben damit nur noch 32 % des Rentenbetrages.
Für Altrentner ändert sich dagegen nichts.
1.6.2 Versorgungsfreibetrag für Neupensionäre sinkt
Beamten- und Betriebspensionen sind als Einkün e aus nichtselbstständiger Arbeit voll steuerpflich g.
Allerdings gibt es einen steuerfreien Versorgungsfreibetrag samt Zuschlag, der jedes Jahr für neu in
den Ruhestand gehende Pensionäre sinkt. Beginnt die Versorgung im Jahr 2014, beträgt der Versorgungsfreibetrag nur noch 25,6 % der Beamtenpension oder Betriebsrente, höchstens 1.920 Euro. Der
Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag sinkt auf 576 Euro. Die Summe aus beiden beträgt damit maximal
2.496 Euro.
1.6.3 Geringerer Lohnsteuerabzug bei Abfindung
Haben Sie 2014 außerordentliche Einkün e erhalten, etwa eine Abfindung oder eine Vergütung
für mehrere Jahre, dann musste der Arbeitgeber beim Lohnsteuerabzug nach der Fün elregelung
erstmals auch den Versorgungsfreibetrag und den Altersentlastungsbetrag berücksich gen. Ist das bei
Pensionären und Betriebsrentnern, die auf diese Freibeträge Anspruch haben, aber nicht erfolgt, muss
der zu hohe Lohnsteuerabzug wie bisher über die Steuererklärung korrigiert werden.
19
Neuerungen für die Steuererklärung 2014
20
Pflicht oder Kür
2. EINKOMMENSTEUERERKLÄRUNG
2.1 Pflicht oder Kür
Überblick ........................................................................................................................................ 21
Wer muss eine Steuererklärung abgeben? ..................................................................................... 21
Wann ist Kirchensteuer auf Kapitalerträge festzusetzen? ................................................................ 24
Wer sollte freiwillig eine Steuererklärung abgeben? ...................................................................... 24
Welche Abgabefristen sind zu beachten? ........................................................................................ 27
Wo ist die Steuererklärung abzugeben? ......................................................................................... 27
Sank onen bei Nichtabgabe einer Steuererklärung ....................................................................... 28
2.1.1 Überblick
Wer zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung verpflichtet ist, hat keine Wahl. Er muss der läs gen
Pflicht nachkommen. Für alle anderen Bürger gilt: Fast immer lohnt es sich, freiwillig eine Steuererklärung abzugeben. Es winkt eine Ersta ung zu viel bezahlter Steuern.
2.1.2 Wer muss eine Steuererklärung abgeben?
Zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung ist jeder verpflichtet, der vom Finanzamt hierzu aufgefordert wird. Sendet das Finanzamt Ihnen also die Steuer-Formulare zu, sind Sie verpflichtet, die
Erklärung abzugeben.
Darüber hinaus gibt es noch weitere Gründe für eine Pflicht zur Abgabe der Steuererklärung (Pflichtveranlagung). Dabei ist zu unterscheiden zwischen Arbeitnehmern einerseits und Personen, die im
Veranlagungszeitraum keinen Arbeitslohn bezogen haben (also beispielsweise Gewerbetreibende,
Freiberufler und Rentner) andererseits.
Arbeitnehmer
Bei Arbeitnehmern ist die Einkommensteuer grundsätzlich durch den Lohnsteuerabzug abgegolten. In
bes mmten Fällen ist die Durchführung einer Einkommensteuer-Veranlagung aber zwingend vorgeschrieben (§ 46 EStG). Dies ist zum Beispiel der Fall, wenn
■ bes mmte steuerfreie, aber dem Progressionsvorbehalt unterliegende Lohnersatzleistungen
(z.B. Arbeitslosengeld I) von mehr als 410 Euro im betreffenden Jahr bezogen worden sind;
■ ein Arbeitnehmer gleichzei g Arbeitslohn von mehreren Arbeitgebern bezogen hat (als Arbeitslohn in diesem Sinne gelten auch Versorgungsbezüge aus früheren Dienstverhältnissen);
■ beide Ehepartner/eingetragene Lebenspartner Arbeitslohn bezogen haben und einer von ihnen
für das Kalenderjahr oder einen Teil des Kalenderjahres nach der Steuerklasse V oder VI besteuert worden ist oder beide die Steuerklassen-Kombina on IV/IV mit Faktor gewählt haben;
21
Einkommensteuererklärung
■ vom Finanzamt ein Lohnsteuerfreibetrag eingetragen worden ist (Ausnahmen: BehindertenPauschbetrag, Freibeträge für Kinder). Die Veranlagungspflicht en ällt aber, wenn der im
Kalenderjahr 2014 insgesamt erzielte Arbeitslohn 10.700 Euro bzw. bei zusammen veranlagten
Partnern 20.200 Euro nicht übersteigt und keine weiteren steuerpflich gen Einkün e vorliegen;
■ beide Elternteile eine Au eilung des einem Kind zustehenden Pauschbetrags für Behinderte
oder Hinterbliebene in einem anderen Verhältnis als je zur Häl e beantragen;
■ einer der Ehe-/Lebenspartner die Einzelveranlagung beantragt;
■ beim Lohnsteuerabzug durch den Arbeitgeber Entschädigungen oder Arbeitslohn für mehrere
Jahre ermäßigt besteuert worden sind (Anwendung der Fün elregelung);
■ eine Urlaubsvergütung aus der Lohnausgleichskasse der Bauwirtscha gezahlt wurde;
■ die Ehe des Arbeitnehmers im Veranlagungszeitraum durch Tod, Scheidung oder Au ebung
aufgelöst worden ist und er oder sein Ehega e der aufgelösten Ehe im Veranlagungszeitraum
wieder geheiratet hat (das gilt für eine eingetragene Lebenspartnerscha entsprechend);
■ die Summe der Einkün e, die nicht dem Lohnsteuerabzug unterlegen haben (zum Beispiel
freiberufliche oder gewerbliche Einkün e, Renteneinkün e), mehr als 410 Euro beträgt (Härteausgleich). Bei der Ermi lung der 410-Euro-Grenze sind Kapitalerträge nicht zu berücksich gen,
soweit sie der Abgeltungsteuer unterlegen haben;
■ bei einem Arbeitgeberwechsel der neue Arbeitgeber einen sons gen Bezug zahlt, z.B. Urlaubsgeld oder Weihnachtsgeld, und ihm die Lohnsteuerbescheinigung aus dem früheren Arbeitsverhältnis nicht vorliegt;
■ die beim Lohnsteuerabzug berücksich gte Mindestvorsorgepauschale zu hoch war, weil der
vom Arbeitgeber angesetzte Teilbetrag für die Kranken- und Pflegeversicherung höher war als
die tatsächlich von Ihnen zur Basisabsicherung geleisteten Versicherungsbeiträge. In diesem Fall
en ällt jedoch die Veranlagungspflicht für Arbeitnehmer mit einem jährlichen Bru oarbeitslohn
2014 bis 10.700 Euro bei Einzelveranlagung bzw. bis 20.200 Euro gemeinsamer Arbeitslohn bei
zusammen veranlagten Ehe-/Lebenspartnern.
Diese Aufzählung nennt die wich gsten Fallgruppen. Der vollständige aktuelle Katalog der sogenannten Pflichtveranlagungsfälle für Arbeitnehmer ergibt sich aus § 46 Abs. 2 Nr. 1–7 EStG.
Personen, die keinen Arbeitslohn bezogen haben
Alle Personen, die keinen Arbeitslohn bezogen haben, werden grundsätzlich mit ihren anderen steuerpflich gen Einkün en zur Einkommensteuer veranlagt. Sie müssen eine Steuererklärung abgeben,
wenn
■ bei zusammen veranlagten Ehega en/eingetragenen Lebenspartnern der Gesamtbetrag der
Einkün e mehr als den doppelten Grundfreibetrag (ab 2014: 16.708 Euro) beträgt oder
■ bei anderen Personen, zum Beispiel Ledigen oder Verwitweten, der Gesamtbetrag der Einkün e
den Grundfreibetrag (ab 2014: 8.354) übersteigt oder
■ wenn zum Ende des Vorjahres ein verbleibender Verlustvortrag festgestellt wurde.
22
Pflicht oder Kür
Wich g:
Auch wenn Sie wegen Überschreitens der oben genannten Einkun sgrenze eine Steuererklärung
abgeben müssen, ergibt sich nicht automa sch eine Steuerschuld. Von dem Gesamtbetrag der
Einkün e können nämlich noch weitere Beträge, wie Sonderausgaben und außergewöhnliche
Belastungen, abgezogen werden.
Bei der Ermi lung des Gesamtbetrags der Einkün e sind Kapitalerträge nicht zu berücksich gen,
soweit sie dem abgeltenden 25%igen Kapitalertragsteuerabzug (Abgeltungsteuer) unterlegen haben.
Renteneinkün e sind nicht in tatsächlicher Höhe einzubeziehen, sondern nur in Höhe des steuerpflich gen Anteils abzüglich der Werbungskosten. Viele Rentner ohne zusätzliche Einkün e müssen
daher tatsächlich keine Steuererklärung abgeben, obwohl Renten grundsätzlich steuerpflich g sind.
Beispiel:
Wenn Sie seit 2005 eine Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung beziehen und bei
Renteneintri 65 Jahre alt waren, müssten Sie 2014 bei Einzelveranlagung eine Rente von mehr
als 16.984 Euro beziehen, um zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung verpflichtet zu sein
(16.984 Euro Rente x 50 % Besteuerungsanteil, abzgl. Werbungskosten-Pauschbetrag von 102 Euro
und Sonderausgaben-Pauschbetrag von 36 Euro = 8.354 Euro, was dem steuerfreien Grundfreibetrag beim Grundtarif entspricht).
Nach der Vergabe der Steueriden fika onsnummer sollten Rentner auf jeden Fall ihre Abgabepflicht
prüfen. Da die Rentenversicherungsträger seit Oktober 2009 automa sch die Renten der Finanzverwaltung auf elektronischem Wege mi eilen, nimmt die Finanzverwaltung Abgleiche vor. Rentner,
die vom Finanzamt die Steuervordrucke erhalten und unter der Einkün egrenze liegen, sollten mit
ihrem Finanzamt klären, ob nicht zukün ig auf die Abgabe der Einkommensteuererklärung verzichtet
werden kann.
Erben müssen ebenfalls aufpassen: Hä e der Erblasser (also der Verstorbene) aufgrund der erzielten
Einkün e eine Steuererklärung abgeben müssen, sind die Erben verpflichtet, eine Erklärung für den
Erblasser einzureichen. In dieser Erklärung sind alle Einkün e anzugeben, die vom Erblasser bis zu
dem Todestag erzielt wurden und steuerpflich g waren. Nach dem Todestag erzielte Einkün e sind
von den Erben in ihrer eigenen Steuererklärung anzugeben.
Mehrere Erben müssen gemeinsam einen Bevollmäch gten bestellen, der die steuerliche Abwicklung
vornimmt. Unabhängig von einem vorhandenen Bevollmäch gten ist die Erklärung von allen Erben
eigenhändig zu unterschreiben.
Bis zum Todestag entstandene Steuerschulden des Verstorbenen sind beim Erben als Nachlassverbindlichkeit bei der Erbscha steuer abzuziehen (BFH vom 4.7.2012, II R 15/11, BFH/NV 2012 S. 1783).
23
Einkommensteuererklärung
2.1.3 Wann ist Kirchensteuer auf Kapitalerträge festzusetzen?
Seit dem Jahr 2009 ist infolge der Einführung der Abgeltungsteuer der Steuerabzug auf Kapitalerträge
in der Regel abgeltend, d. h., Sie müssen die Kapitalerträge in der Steuererklärung nicht mehr angeben.
Falls Sie einer Religionsgemeinscha angehören, die Kirchensteuer erheben darf, müsste die Bank
im Rahmen des Steuerabzugs auch die Kirchensteuer einbehalten, die auf die Kapitalerträge en ällt
(Kirchenkapitalertragsteuer). Dies kann sie jedoch nur tun, wenn sie Ihre Konfession kennt. Der
Gesetzgeber hat deshalb vorgesehen, dass Sie der Bank bis 2014 die Religionsgemeinscha auf einem
Formular schri lich mi eilen können. Haben Sie der Bank Ihre Konfession nicht mitgeteilt, kann die
Festsetzung der Kirchenkapitalertragsteuer beim Steuerabzug durch die Bank nicht erfolgen.
Zur Abgabe der Erklärung zur Festsetzung der Kirchensteuer auf Kapitalerträge sind Sie verpflichtet,
wenn Sie keine normale Steuererklärung abgeben, Sie aber einer Religionsgemeinscha angehören
und von Ihren Kapitalerträgen Kapitalertragsteuer einbehalten wurde und
■ Sie Ihrem Kredi ns tut die Religionsgemeinscha nicht mitgeteilt haben oder
■ die Kirchenkapitalertragsteuer aufgrund gesetzlicher Vorschri en von der Bank nicht einbehalten
werden dur e, z. B. bei Erträgen aus thesaurierenden Fonds oder bei Erträgen aus Konten und
Depots, die für eine Personenmehrheit (außer Ehega en) geführt werden, wenn die Beteiligten
verschiedenen Religionsgemeinscha en angehören oder für die Beteiligten unterschiedliche
Kirchensteuersätze anzuwenden sind.
In diesen Fällen erhalten Sie von Ihrem Kredi ns tut auf Anforderung eine Steuerbescheinigung über
die einbehaltene Kapitalertragsteuer und den Solidaritätszuschlag.
In der Anlage KAP müssen Sie dann nur ankreuzen, dass Sie der Bank die Religionsgemeinscha
nicht mitgeteilt haben und die einbehaltenen Steuern (Kapitalertragsteuer und Solidaritätszuschlag)
eintragen. Das Finanzamt verlangt laut seiner Ausfüllanleitung zur Anlage KAP zusätzlich die Angabe
der Kapitalerträge.
Durch ein automa siertes Abzugsverfahren wird ab 2015 sichergestellt, dass die Kirchensteuerbeträge durch die Kredi ns tute einbehalten werden. Die Kredi ns tute müssen dazu unter Angabe
der Steuer-ID ihrer Kunden eine Anfrage beim Bundeszentralamt für Steuern vornehmen, ob für die
Kunden tatsächlich Kirchensteuerpflicht besteht. Ist dies der Fall, wird die Kirchensteuer ebenso wie
schon die Abgeltungsteuer automa sch von den Kapitalerträgen einbehalten. Legen Sie beim Bundeszentralamt rechtzei g Widerspruch gegen die Auskun serteilung ein, wofür es auf dessen Webseite
ein eigenes Formular gibt, unterbleibt der Kirchensteuerabzug. Dann muss aber eine Nachveranlagung
der Kirchensteuer über die Einkommensteuererklärung erfolgen, worüber das Bundeszentralamt Ihr
Wohnsitzfinanzamt informiert.
2.1.4 Wer sollte freiwillig eine Steuererklärung abgeben?
Antragsveranlagung
Besteht keine Erklärungspflicht, kann auf Antrag eine Einkommensteuerveranlagung durchgeführt
werden. Was die Finanzverwaltung als Antragsveranlagung bezeichnet, ist besser bekannt unter dem
alten Namen Lohnsteuer-Jahresausgleich.
24
Pflicht oder Kür
In jedem Fall sollten Arbeitnehmer eine Erklärung abgeben, wenn ihnen Werbungskosten über dem
Arbeitnehmer-Pauschbetrag, Sonderausgaben über dem Sonderausgaben-Pauschbetrag oder außergewöhnliche Belastungen entstanden sind. Dann kann es zur Rückzahlung einbehaltener Lohnsteuer
oder von Einkommensteuer-Vorauszahlungen kommen.
Ein Antrag auf Einkommensteuerveranlagung kann sich auch lohnen, wenn
■ Sie während des Kalenderjahres nicht ununterbrochen in einem Arbeitsverhältnis gestanden
haben, weil Sie z. B. arbeitslos oder im Erziehungsurlaub waren;
■ die Höhe Ihres Arbeitslohns im Laufe des Jahres geschwankt hat und von Ihrem Arbeitgeber
kein interner Lohnsteuer-Jahresausgleich durchgeführt worden ist;
■ sich Ihre Steuerklasse (zum Beispiel bei Heirat) oder die Zahl Ihrer Kinder im Laufe des Jahres
zu Ihren Gunsten geändert hat und dies noch nicht durch Ihren Arbeitgeber bei einem internen
Lohnsteuer-Jahresausgleich berücksich gt worden ist oder
■ für Sie und Ihren Ehepartner/eingetragenen Lebenspartner jeweils eine Steuerkarte mit der
Steuerklasse IV ausgestellt worden ist.
Wegen der Besonderheiten beim Lohnsteuerabzug ist in diesen Fällen die Summe der bei jeder Lohnzahlung einbehaltenen Lohnsteuerabzugsbeträge höher als die tatsächlich geschuldete Einkommensteuer. Sie erhalten daher im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung die zu viel gezahlte Steuer
zurück.
Eine Steuererklärung macht sich zudem bezahlt, wenn
■ Sie Anspruch auf einen Freibetrag für ein Kind haben, der nicht beim Lohnsteuerabzug berücksich gt wurde;
■ Sie oder Ihr Ehega e im Ausland wohnen, Ihre Einkün e nahezu ausschließlich der deutschen
Einkommensteuer unterliegen und Sie bisher keine familienbezogenen Steuervergüns gungen in
Anspruch genommen haben;
■ Sie in Ihrem inländischen Haushalt haushaltsnahe Dienstleistungen in Anspruch genommen
haben oder Handwerker mit Renovierungs-, Instandhaltungs- oder Modernisierungsmaßnahmen
beau ragt haben. Sie erhalten in diesen Fällen eine Steuerermäßigung;
■ Verluste aus anderen Einkün en zu berücksich gen sind (zum Beispiel aus der Vermietung einer
Immobilie);
■ ein Verlustrücktrag oder -vortrag aus anderen Jahren berücksich gt werden sollen;
■ Sie die Steuerermäßigung für außerordentliche Einkün e beantragen (Fün elregelung) oder
■ zu viel einbehaltene Kapitalertragsteuer (Abgeltungsteuer) ersta et werden soll (Anlage KAP).
Wich g:
Eine Antragsveranlagung ist ohne Risiko. Stellt sich wider Erwarten heraus, dass sich eine Steuernachzahlung ergibt, ist eine Rücknahme des Antrags möglich. Das Finanzamt wird in der Regel dann
jedoch Lohnsteuer nacherheben.
25
Einkommensteuererklärung
Auch bei Arbeitslosigkeit lohnt es sich zumeist, eine Steuererklärung abzugeben. Arbeitslose können
alle Aufwendungen im Zusammenhang mit der Arbeitssuche (beispielsweise Bewerbungskosten,
selbst getragene Kosten für Vorstellungsgespräche) und Fortbildungskosten als vorweggenommene
Werbungskosten im Jahr des Anfalls geltend machen. Dadurch entstehen nega ve Einkün e aus
nichtselbstständiger Arbeit.
Kann dieser Verlust bei den Einkün en aus Arbeitnehmertä gkeit nicht mit anderen posi ven Einkünften des gleichen Jahres verrechnet werden, ist ein Verlustabzug im Vorjahr (Verlustrücktrag) oder in
kün igen Jahren (Verlustvortrag) möglich. Hierzu werden die Verluste, die nicht mit posi ven Einkünften verrechnet werden können, vom Finanzamt in einem gesonderten Bescheid festgestellt.
Arbeitslosengeld I ist steuerfrei und fließt allenfalls im Rahmen des Progressionsvorbehalts in die
Berechnung der Einkommensteuer ein. Ledige Arbeitslose sind daher nur verpflichtet, eine Steuererklärung abzugeben, wenn 2014 der Gesamtbetrag der Einkün e 8.354 Euro übersteigt, soweit sie in
diesem Jahr auch keinen Arbeitslohn bezogen haben.
Wich g:
Das Arbeitslosengeld II ist als Sozialleistung steuerfrei und fällt auch nicht unter den Progressionsvorbehalt.
Günstigerprüfung bei Kapitaleinkünften
Kapitalerträge unterliegen seit dem Jahr 2009 – bis auf wenige Ausnahmen – einem festen Steuersatz
von 25 % (Abgeltungsteuer). Beträgt Ihr Grenzsteuersatz jedoch weniger als 25 %, können Sie durch
einen Antrag auf Güns gerprüfung erreichen, dass die Kapitalerträge mit Ihrem geringeren Steuersatz
gemäß Grund- oder Spli ngtarif versteuert werden.
Voraussetzung ist jedoch, dass Sie innerhalb einer (freiwilligen) Steuererklärung in der Anlage KAP
den Antrag auf Güns gerprüfung stellen. Führt der Antrag zu einer höheren Steuer, gilt er als nicht
gestellt. Im Zweifel sollten Sie daher immer die Güns gerprüfung beantragen. Einzelheiten finden Sie
im Kapitel „Einkün e aus Kapitalvermögen“.
Überprüfung des Kapitalertragsteuereinbehalts
In der Regel behalten die Banken bei der Gutschri von Kapitalerträgen Kapitalertragsteuer (Abgeltungsteuer) ein. Mit dem Steuereinbehalt ist die Einkommensteuer abgegolten, soweit sie auf die
Kapitaleinkün e en ällt. Diese müssen dann in der Steuererklärung nicht mehr angegeben werden.
In bes mmten Fällen führen die Kredi ns tute jedoch zu viel Abgeltungsteuer ab. Die zu viel einbehaltenen Steuern können Sie sich dann über den Antrag auf Überprüfung des Steuereinbehalts vom
Finanzamt zurückholen. Dieser Antrag ist innerhalb der Steuererklärung in der Anlage KAP zu stellen.
Einzelheiten zu den infrage kommenden Fällen für diesen Antrag lesen Sie im Kapitel „Einkün e aus
Kapitalvermögen“.
26
Pflicht oder Kür
2.1.5 Welche Abgabefristen sind zu beachten?
Wenn Sie zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung verpflichtet sind, müssen Sie Ihre Einkommensteuererklärung bis zum 31. Mai des Folgejahres abgeben. Die Steuererklärung für 2014 müssen Sie
also bis zum 31.5.2015 beim Finanzamt einreichen.
Diese Frist kann allerdings auf begründeten Antrag verlängert werden. Beantragen Sie daher beim
Finanzamt – zum Beispiel wegen Arbeitsüberlastung oder Krankheit – eine Fristverlängerung, wenn
Sie es nicht rechtzei g schaffen. Fristverlängerungen bis zum 31.7., bei steuerlich Beratenen bis zum
31.12. werden zumeist gewährt.
Sind Sie zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung nicht verpflichtet, möchten aber die Einkommensteuerveranlagung beantragen (Antragsveranlagung), müssen Sie die Einkommensteuererklärung
bis zum 31.12. des vierten Kalenderjahres, das auf das Jahr der Steuererklärung folgt, abgeben. Das
heißt, für das Jahr 2014 haben Sie bis zum 31.12.2018 Zeit. Diese Frist kann grundsätzlich nicht verlängert werden. Der BFH hat entschieden, dass für eine freiwillige Steuererklärung die Anlau emmung
von drei Jahren nicht gilt; somit haben Sie keine sieben Jahre Zeit.
Tipp:
Erwarten Sie eine Ersta ung, sollten Sie die Erklärung nicht auf die lange Bank schieben und dem
Finanzamt keinen zinslosen Kredit gewähren.
2.1.6 Wo ist die Steuererklärung abzugeben?
Grundsätzlich ist das Finanzamt zuständig, in dessen Bezirk Sie zum Zeitpunkt der Abgabe der Steuererklärung wohnen (Wohnsitzfinanzamt). Sind Sie also umgezogen, müssen Sie die Steuererklärung
nicht an Ihrem alten Wohnort, sondern an Ihrem neuen Wohnort abgeben.
Geben Sie bei einem Umzug die neue aktuelle Anschri in der Steuererklärung an. Geben Sie auch Ihre letzte Steuernummer an. Sie erleichtern und beschleunigen damit den Zuständigkeitswechsel unter
den Finanzämtern, wenn nach dem Wohnungswechsel ein anderes Finanzamt zuständig geworden ist.
Tipp:
Es empfiehlt sich, das Finanzamt an Ihrem alten Wohnort und das Finanzamt am neuen Wohnort
bereits unmi elbar nach dem Umzug über die Wohnsitzverlegung zu informieren, damit die Aktenabgabe an das neue Finanzamt noch möglichst vor der Abgabe der Steuererklärung erfolgt.
Bei mehreren Wohnungen im Inland gilt: Bei nicht verheirateten Steuerzahlern ist das Finanzamt des
Wohnsitzes zuständig, an dem sich der Ledige vorwiegend au ält. Bei Verheirateten, die von ihrem
Ehega en nicht dauernd getrennt leben, ist das Finanzamt des Wohnsitzes zuständig, an dem sich die
Familie vorwiegend au ält.
Sind Sie verheiratet, lebten jedoch 2014 erstmals dauernd getrennt von Ihrem Ehepartner, so können
Sie Ihre Steuererklärung noch bei dem Finanzamt abgeben, das zuletzt mit Ihrer Besteuerung befasst
war.
27
Einkommensteuererklärung
2.1.7 Sank onen bei Nichtabgabe einer Steuererklärung
Zwangsgeld
An die Abgabe der Steuererklärung wird alljährlich durch öffentliche Aufforderung erinnert. Kein Steuerpflich ger kann sich daher damit herausreden, er habe von dieser Verpflichtung nichts gewusst. Wer
die oben genannten Voraussetzungen für eine Pflichtveranlagung erfüllt, ist verpflichtet, von sich aus –
auch ohne persönliche Aufforderung durch das Finanzamt – die Erklärung fristgerecht abzugeben. Bei
Nichtabgabe der Steuererklärung droht ein Zwangsgeld.
Für die Höhe des Zwangsgeldes kommt es neben der wirtscha lichen Leistungsfähigkeit des Steuerpflich gen vor allem darauf an, wie dieser in der Vergangenheit seine Erklärungspflichten erfüllt hat.
Bei erstmaliger Androhung eines Zwangsgeldes wegen Nichtabgabe der Steuererklärung setzen die
Finanzämter meist ein Zwangsgeld zwischen 100 Euro und 500 Euro fest. Maximal kann das Zwangsgeld 25.000 Euro betragen.
Verspätungszuschlag
Kommt ein Steuerpflich ger seiner Verpflichtung zur Abgabe einer Steuererklärung nicht fristgerecht
nach, kann das Finanzamt einen Verspätungszuschlag festsetzen. Der Verspätungszuschlag dient dazu,
den rechtzei gen Eingang der Steuererklärungen und damit auch die rechtzei ge Festsetzung und
Entrichtung der Steuer sicherzustellen.
Die Höhe des Verspätungszuschlags liegt im Ermessen des Finanzamts. Der Verspätungszuschlag darf
10 % des festgesetzten Steuerbetrages nicht übersteigen und höchstens 25.000 Euro betragen.
Bei der Bemessung des Verspätungszuschlags sind neben seinem Zweck, den Steuerpflich gen zur
rechtzei gen Abgabe der Steuererklärung anzuhalten, die Dauer der Fristüberschreitung, die Höhe des
sich aus der Steuerfestsetzung ergebenden Zahlungsanspruchs, die aus der verspäteten Abgabe der
Steuererklärung gezogenen Vorteile sowie das Verschulden und die wirtscha liche Leistungsfähigkeit
des Steuerpflich gen zu berücksich gen.
Tipp:
Ein Verspätungszuschlag ist nach der Abgabenordnung nicht festzusetzen, wenn das Versäumnis
entschuldbar erscheint. Bei erstmaliger verspäteter Abgabe der Steuererklärung bestehen bei
einem begründeten Antrag gute Aussichten, dass das Finanzamt die Festsetzung eines Verspätungszuschlags au ebt.
Schätzung
Geben Sie trotz Aufforderung keine Steuererklärung ab, schätzt das Finanzamt die Besteuerungsgrundlagen. Im Rahmen der Schätzung werden alle Umstände berücksich gt, die für die Schätzung
von Bedeutung sind. Die Schätzung entbindet Sie allerdings nicht von der Verpflichtung, eine Steuererklärung abzugeben!
28
Pflicht oder Kür
Wollen Sie sich gegen einen Schätzungsbescheid wehren, müssen Sie innerhalb der Rechtsbehelfsfrist
von einem Monat Einspruch einlegen. Tun Sie dies nicht, tri Bestandskra ein. Auch eine Korrektur
des Steuerbescheids aufgrund neuer Tatsachen ist dann nicht mehr möglich, weil Sie im Zweifel ein
grobes Verschulden am nachträglichen Bekanntwerden der Tatsachen tri . Möglich ist einzig und
alleine in wirklich unbilligen Fällen ein Erlass.
Steuerhinterziehung
Nach der Abgabenordnung wird derjenige bestra , der die Finanzbehörden pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt und dadurch Steuern verkürzt oder für sich oder einen
anderen nicht gerech er gte Vorteile erlangt.
Auch die Nichtabgabe der Einkommensteuererklärung kann unter bes mmten Voraussetzungen als
Steuerverkürzung (fahrlässig) oder Steuerhinterziehung (vorsätzlich) zu werten sein und eine Bestrafung nach sich ziehen.
Während eines laufenden Steuerstrafverfahrens ist der Steuerpflich ge weiterhin verpflichtet, Steuererklärungen abzugeben, auch wenn er hierdurch Tatsachen und Beweismi el offenbaren würde, die
im Rahmen des Steuerstrafverfahrens gegen ihn verwertet werden können. Die Abgabe darf aber nicht
mehr mit den vorgenannten Zwangsmi eln erzwungen werden.
29
Einkommensteuererklärung
2.2 Veranlagungsarten
Überblick ........................................................................................................................................ 30
Ledige............................................................................................................................................. 30
Verheiratete ................................................................................................................................... 30
Verwitwete..................................................................................................................................... 33
Geschiedene/Getrenntlebende ...................................................................................................... 33
Nichteheliche Lebensgemeinscha en ............................................................................................ 34
2.2.1 Überblick
Bei Ledigen erfolgt eine Einzelveranlagung, Ehepaare haben die Wahl zwischen Zusammenveranlagung und Einzelveranlagung. Geschiedene ab dem Jahr nach der Scheidung sowie Ehepartner, die
während des gesamten Jahres dauernd getrennt leben, werden wie Ledige behandelt.
Das Bundesverfassungsgericht hat entschieden, dass auch eingetragene Lebenspartner rückwirkend
ab 2001 in allen noch offenen Fällen den Spli ngtarif wählen können. Der Gesetzgeber hat darau in
in § 2 Abs. 8 EStG festgelegt, dass alle Regelungen des Einkommensteuergesetzes zu Ehega en auch
auf eingetragene Lebenspartner anzuwenden sind. Wenn im Folgenden von Ehega en oder Ehepartner die Rede ist, so gilt das entsprechend auch für eingetragene Lebenspartner. Und was für Verheiratete, Geschiedene und Verwitwete gilt, gilt entsprechend auch bei Eintragung bzw. Au ebung einer
Lebenspartnerscha oder dauerndem Getrenntleben der Lebenspartner.
Von der Veranlagungsart hängt es ab, ob der Grundtarif oder der Spli ngtarif anzuwenden ist:
Einzelveranlagung (Ledige, Verheiratete, eingetragene
Lebenspartner)
Zusammenveranlagung (Verheiratete, eingetragene
Lebenspartner)
Grundtarif
Spli ngtarif
2.2.2 Ledige
Ledige Steuerbürger haben keine Wahlmöglichkeit. Bei ihnen nimmt das Finanzamt immer eine Einzelveranlagung vor. Dabei wird automa sch der Grundtarif angewendet. Bei minderjährigen Kindern
gelten keine Besonderheiten. Auch für sie ist eine normale Einzelveranlagung durchzuführen, wenn sie
über eigene Einkün e verfügen. Gegen den Ausschluss des Spli ngtarifs für Alleinerziehende ist eine
Revision beim Bundesfinanzhof anhängig (Az. III R 62/13).
2.2.3 Verheiratete
Ehega en können seit 2013 zwischen Zusammenveranlagung und Einzelveranlagung wählen. Das
Wahlrecht kann jedes Jahr neu ausgeübt werden. Die EinzelveranIagung ersetzt die frühere getrennte
Veranlagung. Die besondere Veranlagung im Jahr der Eheschließung gibt es ab 2013 nicht mehr. Eine
Sonderregelung gilt für verwitwete Steuerzahler.
30
Veranlagungsarten
Wich g:
Voraussetzung für die Zusammenveranlagung ist, dass die Eheleute nicht während des gesamten
Kalenderjahres dauernd getrennt leben. Nach der Steuerrechtsprechung reicht es für die Zusammenveranlagung aus, wenn die eheliche Gemeinscha mindestens während eines Tages im
Veranlagungsjahr bestanden hat.
Leben Ehega en das gesamte Jahr dauernd getrennt, werden sie wie Ledige behandelt. Es ist also
für jeden Ehega en zwingend eine Einzelveranlagung durchzuführen und der Grundtarif anzuwenden. Unter „dauernd getrennt leben“ versteht die Finanzverwaltung die Au ebung der ehelichen
Lebensgemeinscha (Trennung von Tisch und Be ). Eine dauernde Trennung liegt nicht vor, wenn die
Ehega en nur vorübergehend – zum Beispiel bei auswär ger beruflicher Tä gkeit, bei längerem Krankenhausaufenthalt oder bei Verbüßung einer Freiheitsstrafe – nicht zusammen leben und die eheliche
Verbindung aufrecht erhalten wird.
Voraussetzung für eine Ehega enveranlagung ist, dass beide Ehega en unbeschränkt steuerpflich g
sind. Eine Sonderregelung gilt jedoch für Staatsangehörige eines Mitgliedstaats der Europäischen
Union (EU) oder eines Staates, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtscha sraum (EWR)
anwendbar ist. Insoweit kommt das Veranlagungswahlrecht auch dann in Betracht, wenn der Ehega e
seinen Wohnsitz im Hoheitsgebiet eines anderen EU- oder EWR-Mitgliedstaats hat, sofern
■ die Einkün e beider Ehega en zusammen mindestens zu 90 Prozent der deutschen Einkommensteuer unterliegen oder
■ die nicht der deutschen Einkommensteuer unterliegenden Einkün e den Grundfreibetrag (im
Jahr 2014: nicht mehr als 16.708 Euro) im Kalenderjahr nicht übersteigen. Der Nachweis ist durch
eine Bescheinigung der zuständigen ausländischen Steuerbehörde zu erbringen.
Ensprechende Angaben dazu sind im Mantelbogen auf der Seite 4 zu machen.
Zusammenveranlagung
Bei der Zusammenveranlagung werden die von den Ehega en erzielten Einkün e zusammengerechnet, den Ehega en gemeinsam zugerechnet und die Ehega en grundsätzlich gemeinsam als ein
Steuerpflich ger behandelt. Die Einkommensteuer wird nach dem Spli ngtarif ermi elt. Dabei wird
für die Häl e des gemeinsamen Einkommens die Steuer nach der Grundtabelle berechnet und die
Steuer dann verdoppelt.
Wählen Ehega en im Mantelbogen ihrer Steuererklärung nicht ausdrücklich die Einzelveranlagung,
unterstellt das Finanzamt, dass die Ehega en die Zusammenveranlagung wählen. In nahezu allen
Fällen ergibt sich bei der Zusammenveranlagung eine niedrigere Steuer als bei der Einzelveranlagung.
Bei Zusammenveranlagung müssen die Ehega en eine gemeinsame Steuererklärung abgeben und
beide unterschreiben. Das gilt auch dann, wenn einer der Ehega en selbst keine eigenen Einkün e
ha e. Die Ehega en erhalten vom Finanzamt einen gemeinsamen Bescheid.
Wich g:
Auch bei Abgabe einer gemeinsamen Steuererklärung sind die Ehega en unterschiedliche Steuerpflich ge. Für die Rich gkeit der Angaben in den Anlagen N, G, S, L, R, V, KAP usw. ha et deshalb
ausschließlich der Ehega e, der die Einkün e tatsächlich erzielt hat.
31
Einkommensteuererklärung
Einzelveranlagung
Die Voraussetzungen für die Einzelveranlagung sind dieselben wie für die Zusammenveranlagung.
Insbesondere dürfen die Ehega en nicht dauernd getrennt leben. Ansonsten kommt nur eine
Einzelveranlagung wie bei Ledigen in Betracht, die mit der Einzelveranlagung von Verheirateten nicht
iden sch ist.
Bei der Einzelveranlagung werden jedem Ehega en die von ihm bezogenen Einkün e zugerechnet
(§ 26a Abs. 1 EStG). Die Sonderausgaben und außergewöhnlichen Belastungen sowie die Steuerermäßigung für haushaltsnahe Beschä igungsverhältnisse, Dienst- und Handwerkerleistungen werden
demjenigen Ehega en zugeordnet, der sie wirtscha lich getragen, also bezahlt hat (§ 26a Abs. 2 Satz 1
EStG). Beide Partner können übereins mmend in der Steuererklärung im Mantelbogen auf der Seite 4
beantragen, dass ihnen die genannten Beträge insgesamt häl ig zugeordnet werden.
Die zumutbare Belastung, die das Finanzamt bei den allgemeinen außergewöhnlichen Belastungen
gemäß § 33 EStG (z.B. Krankheitskosten) von den geltend gemachten Aufwendungen abzieht, berechnet sich vom individuellen Gesamtbetrag der Einkün e eines jeden Ehega en nach dem Grundtarif
und nicht mehr wie früher bei der getrennten Veranlagung vom gemeinsamen Gesamtbetrag der
Einkün e.
Wich g:
Im Normalfall führt eine Einzelveranlagung zu einer höheren Steuerbelastung, da die Einkommensteuer für jeden Ehega en nach dem Grundtarif sta nach dem Spli ngtarif zu berechnen ist. Die
Einzelveranlagung kann jedoch ausnahmsweise vorteilha sein.
Die Einzelveranlagung kann sich lohnen, wenn
■ nur ein Ehega e Arbeitnehmer ist und der andere Selbstständiger und bei Letzterem sonst sein
Vorwegabzug bei den Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Güns gerprüfung gekürzt wird;
■ ein Verlustrück- oder Verlustvortrag geltend gemacht wird und der andere Ehega e nicht sehr
hohe Einkün e hat;
■ die Ehega en annähernd gleich hohe Einkün e haben und sich bei Einzelveranlagung für jeden
Ehega en die Möglichkeit ergibt, bes mmte Höchstbeträge oder Freigrenzen auszunutzen;
■ ein Partner erhebliche steuerfreie Einkün e mit Progressionsvorbehalt hat (beispielsweise
Arbeitslosengeld, Krankengeld, Kurzarbeitergeld sowie Auslandseinkün e aus einem Nicht-EUStaat, die nach Doppelbesteuerungsabkommen von der deutschen Einkommensteuer freigestellt
sind) und beim anderen Partner rela v niedrige steuerpflich ge Einkün e vorliegen;
■ ein Partner erhebliche tari egüns gte außerordentliche Einkün e zu versteuern hat, die einem
ermäßigten Steuertarif unterliegen (Fün elregelung), und der Ehepartner geringe normal
besteuerte Einkün e erzielt hat;
■ beide Ehega en als Ruheständler Nebeneinkün e haben und jedem bei Einzelveranlagung der
Härteausgleich gewährt wird;
■ ein Ehepartner kirchensteuerpflich g ist und der andere nicht und Letzterer bei Zusammenveranlagung ein besonderes Kirchgeld zahlen müsste;
■ bei Zusammenveranlagung die Einkommensgrenze für die Arbeitnehmer-Sparzulage überschritten würde.
32
Veranlagungsarten
In der Praxis wird die Einzelveranlagung häufig auch deshalb gewählt, weil ein Ehepaar im Vorfeld einer Scheidung die Einkün e und die daraus resul erende Steuerlast voneinander getrennt halten will.
Ehega en werden einzeln veranlagt, wenn einer der Ehega en die Einzelveranlagung wählt. Hat ein
Ehega e keine Einnahmen oder nur Einnahmen aus nichtselbstständiger Arbeit, die wegen ihrer geringen Höhe nicht dem Lohnsteuerabzug unterliegen, so ist nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ein einsei g gestellter Antrag auf Einzelveranlagung steuerlich unbeachtlich, wenn der andere
Ehega e wegen seiner Einkün e die Zusammenveranlagung begehrt.
Wählen Ehega en die Einzelveranlagung, muss jeder Ehega e eine eigene Steuererklärung abgeben
und nur diese unterschreiben. Aus organisatorischen Gründen erhält jeder Ehega e eine eigene Steuernummer und auch einen eigenen Steuerbescheid. Zudem schuldet jeder Ehega e dem Finanzamt
nur die Steuer, die sich aufgrund des gegen ihn ergangenen Steuerbescheids ergibt.
Tipp:
Haben Ehega en die Zusammenveranlagung gewählt und stellen sie nach Erhalt des Steuerbescheides fest, dass die Einzelveranlagung die bessere Wahl gewesen wäre, können sie innerhalb
der Rechtsbehelfsfrist von einem Monat Einspruch einlegen und nachträglich die Einzelveranlagung
beantragen. Ist die Einspruchsfrist abgelaufen, kann die Veranlagungsart nur unter den in § 26 Abs.
2 Satz 4 EStG genannten engen Voraussetzungen noch geändert werden.
2.2.4 Verwitwete
S rbt ein Ehega e, so ist im Todesjahr eine Ehega enveranlagung vorzunehmen, wenn die Eheleute
nicht dauernd getrennt gelebt haben.
Im Folgejahr ist für den überlebenden Ehega en zwar eine Einzelveranlagung durchzuführen. Doch
wird die Einkommensteuer nach dem Spli ngverfahren berechnet, wenn die Ehe im Zeitpunkt des
Todes des Ehega en intakt war. Dies wird als Witwenspli ng oder Gnadenspli ng bezeichnet.
Im zweiten Jahr nach dem Todesfall gibt es für die Witwe/den Witwer nur noch den Grundtarif. Gegen
den Ausschluss des Spli ngtarifs für verwitwete Alleinerziehende ist eine Verfassungsbeschwerde
(Az. 2 BvR 1519/13) sowie eine Revision beim BFH (Az. III R 62/13) anhängig.
2.2.5 Geschiedene/Getrenntlebende
Nur bei verheirateten Ehepaaren ist eine Ehega enveranlagung möglich und es besteht ein Wahlrecht
zwischen Zusammenveranlagung und Einzelveranlagung. Das Einkommensteuergesetz knüp für das
Bestehen einer Ehe an das Zivilrecht an. Bei Scheidung oder Au ebung der Ehe ist diese erst mit der
Rechtskra des Urteils aufgelöst.
Eine Ehega enveranlagung ist auch im Scheidungsjahr vorzunehmen, wenn mindestens an einem Tag
die zum Wesen der Ehe gehörende Lebens- und Wirtscha sgemeinscha bestand. Daher möchten in
der Praxis getrennt lebende Ehega en häufig noch einmal mit einem Versöhnungsversuch den Vorteil
der Zusammenveranlagung beanspruchen. Die Angaben beim Finanzamt widersprechen dann o den
Einlassungen vor dem Familiengericht, das eine Ehescheidung meist erst nach einer Mindes rennungsdauer von einem Jahr ausspricht.
33
Einkommensteuererklärung
Die Finanzbeamten sind angehalten, den Angaben der Ehega en zu folgen, es sei denn, die äußeren
Umstände lassen das Bestehen einer ehelichen Lebens- und Wirtscha sgemeinscha fraglich erscheinen. Skep sch reagieren die Sachbearbeiter bei kurzzei gen Versöhnungsversuchen zur Unterbrechung des dauernden Getrenntlebens.
Wich g:
Der Bundesfinanzhof hat in diesen Fällen eine Bindung der (Ex-)Eheleute an ihre Erklärungen vor
dem Familiengericht verneint. Das Finanzamt darf zudem die Scheidungsakte nicht ohne Zus mmung heranziehen.
Beispiel:
Die Eheleute Schmidt haben sich nach einem zum Jahreswechsel gestarteten Versöhnungsversuch
am 2.2. erneut getrennt. Somit bestand die eheliche Lebens- und Wirtscha sgemeinscha für
einen Monat im Jahr. Die Ehe wurde am 20.12. rechtskrä ig geschieden. Für dieses Jahr kann noch
eine Ehega enveranlagung zum güns gen Spli ngtarif erfolgen. Denn der kurzzei ge Versöhnungsversuch bindet zwar das Finanzamt, unterbricht aber die zivilrechtliche 1-Jahres-Frist für die
Scheidung nicht.
Für eine Zusammenveranlagung, die zur Anwendung des Spli ngtarifs führt, ist es erforderlich, dass
beide (Ex-)Ehega en diese Veranlagungsform wählen und beide die gemeinsame Steuererklärung
unterschreiben.
Hat ein (Ex-)Ehega e einen Antrag auf Einzelveranlagung gestellt, so erfolgt trotzdem eine Zusammenveranlagung, wenn er keine posi ven oder nega ven Einkün e erzielt hat oder seine posi ven Einkün e den Grundfreibetrag nicht übersteigen. Ein Finanzgericht sieht das dann anders, wenn der die
getrennte Veranlagung wählende Ehega e pflichtveranlagt wird, aufgrund seiner geringen Einkün e
aber einen Nullbescheid erhält (FG Köln vom 26.2.2010, 15 K 3427/06, EFG 2010 S. 962).
2.2.6 Nichteheliche Lebensgemeinscha en
Paare, die ohne Trauschein zusammenleben, werden vom Finanzamt wie Ledige behandelt. Eine
Ehega enveranlagung und die Anwendung des Spli ngtarifs sind für Partner einer nichtehelichen
Lebensgemeinscha ausgeschlossen. Dagegen gelten für die gleichgeschlechtlichen Partner einer eingetragenen Lebenspartnerscha die gleichen steuerlichen Vorschri en wie für Ehepaare (siehe oben).
34
Vordrucke und Belege
2.3 Vordrucke und Belege
Vordrucke für die normale Steuererklärung ................................................................................... 35
Vordrucke für die vereinfachte Steuererklärung ............................................................................. 36
Einzureichende Belege ................................................................................................................... 37
2.3.1 Vordrucke für die normale Steuererklärung
Für alle steuerlichen Einkun sarten und bes mmte Sonderfälle gibt es jeweils eigene Formulare. Hier
ein Überblick über die wich gsten Steuerformulare:
Formular
Wich g für
Mantelbogen (viersei ger Hauptvordruck)
Alle Steuerzahler
Anlage Vorsorgeaufwand
alle Steuerzahler mit Vorsorgeaufwendungen
Anlage Kind
Eltern mit steuerlich zu berücksich genden Kindern
Anlage K
Eltern (bei Übertragung von Kinder- und Erziehungsfreibetrag)
Anlage U
Geschiedene oder dauernd getrennt lebende Ehega en (bei
Unterhaltsleistungen)
Anlage Unterhalt
Alle Steuerzahler, die Unterhalt bezahlen
Anlage N
Arbeitnehmer
Anlage N-AUS
unbeschränkt Steuerpflich ge mit ausländischen Arbeitseinkün en
Anlage N-Gre
Grenzgänger nach Frankreich und Schweiz mit Wohnsitz in BadenWür emberg
Anlage VL
Arbeitnehmer mit vermögenswirksamen Leistungen
Anlage V
Vermieter und Verpächter
Anlage AV
Sparer mit Riesterverträgen
Anlage FW
Selbstnutzer von Wohneigentum
Anlage KAP
Kapitalanleger,
■
wenn Antrag auf Güns gerprüfung oder Antrag auf Überprüfung des Steuereinbehalts gestellt wird,
■
■
wenn von der Bank keine Kirchensteuer einbehalten wurde,
■
wenn der Steuerabzug auf die Kapitalerträge keine abgeltende
Wirkung hat,
■
wenn anzurechnende Steuern angerechnet werden sollen.
wenn Erträge erzielt wurden, die nicht der Abgeltungsteuer
unterlegen haben,
Anlage G
Gewerbetreibende
Anlage S
Freiberufler
35
Einkommensteuererklärung
Formular
Wich g für
Anlage 34 a
Gewerbetreibende, Freiberufler, Land- und Forstwirte zur Ermi lung
des steuerbegüns gten Gewinns
Anlage R
Rentner, Bezieher von Leistungen aus Altersvorsorgeverträgen
Anlage SO
Bezieher sons ger Einkün e (außer Rentner und Bezieher von
Leistungen aus Altersvorsorgeverträgen), Geschiedene mit
Unterhaltseinkün en, Verkäufer von vermieteten Immobilien und
sons gen Wertgegenständen
Anlage L
Land- und Forstwirte
Anlage EÜR
Gewerbetreibende, Freiberufler, Land- und Forstwirte, die ihren
Gewinn im Rahmen einer Einnahmen-Überschuss-Rechnung
ermi eln
Anlage AUS
Bezieher ausländischer Einkün e, soweit keine der Abgeltungsteuer
unterliegenen Einkün e und keine Arbeitnehmereinkün e
Anlage Zinsschranke
Gewerbetreibende, Freiberufler, Land- und Forstwirte, die
Zinsaufwendungen im Sinne des § 4h EStG (Zinsschranke) haben, wenn
die Zinsaufwendungen die Zinserträge um mindestens 3 Mio. Euro
übersteigen und / oder ein Zinsvortrag festgestellt wurde.
Anlage St
alle drei Jahre zu sta s schen Zwecken (z.B. zur Erfassung von
Abschreibungen)
Sie müssen nicht die amtlichen Vordrucke verwenden, sondern können die Formulare selbst auf
Blanko-Papier ausdrucken. Ein einsei ger Druck genügt und eine Zusammenhe ung der Seiten von
mehrsei gen Formularen wie dem Mantelbogen ist nicht erforderlich (BMF-Schreiben vom 11.3.2011,
BStBl I 2011 S. 247). Es müssen alle Seiten einer Anlage ausgedruckt werden, unabhängig davon, ob
sie mit Werten zu befüllen sind. Ein Farbausdruck ist nicht erforderlich. Der Hintergrund muss allerdings mit ausgedruckt werden. Es dürfen auch die Formulare eines anderen Bundeslandes verwendet
werden.
Selbstständige müssen seit dem Veranlagungszeitraum 2011 die Anlage EÜR sowie ihre Einkommen-,
Umsatz- und Gewerbesteuererklärung elektronisch beim Finanzamt einreichen, also per Elster. Eine
Abgabe auf Papier ist nur noch in Härtefällen erlaubt, wenn also die Anschaffung eines Computers
samt Internetzugang nicht zumutbar ist. Das dür e nur in wenigen Fällen vorliegen.
2.3.2 Vordrucke für die vereinfachte Steuererklärung
Für einfache Steuerfälle kann eine vereinfachte Steuererklärung abgegeben werden, wenn Sie
■ nur Arbeitslohn (einschließlich Versorgungsbezüge), Arbeitslosengeld, Mu erscha sgeld oder
andere Lohnersatzleistungen erhalten haben;
■ an Werbungskosten nur geltend machen: Kosten für Fahrten zwischen Wohnung und erster
Tä gkeitsstä e, Beiträge zu Berufsverbänden, Aufwendungen für Arbeitsmi el, Bewerbungskosten, Fortbildungskosten, Kontoführungsgebühren oder Reisekosten für eine Auswärtstä gkeit
(Dienstreise, Einsatzwechseltä gkeit oder Fahrtä gkeit);
36
Vordrucke und Belege
■ an Sonderausgaben nur ansetzen möchten: Sozialversicherungsbeiträge, Beiträge zu einer
freiwilligen Pflegeversicherung, zu einer Renten-, Kapitallebens- und Risikolebensversicherung,
Beiträge zu einem Riester- oder Rürup-Vertrag, Kirchensteuer und Spenden;
■ an außergewöhnlichen Belastungen nur geltend machen möchten: einen Behindertenpauschbetrag, Fahrtkosten wegen Behinderung, Krankheits-, Kur- und Pflegekosten;
■ eine Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen oder Handwerkerarbeiten beantragen wollen.
Haben Sie andere Einkün e, z. B. aus Kapitalanlagen, die Sie nachversteuern oder güns ger besteuern lassen wollen, Renten oder aus vermieteten Immobilien oder nicht oben aufgeführte Ausgaben,
kommt die vereinfachte Steuererklärung für Sie nicht infrage. Das Gleiche gilt, wenn Sie als Verheirateter die Einzelveranlagung wählen.
Die vereinfachte Steuererklärung besteht aus folgenden Formularen:
Formular
Wich g für
ESt 1 V (zweisei ger Hauptvordruck)
alle Steuerzahler
Anlage Vorsorgeaufwand
alle Steuerzahler mit Vorsorgeaufwendungen
Anlage Kind (für jedes Kind)
Eltern
Anlage AV
für Riester-Sparer
Anlage VL
für Arbeitnehmer-Sparzulage
2.3.3 Einzureichende Belege
In den meisten Fällen hat Ihr Arbeitgeber bereits die steuerlich relevanten Daten aus Ihrem Arbeitsverhältnis elektronisch an Ihr zuständiges Finanzamt übertragen. In diesem Fall erhalten Sie einen
Ausdruck der übertragenen Daten oder können diese online abrufen (elektronische Lohnsteuerbescheinigung). Diese brauchen Sie nicht dem Finanzamt einzureichen. Es genügt die Eintragung Ihrer
Steueriden fika onsnummer bzw. bei deren Fehlen der eTIN.
Unbedingt beizulegen sind der Steuererklärung auch gesetzlich vorgeschriebene Belege. Dazu gehören insbesondere Spendenbescheinigungen sowie Steuerbescheinigungen für Kapitalertragsteuer (falls
Sie die Anlage KAP mit abgeben), Verlustbescheinigungen, (jeweils im Original) sowie bei Selbstständigen die Einnahmen-Überschuss-Rechnung.
Wich g:
Seit dem Jahr 2009 können Spendenbescheinigungen auch elektronisch vom Spendenempfänger
direkt an das Finanzamt versendet werden. Dann müssen Sie als Spender keine Bescheinigung
einreichen. Es ist ausreichend, wenn Sie die Spenden im Mantelbogen eintragen.
Ihr Arbeitgeber muss die Lohndaten spätestens bis zum 28.2. des Folgejahres an das Finanzamt übertragen. Es kann sinnvoll sein, die elektronische Lohnsteuerbescheinigung einzureichen, wenn Sie Ihre
Steuererklärung vor der Übertragung durch den Arbeitgeber beim Finanzamt abgeben.
37
Einkommensteuererklärung
O ist es nicht erforderlich, der Steuererklärung für alle Sonderausgaben, außergewöhnliche Belastungen und Werbungskosten Belege beizufügen. Viele Sachbearbeiter akzep eren Abzugsbeträge
auch ohne Nachweis, wenn die Aufwendungen glaubha sind. Nicht schlecht fahren Steuerzahler, die
erst einmal abwarten und auf Anforderung Belege nachreichen. In den meisten Fällen wird man vom
Finanzamt nichts mehr hören.
Tipp:
Wenn Sie Ihre Steuererklärung elektronisch über Elster abgeben, müssen Sie gesetzlich nicht vorgeschriebene Belege grundsätzlich nicht einreichen.
Auch wenn landläufig eine andere Meinung vorherrscht: Die meisten Finanzbeamten müssen ein
großes Arbeitspensum erledigen. Schuld ist nicht zuletzt das komplizierte deutsche Steuerrecht. Dieser
doch erhebliche Arbeitsdruck hat aber für die Steuerzahler auch Vorteile: In regelmäßigen Abständen
werden die Finanzbeamten von ihren oberen Chefs darauf hingewiesen, bei bes mmten Kleinbeträgen nicht so genau hinzuschauen und die jeweilige Steuererklärung, wie vom Steuerzahler eingereicht,
zu veranlagen.
Im Amtsdeutsch werden die „Augen zu“-Hinweise als „Nichtaufgriffsgrenzen“ bezeichnet. Sie führen
nicht zu einem Rechtsanspruch des Steuerzahlers. Wenn Sie also Pech haben und für Ihre Steuererklärung ein kleinlicher oder strenger Finanzbeamter zuständig ist, können Sie sich nicht auf die Nichtaufgriffsgrenzen berufen.
Als Anhaltspunkt, bis zu welchen Beträgen der Fiskus eher großzügig ist, eignen sich jedoch solche
Anweisungen der einzelnen Bundesländer ganz gut. Nachfolgend sind die wich gsten Nichtaufgriffsgrenzen zusammengestellt. In fast allen Oberfinanzdirek onen exis eren vergleichbare Regelungen.
Werbungskostenart
Nichtaufgriffsgrenze
Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstä e
(En ernungspauschale)
Wenn Sie für die Anzahl der Arbeitstage bei einer 5-Tage-Woche
230 Tage und bei einer 6-Tage-Woche 280 Tage angeben (außer
Lehrer wegen der Schulferien), sind Sie auf der sicheren Seite.
Das Finanzamt prü bei ganzjähriger Beschä igung nicht die
tatsächliche Anzahl der Arbeitstage.
Arbeitsmi el
Wer beruflich Arbeitsmi el benö gt und bei den Kosten für
die Anschaffung und Pflege von Arbeitsmi eln – z.B. Kauf und
Reinigung von Berufskleidung – nicht mehr als 110 Euro Kosten im
Jahr geltend macht, muss meist keine Belege beilegen.
Reisekosten
Falls Sie Reisekosten für eine Auswärtstä gkeit (z.B. Dienstreise)
ansetzen, sollten Sie entweder eine Einzelaufstellung der einzelnen
Auswärtstä gkeiten beifügen (mit Ihrem EinkommensteuerProgramm leicht zu erstellen) oder sich die gesamten Tä gkeiten
vom Arbeitgeber bestä gen lassen.
Gewerkscha sbeiträge
Für Beiträge zu einem Berufsverband (zum Beispiel Verband der
Handelsvertreter) oder einer Gewerkscha verlangt das Finanzamt
in der Regel keinen Beleg. Voraussetzung: Der Berufsverband oder
die Gewerkscha wird in der Steuererklärung benannt.
38
Vordrucke und Belege
Die Nichtaufgriffsgrenzen sind keine Freibeträge, auf die ein Rechtsanspruch bestünde, sondern sollen
den Finanzbeamten und den Steuerzahlern die Abwicklung der jährlichen Steuererklärung erleichtern.
Wer alle diese Nichtaufgriffsgrenzen ausnutzen will und entsprechende Kosten pauschal ansetzt und
sie auch als solche bezeichnet, erzielt zumeist den gegenteiligen Effekt: besonders kri sche Nachfragen und Beleganforderungen durch das Finanzamt.
Wer Belege einreicht, sollte genau prüfen, ob diese den Anforderungen der Finanzverwaltung genügen. Die Belege müssen eindeu g erkennen lassen, wer welche Ausgabe getä gt hat. Die Zeiten, als
Finanzbeamte Belege anerkannten, auf denen lapidar „Fachbuch“ stand, sind lange vorbei. Nur wer
eine Qui ung vorweisen kann, auf der neben dem Namen des Autors auch der Titel und der Verlag
angegeben sind, hat überhaupt eine Chance. Ob das Finanzamt dann die Kosten tatsächlich als Fachliteratur steuermindernd anerkennt, hängt davon ab, ob es gelingt, den beruflichen Bezug eindeu g
darzulegen. Bald wird es möglich sein, Belege einzuscannen und per E-Mail ans Finanzamt zu senden.
Dann en ällt der Versand per Post.
Kleinlich ist die Finanzverwaltung auch bei Bewirtungskosten. Nur maschinengedruckte Qui ungen
werden anerkannt. Der Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen
durch schri liche Angaben zu Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen ist gesetzliches Tatbestandsmerkmal für den Abzug der Bewirtungsaufwendungen als
Betriebsausgaben.
Tipp:
Geht ausnahmsweise ein Beleg verloren, können Sie einen Eigenbeleg erstellen. Das gilt auch
immer dann, wenn es für Zahlungen – wie beispielsweise bei Trinkgeldern, Parkgebühren oder
Telefonaten aus einer Telefonzelle – keinen Beleg gibt. No eren Sie in diesem Fall Datum, Anlass
und Betrag und bestä gen Sie die Angaben durch Ihre Unterschri .
39
Einkommensteuererklärung
2.4 Besteuerungsverfahren
Überblick ........................................................................................................................................ 40
Elektronische Steuererklärung (Elster) ........................................................................................... 41
Steuerbescheid............................................................................................................................... 45
Außenprüfung ................................................................................................................................ 48
Einspruch beim Finanzamt .............................................................................................................. 50
Klage beim Finanzgericht ................................................................................................................ 53
Revision beim Bundesfinanzhof ...................................................................................................... 59
Stundung........................................................................................................................................ 61
Erlass.............................................................................................................................................. 62
Korrektur von Steuerbescheiden .................................................................................................... 63
2.4.1 Überblick
Welche Einnahmen steuerpflich g sind und welche Kosten Sie steuermindernd geltend machen können, steht im Einkommensteuergesetz (EStG). Die Bes mmungen zum Ablauf des Besteuerungsverfahrens sind in einem gesonderten Rahmengesetz, der Abgabenordnung (AO), zusammengefasst. Dort
ist z.B. geregelt, dass das Finanzamt aufgrund einer Steuererklärung einen Steuerbescheid erlässt.
Sind Sie mit einem Steuerbescheid nicht einverstanden, können Sie beim Finanzamt innerhalb eines
Monats Einspruch einlegen. Über dieses Rechtsmi el entscheidet die Finanzbehörde, die den Steuerbescheid erlassen hat. Bleibt dieses außergerichtliche Rechtsbehelfsverfahren erfolglos, können Sie
innerhalb eines Monats Klage beim Finanzgericht erheben. Das Klageverfahren ist in der Finanzgerichtsordnung (FGO) geregelt.
Schließt sich das Finanzgericht Ihrer Rechtsauffassung nicht an, können Sie sich gegen das Urteil wehren und innerhalb eines Monats Revision beim obersten deutschen Steuergericht, dem Bundesfinanzhof, einlegen. Voraussetzung ist, dass das Finanzgericht in seinem Urteil die Revision zugelassen hat. In
den meisten Fällen entscheiden die Finanzgerichte endgül g. Hat das Finanzgericht die Revision nicht
zugelassen, haben Sie jedoch noch eine letzte Chance: Sie können eine Nichtzulassungsbeschwerde
beim Bundesfinanzhof einlegen.
Wich g:
Auch wenn die Einspruchsfrist abgelaufen ist, gibt es Möglichkeiten, einen bestandskrä igen
Steuerbescheid zu korrigieren. Die Berich gungsvorschri en sind ebenfalls in der Abgabenordnung
geregelt.
Besonderheiten gelten für Steuerbescheide, die unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehen oder
in einem bes mmten Punkt nur vorläufig festgesetzt werden. Hier sind nachträgliche Änderungen
leichter möglich. Irgendwann muss aber für alle Beteiligten Rechtssicherheit über das Bestehen und
die Höhe des Steueranspruchs herrschen. Nach Ablauf einer bes mmten Frist, der sogenannten Festsetzungsfrist, ist die Festsetzung einer Steuer bzw. deren Änderung deshalb nicht mehr zulässig.
40
Besteuerungsverfahren
Die Finanzbehörde kann Steuern ganz oder teilweise erlassen, wenn die Erhebung der Steuer nach
Lage des einzelnen Falls unbillig wäre. Eine solche abweichende Festsetzung kommt allerdings in der
Praxis nur selten vor, da hier sehr strenge Maßstäbe angelegt werden.
Wich g:
Können Sie die festgesetzte Einkommensteuer nicht zahlen, drohen Konsequenzen – zum Beispiel
ein Säumniszuschlag oder Vollstreckungsmaßnahmen. Unter bes mmten Voraussetzungen gewährt das Finanzamt allerdings auf Antrag eine Zahlungserleichterung und stundet fällige Steuern
durch Zugestehen einer Ratenzahlung.
Um Gewissheit über die steuerliche Beurteilung von Sachverhalten - z.B. einer geplanten Inves on
für Ihren Gewerbebetrieb - zu bekommen, können Sie bei Ihrem Finanzamt einen Antrag auf Erteilung
einer verbindlichen Auskun stellen (§ 89 AO). Diese Auskun ist gebührenpflich g, ausgenommen
für Anträge mit einem Gegenstandswert von unter 10.000 Euro.
2.4.2 Elektronische Steuererklärung (Elster)
Überblick
Sta Ihre Steuererklärung auf Papier abzugeben, können Sie die Daten online an das Finanzamt
übermi eln. Die Finanzverwaltung hat diesem Verfahren den Namen Elster gegeben. Das steht für
„Elektronische Steuererklärung“. Elster ist bequemer, einfacher, genauer und schneller. Sicherheitsbedenken müssen Sie dabei keine haben. Das Verfahren ist ausgerei und sicher. Das bestä gen der TÜV
und die S ung Warentest.
Vorteile
Elster bietet Ihnen sechs große Vorteile:
■ Es en ällt der aufwendige und läs ge Formulardruck.
■ Der Sachbearbeiter ru die online übermi elte Steuererklärung auf und bearbeitet sie an
seinem PC. Liegt dem Finanzamt zum Zeitpunkt der Abgabe der Erklärung bereits eine aktuelle
Steuernummer / Iden fika onsnummer vor, müssen die Daten im Finanzamt nicht noch einmal
erfasst werden. Damit en ällt die häufigste Fehlerquelle. Sie können bei Elster sicher sein, dass
Ihre Daten auch rich g übernommen werden.
■ Wer seine Steuererklärung elektronisch übermi elt, kann sich auf die gesetzlich vorgeschriebenen Belege beschränken.
■ Aufgrund der bereits erfassten Daten verringert sich die Bearbeitungszeit. Sie erhalten Ihren
Bescheid und damit Ihre Steuerersta ung schneller.
■ Die Bundesländer versprechen zudem eine bevorzugte Bearbeitung der online übermi elten
Steuererklärungen. Dann verringert sich die Bearbeitungszeit weiter.
■ Den Bescheid, den Sie vom Finanzamt online erhalten, wird von Ihrem Einkommensteuer-Programm darau in überprü , ob das Finanzamt von der Einkommensteuererklärung abgewichen
ist. Das erleichtert Ihnen die Kontrolle Ihres Steuerbescheids.
41
Einkommensteuererklärung
Belege
Bei Abgabe der Steuererklärung reicht es, wenn Sie nur die gesetzlich vorgeschriebenen Belege beim
Finanzamt einreichen. Bei Arbeitnehmern ist dies insbesondere die Anlage VL für vermögenswirksame
Leistungen, die Versicherungsbescheinigung bei einem zulagenbegüns gten Riester-Renten-Vertrag,
sofern die Vertragsdaten vom Versicherer an das Finanzamt nicht elektronisch übermi elt wurden,
und Steuerbescheinigungen der Kredi ns tute bei Beziehern von Kapitaleinkün en bei Abgabe der
Anlage KAP.
Wich g:
Eine Pflicht zur Abgabe der Steuerbescheinigung der Bank besteht auch, wenn im Falle einer
Kirchensteuerpflicht von der Bank Kapitalertragsteuer, jedoch keine Kirchenkapitalertragsteuer
einbehalten wurde.
Falls behinderungsbedingte Aufwendungen, ein Behinderten- oder ein Hinterbliebenenpauschbetrag
geltend gemacht werden, ist ein Nachweis der Behinderung, z. B. Schwerbehindertenbescheid oder
Rentenbescheid beizufügen.
Spendenbescheinigungen (Zuwendungsbestä gungen) sind nur noch dann erforderlich, wenn sie vom
Spendenempfänger nicht elektronisch übermi elt wurden.
Freiberufler und Gewerbetreibende müssen, wenn sie nicht zur Abgabe des Formulars EÜR verpflichtet sind, wie bei der herkömmlichen Steuererklärung eine Einnahme-Überschuss-Rechnung oder
Bilanz beifügen.
Tipp:
Wesentliche Änderungen zum Vorjahr sollten Sie unaufgefordert nachweisen, um Verzögerungen
bei der Bearbeitung und Rückfragen des Finanzamts zu vermeiden.
Nicht mehr eingereicht werden müssen etwa Bestä gungen zu Lebensversicherungen oder Ha pflichtversicherungen, Belege über Arbeitsmi el, Kinderbetreuungskosten, haushaltsnahe Dienst- und
Handwerkerleistungen sowie Nachweise über Beiträge an Berufsverbände. Diese Bestä gungen sind
jedoch bis zur Bestandskra des Steuerbescheides – also in der Regel bis einen Monat nach dessen
Erhalt – aufzubewahren. Sie müssen dem Finanzamt auf Verlangen zur Überprüfung vorgelegt werden.
Verfahren
Für die elektronische Übertragung stehen Ihnen unterschiedliche Wege offen:
■ Übertragung über Elster und Abgabe einer komprimierten Steuererklärung mit manueller
Unterschri ;
■ Übertragung über Elster-Basis: Die Jahreserklärung wird innerhalb eines Einkommensteuerprogramms mit einem So warezer fikat papierlos versendet. Das So warezer fikat wird als Datei
auf dem Computer abgespeichert. Die Abgabe einer komprimierten Steuererklärung en ällt.
■ Übertragung über Elster-Spezial: Die Übertragung erfolgt wie bei Elster-Basis. Das So warezer fikat wird jedoch nicht auf dem Computer abgespeichert, sondern auf einem speziellen USBSicherheits-Chip (Elster-S ck) abgelegt. Dieser Elster-S ck kann käuflich erworben werden.
42
Besteuerungsverfahren
■ Übertragung über Elster-Plus: Die Übertragung erfolgt wie bei Elster-Basis. Die Authen fizierung
erfolgt jedoch über eine von Elster unterstützte Signaturkarte (z. B. DATEV-Card, D-Trust, medisign Card, Sign-Trust von der Post oder S-Trust von den Sparkassen).
Ob Sie Ihre Daten über Elster-Basis, Elster-Spezial oder Elster-Plus versenden, hängt davon ab, wie
hoch Ihr Sicherheitsbedürfnis ist und wie viel Sie ausgeben möchten für die Beschaffung von Authenfizierungsmi el.
Das So warezer fikat (Elster-Basis) ist kostenfrei, kann jedoch beliebig o und unbemerkt durch bösar ge So ware kopiert werden. Missbräuchlich erstellte Kopien können nicht gesperrt werden. Das
So warezer fikat ist aber zusätzlich durch eine PIN-Abfrage gesichert. Gestohlene Zer fikate können
somit, ähnlich wie Scheckkarten, ohne Kenntnis der PIN nicht missbräuchlich eingesetzt werden.
Der Elster-S ck und die Signaturkarte erfüllen hohe Sicherheitsanforderungen. Geheime Daten können aus dem S ck nicht ausgelesen werden. Sensible kryptografische Opera onen mit dem geheimen
Schlüssel des Anwenders werden ausschließlich innerhalb des Elster-S cks und nicht auf der Festpla e
des Computers durchgeführt. Die Anschaffung einer Signaturkarte macht sich bezahlt, wenn Sie die
Karte noch für andere Zwecke, z. B. für Onlinebanking oder für eine Steuerkontoabfrage, benutzen
möchten.
Achtung: Seit dem 1.1.2013 kann die Umsatzsteuer-Voranmeldung, der Antrag auf Dauerfristverlängerung, die Anmeldung auf Sondervorauszahlung und die Lohnsteueranmeldung nur noch mit
elektronischem So warezer fikat übermi elt werden (keine komprimierte Steuererklärung mehr).
Unabhängig von der für die Übermi lung ausgewählten So ware ist hierfür die Registrierung im ElsterOnline-Portal zwingend notwendig. Datenübermi ler (zum Beispiel Lohnbüros oder Steuerberater)
müssen sich nur einmal registrieren. Mit einem Zer fikat können Übermi lungen für alle Mandanten
in deren Au rag ausgeführt werden.
Alterna ve 1: Übertragung über Elster und Abgabe einer komprimierten Steuererklärung
Nachdem Sie Ihre Steuererklärung am Bildschirm bearbeitet haben, senden Sie den Datensatz über
den entsprechenden Bu on oder Menüeintrag in Ihrer So ware per Internet an einen zentralen
Server der Finanzverwaltung, der rund um die Uhr zur Verfügung steht. Von hier werden die Daten an
die zuständigen Rechenzentren der Bundesländer weiterverteilt und dort in die jeweiligen Großrechnersysteme eingespeist.
Nach erfolgreicher elektronischer Übermi lung der Daten wird die komprimierte Steuererklärung
gedruckt, die Ihre Formulareinträge ohne Formulargrafik zusammengefasst enthält. Unterschreiben
Sie die komprimierte Steuererklärung und schicken Sie diese zusammen mit den Belegen an das
zuständige Finanzamt.
Für jede Übertragung wird eine individuell vergebene TeleNummer gebildet, die in der komprimierten
Erklärung ab Seite 2 ausgedruckt wird. Nur mit dieser Nummer kann der Sachbearbeiter im Finanzamt
die elektronischen Daten abrufen. Dieses Verfahren führt dazu, dass bei mehrfacher oder irrtümlicher
Datenübermi lung eindeu g klar ist, welche gül g sein soll. Irrtümliche Übertragungen oder fehlerha e Daten können somit nicht zu einer fehlerha en Veranlagung führen. Maßgebend ist allein die
beim Finanzamt eingereichte Erklärung auf Papier.
43
Einkommensteuererklärung
Im Klartext: Solange dem für Sie zuständigen Bearbeiter im Finanzamt nicht die von Ihnen unterschriebene komprimierte Steuererklärung vorliegt, schlummern Ihre Daten im Computer der Finanzverwaltung und Ihre Steuererklärung gilt als nicht abgegeben. Erst mit der individuellen TeleNummer
auf Ihrer Steuererklärung kann der Finanzbeamte – und niemand sonst – Ihre Steuererklärungsdaten
entschlüsseln und auf seinen Bildschirm holen. Dann prü er Ihre Angaben und schickt die Daten in
das Rechenzentrum. Dort wird Ihr Steuerbescheid gedruckt.
Wenn Sie in Ihrer Erklärung noch einen Fehler entdecken, nachdem Sie die Daten schon versendet
haben, stellt dies kein Problem dar. Sie verbessern den Fehler und senden die Steuererklärungsdaten
erneut. Durch die individuelle TeleNummer sind die neuen Daten mit der dann gedruckten Steuererklärung fest verbunden. Das bedeutet, dass der Bearbeiter im Finanzamt nur die von Ihnen gesendeten Daten bearbeiten kann, die mit der von Ihnen eingereichten Steuererklärung übereins mmen.
Die zuvor gesendeten Daten – wie viele auch immer – werden automa sch gelöscht. Daher ist es
besonders wich g, dass Sie die zu den zuletzt übermi elten Daten gehörende Steuererklärung beim
Finanzamt einreichen.
Alterna ve 2: Übertragung über Elster-Basis, Elster-Spezial oder Elster-Plus
Voraussetzung ist, dass Sie das entsprechende Authen fizierungsmi el (So warezer fikat, USBElster-S ck, Signaturkarte) besitzen und sich über ElsterOnline (h ps://www.elsteronline.de/eportal/)
registriert haben.
Nachdem Sie die Steuererklärung am Bildschirm bearbeitet haben, senden Sie diese innerhalb Ihres
Steuerprogramms an den Finanzamtsserver. Während des Übertragungsvorgangs werden Sie gefragt,
ob Sie Belege nachreichen wollen. Bejahen Sie diese Frage, wenn Sie die vom Gesetzgeber geforderten Belege einreichen müssen. Der Finanzbeamte wird die Erklärung erst bearbeiten, wenn er die
Belege vorliegen hat.
Eine komprimierte Steuererklärung wird nicht erstellt. Die Benutzung des So warezer fikats, ElsterS cks oder der Signaturkarte ersetzt die erforderliche Unterschri .
Datensicherheit
Zum Schutz des Steuergeheimnisses werden Ihre Steuerdaten verschlüsselt in die Rechenzentren
der Bundesländer übertragen. Dazu wurde eine hybride Verschlüsselung gewählt, die dem aktuellen
Stand der Sicherheitstechnik entspricht. Die Unversehrtheit der Daten wird über einen speziellen Code
gewährleistet. Auch die Herkun der Daten kann überprü werden.
Wenn Sie sich genauer über die Datensicherheit informieren wollen, finden Sie auf der offiziellen Website der Finanzverwaltung unter www.elster.de zusätzliche Erläuterungen.
Vorausgefüllte Steuererklärung
Das Finanzamt erhält von Arbeitgebern, Ämter, Banken und Versicherungen auf elektronischem Weg
Daten zu Ihrer Steuererklärung. Ab 2014 können Sie jetzt diese Daten abrufen und bequem in Ihre
Steuererklärung übernehmen. Das wird als „Vorausgefüllte Steuererklärung (VaSt)“ bezeichnet.
44
Besteuerungsverfahren
Die So ware unterstützt Sie beim Abruf Ihrer Daten und Belege. Abru ar sind:
■ Ihre Stammdaten (dies sind immerhin Name, Geburtsdatum, Religion, Beruf, Iden fika onsnummer, Adresse und Bankverbindung)
■ die Lohnsteuerbescheinigung von Ihrem Arbeitgeber (auch die besondere Lohnsteuerbescheinigung)
■ Rentenbezugsmi eilungen
■ Bescheinigungen zur Basiskrankenversicherung und zur gesetzlichen Pflegeversicherung
■ Bescheinigungen über Beiträge zur Riester-Rente
■ Bescheinigungen über Beiträge zur Basisversorgung (Rürup-Rente)
Stellen Sie fest, dass an Ihr Finanzamt fehlerha e Daten übermi elt wurden, sollten Sie sich an den
betreffenden Datenübermi ler zwecks Korrektur wenden. Alle nicht zum Abruf bereitgestellten Daten
müssen Sie weiterhin selbst in Ihre Steuererklärung eintragen.
Abholung des Steuerbescheides
Eine elektronische Bescheiddatenabholung ist in allen Bundesländern möglich. Sie können hier Ihren
Steuerbescheid online abrufen. Ihr Einkommensteuer-Programm kann dann sofort Abweichungen
feststellen und Sie bei der Kontrolle Ihres Steuerbescheids unterstützen.
Die elektronische Bescheiddatenabholung funk oniert jedoch nicht, wenn Sie die Online-Erklärung
ohne aktuelle Steuernummer abgegeben haben.
2.4.3 Steuerbescheid
Überblick
Das Finanzamt erlässt aufgrund Ihrer Steuererklärung einen Steuerbescheid. Dabei sind grundsätzlich
drei Fälle denkbar:
■ endgül ge Festsetzung der Steuer,
■ Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung,
■ vorläufige Steuerfestsetzung.
Die Steuer wird endgültig festgesetzt
Das ist der Normalfall. Eine Korrektur der Steuerfestsetzung ist nach Ablauf der Rechtsbehelfsfrist
von einem Monat (Einspruchsfrist) nur möglich, wenn eine Berich gungsvorschri dies ausdrücklich
zulässt. Denn der Steuerbescheid ist dann bestandskrä ig.
45
Einkommensteuererklärung
Festsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung
Festsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung bedeutet, dass die Steuerfestsetzung noch nicht
als endgül g zu betrachten ist. Der Bescheid wird nicht bestandskrä ig. Die Finanzbehörde kann die
Steuerfestsetzung jederzeit in vollem Umfang ändern, beispielsweise wenn sie bei einer Nachprüfung
– etwa im Rahmen einer Außen-/Betriebsprüfung – feststellt, dass die in der Steuererklärung enthaltenen Angaben unzutreffend waren.
Die Steuer wird also festgesetzt, bevor die Sach- und Rechtslage abschließend geklärt bzw. überprü
ist. Sobald die Klärung erfolgt bzw. die Überprüfung abgeschlossen ist, hebt die Finanzbehörde den
Vorbehalt der Nachprüfung in einem gesonderten Bescheid auf.
Tipp:
Nicht nur das Finanzamt, sondern auch Sie als Steuerzahler können eine Änderung eines Steuerbescheids unter dem Vorbehalt der Nachprüfung bewirken. Machen Sie beispielsweise nachträglich Betriebsausgaben oder Werbungskosten geltend, muss das Finanzamt den Steuerbescheid
korrigieren. Einer besonderen Berich gungsvorschri bedarf es dabei nicht. Das Finanzamt muss
alle berech gten Änderungswünsche erfüllen.
Vorläufige Steuerfestsetzung
Bestehen bei Ergehen des Steuerbescheids Unklarheiten hinsichtlich eines bes mmten Punktes,
kann das Finanzamt die Steuer vorläufig festsetzen. Eine vorläufige Festsetzung erfolgt häufig dann,
wenn eine Rechtsnorm vom Bundesverfassungsgericht auf ihre Vereinbarkeit mit dem Grundgesetz
überprü wird oder die Auslegung eines Steuergesetzes Gegenstand eines Verfahrens beim Bundesfinanzhof oder beim Europäischen Gerichtshof ist.
Eine vorläufige Steuerfestsetzung kann ebenso wie die Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der
Nachprüfung jederzeit geändert werden, allerdings nur in dem stri gen Punkt oder wenn eine Berich gungsvorschri dies ausdrücklich zulässt. Bis auf die vorläufigen Punkte wird der Bescheid nach
Ablauf der Einspruchsfrist bestandskrä ig.
Der Vorläufigkeitsvermerk wird garniert mit der Klausel „Die Vorläufigkeitserklärung erfolgt aus
verfahrenstechnischen Gründen und ist nicht dahin zu verstehen, dass die Regelungen als verfassungswidrig angesehen werden. Änderungen dieser Regelungen werden von Amts wegen berücksich gt; ein
Einspruch ist in soweit nicht erforderlich.“ Sobald eine Klärung – zum Beispiel durch eine Entscheidung
des Bundesverfassungsgerichts – erfolgt ist, setzt die Finanzbehörde die Steuer dann endgül g fest.
Dazu ergeht in der Regel ein gesonderter Bescheid.
Das Bundesfinanzministerium veröffentlicht regelmäßig eine Übersicht, in welchen Punkten die
Finanzbeamten die Steuer ohne Antrag des Steuerpflich gen automa sch vorläufig festsetzen sollen.
Zu Redak onsschluss umfasste die Liste die folgenden Vorläufigkeitsvermerke (BMF-Schreiben vom
10.6.2014, BStBl I 2014 S. 831):
1. Nichtabziehbarkeit der Gewerbesteuer als Betriebsausgaben ab 2008.
2. Beschränkte Abziehbarkeit von Kinderbetreuungskosten von 2006 bis 2011.
3. Beschränkte Abziehbarkeit von Vorsorgeaufwendungen (§ 10 Abs. 3, 4, 4a EStG) von 2005 bis
2009.
46
Besteuerungsverfahren
4. Beschränkte Abziehbarkeit von sons gen Vorsorgeaufwendungen (§ 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG) ab
2010 (darunter fallen z.B. Beiträge zu Wahlleistungen in der Krankenversicherung oder zu einer
Berufsunfähigkeits-, Unfall-, Lebens- und Ha pflichtversicherung).
5. Nichtabziehbarkeit von Beiträgen zu Rentenversicherungen als vorweggenommene Werbungskosten bei den Einkün en im Sinne des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG ab 2005.
6. Besteuerung der Einkün e aus Leibrenten im Sinne des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst.
aa EStG ab 2005.
7. Höhe der kindbezogenen Freibeträge nach § 32 Abs. 6 Satz 1 und 2 EStG ab 2001.
8. Höhe des Grundfreibetrags (§ 32a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG) ab 2001.
9. Berücksich gung von Beiträgen zu Versicherungen gegen Arbeitslosigkeit im Rahmen eines
nega ven Progressionsvorbehalts.
10. Festsetzungen des Solidaritätszuschlages ab 2005 hinsichtlich der Verfassungsmäßigkeit des
Solidaritätszuschlaggesetzes 1995.
11. Abzug einer zumutbaren Belastung (§ 33 Abs. 3 EStG) bei der Berücksich gung von Aufwendungen für Krankheit oder Pflege als außergewöhnliche Belastung.
12. Anrechnung der gesamten steuerfreien Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung
auf Beiträge zu einer privaten Basiskrankenversicherung oder Pflege-Pflichtversicherung (§ 10
Abs. 2 Nr. 1 zweiter Halbsatz EStG).
Das Bundesfinanzministerium aktualisiert die Übersicht regelmäßig. Die aktuelle Übersicht können Sie
unter www.bundesfinanzministerium.de abrufen.
Tipp:
Ein Vorläufigkeitsvermerk wird nur in den Steuerbescheid aufgenommen, wenn einer der stri gen Punkt für den Steuerfall von Bedeutung ist. Sie sollten daher prüfen, ob alle für Sie wich gen
Punkte aufgeführt sind.
Gesonderte und einheitliche Feststellung
Bei der Veranlagung zur Einkommensteuer ermi elt das Finanzamt die Besteuerungsgrundlagen und
setzt die Steuer fest. In Ausnahmefällen ist eine einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen
und Festsetzung der Steuer jedoch nicht möglich.
In folgenden Fällen werden die Besteuerungsgrundlagen daher gesondert ermi elt:
■ Mehrere Personen erzielen gemeinsam Einkün e (zum Beispiel im Rahmen einer gewerblich
tä gen Personengesellscha , einer freiberuflich tä gen Praxisgemeinscha , einer Vermietungseinkün e erzielenden Grundstücksgemeinscha oder eines geschlossenen Immobilienfonds).
Die gesondert ermi elten Einkün e werden den jeweiligen Gesellscha ern zugeordnet und bei
der persönlichen Steuererklärung berücksich gt. Da mehrere Personen beteiligt sind, spricht
man in diesem Fall von einer gesonderten und einheitlichen Feststellung.
■ Gewinneinkün e (Einkün e aus Gewerbebetrieb, freiberuflicher Tä gkeit und Land- und Forstwirtscha ) werden nicht im Zuständigkeitsbereich des Wohnsitzfinanzamtes des Steuerpflich gen erzielt, sondern beispielsweise in einer anderen Stadt. In diesem Fall stellt das Finanzamt am
Ort der Tä gkeit bzw. Betriebsstä e die Einkün e gesondert fest und teilt sie dem Wohnsitzfinanzamt mit.
47
Einkommensteuererklärung
Keine gesonderte Feststellung ist erforderlich bei zusammen veranlagten Ehega en, die z. B. aus der
Vermietung einer gemeinsamen Immobilie steuerpflich ge Einkün e erzielen.
Wich g:
Ein Feststellungsbescheid ist als Grundlagenbescheid für den Steuerbescheid bindend. Sind Sie mit
dem Inhalt eines Feststellungsbescheides nicht einverstanden, müssen Sie daher gegen diesen Einspruch einlegen. Wird der Grundlagenbescheid geändert, zieht dies eine automa sche Änderung
des Steuerbescheides nach sich.
Überprüfung des Steuerbescheids
Legen Sie den Steuerbescheid des Finanzamts nicht ungeprü zur Seite. Prüfen Sie vielmehr, ob das Ergebnis des amtlichen Steuerbescheids mit dem Kontrollbescheid Ihres Einkommensteuer-Programms
übereins mmt. Ist das der Fall, haben Sie es für dieses Jahr gescha .
Anders, wenn sich eine Differenz ergibt. Sollte sich das Finanzamt zu Ihren Gunsten verrechnet haben,
sind Sie nicht verpflichtet, Ihren Sachbearbeiter auf etwaige Fehler aufmerksam zu machen. Leider
kommt das jedoch nur selten vor. Fällt die Steuerersta ung geringer aus als erwartet, sollten Sie so
vorgehen:
■ Prüfen Sie zunächst, ob der Steuerbescheid am Ende eine Erläuterung enthält, warum das
Finanzamt von Ihrer Steuererklärung abgewichen ist. Sind Sie mit der Abweichung durch das
Finanzamt nicht einverstanden, sollten Sie Einspruch einlegen.
■ Enthält der Bescheid keinen Hinweis, können Sie es sich einfach machen und das Finanzamt um
Au lärung bi en. Die Finanzbeamten sind nämlich verpflichtet, alle Abweichungen zu erklären.
Leider halten sich nicht immer alle Sachbearbeiter daran.
Tipp:
Um alle Rechte zu wahren, sollten Sie die Bi e um Au lärung mit einem fristgemäßen Einspruch
verbinden. Es reichen folgende Sätze: „Der Steuerbescheid weicht von meiner EinkommensteuerErklärung ab. Bi e teilen Sie mir mit, in welchen Punkten Sie abgewichen sind. Vorsorglich lege ich
Einspruch ein.“
Häufig stellt sich bei der Überprüfung heraus, dass im Finanzamt Werte aus der Steuererklärung falsch
übernommen wurden. Dann wird der Bescheid vom Sachbearbeiter meist schnell korrigiert.
Wer seine Steuererklärung elektronisch beim Finanzamt abgibt, kann von der Bescheidrückübermi lung profi eren. Anhand der an den Steuerzahler elektronisch übermi elten Bescheiddaten ist per
Programm feststellbar, ob und wo das Finanzamt von der Einkommensteuererklärung abgewichen ist.
2.4.4 Außenprüfung
Arbeitnehmer werden normalerweise auf Grundlage ihrer Steuererklärung endgül g veranlagt. Anders
bei mi leren und größeren Unternehmen. Hier erfolgt die Steuerveranlagung regelmäßig unter dem
Vorbehalt der Nachprüfung. Die Finanzverwaltung behält sich so eine Überprüfung der Angaben in der
Steuererklärung durch eine Betriebsprüfung vor.
48
Besteuerungsverfahren
Eine Betriebs- oder Außenprüfung wird durch eine Prüfungsanordnung, in der die zu prüfenden Steuerarten und Besteuerungszeiträume festlegt werden, besonders angeordnet. Einzelheiten zum Ablauf
einer Betriebsprüfung sind in der Betriebsprüfungsordnung festgelegt.
Wich g:
Keineswegs alle Steuerbescheide unter dem Vorbehalt der Nachprüfung werden tatsächlich im
Rahmen einer Außenprüfung geprü . Allgemein gilt: Je kleiner der Betrieb, umso seltener findet
eine Betriebsprüfung sta . Die Finanzverwaltung richtet sich jedoch nicht nur nach der Einstufung
nach Größenklassen, sondern nimmt auch eine Zufallsauswahl vor.
Vielen Unternehmern behagt der Gedanke an eine Betriebsprüfung nicht. Wer die folgenden Regeln
beachtet, kann jedoch dem Besuch des Prüfers gelassen entgegensehen:
1. Informieren Sie Ihren steuerlichen Berater über die Prüfungsanordnung. Mit deren Bekanntgabe
ist keine Selbstanzeige mit stra efreiender Wirkung mehr möglich.
2. Mit Erscheinen des Prüfers beginnt die Prüfung.
3. Alle steuerlich bedeutsamen Unterlagen müssen dem Prüfer ausgehändigt werden. Zwar hat der
Prüfer keinen Anspruch auf Kopien. Es empfiehlt sich jedoch, diese anzufer gen, da der Prüfer
sonst sämtliche Unterlagen auch auf seine Dienststelle mitnehmen kann.
4. Dem Prüfer muss ein geeigneter Raum zur Verfügung gestellt werden. Die Privaträume darf er
ohne Zus mmung des Steuerpflich gen jedoch nicht betreten.
5. Es empfiehlt sich, nicht auf eine Schlussbesprechung zu verzichten. O sind hier Kompromisse
möglich. Im Rahmen der Schlussbesprechung kann eine tatsächliche Verständigung getroffen
werden, die beide Seiten bindet.
6. Prüfen Sie sorgfäl g den Prüfungsbericht des Betriebsprüfers.
7. Achten Sie darauf, dass bei den geprü en Bescheiden nach Abschluss der Betriebsprüfung der
Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben wird.
Die Finanzbehörde hat das Recht, die mit Hilfe der EDV erstellte Buchhaltung des Steuerpflich gen
durch Datenzugriff zu prüfen. Zur digitalen Betriebsprüfung hat die Finanzverwaltung die Grundsätze
zum Datenzugriff und zur Prü arkeit digitaler Unterlagen (GDPdU) veröffentlicht.
Wich g:
Prüfer nutzen Außenprüfungen, um Kontrollmi eilungen an andere Finanzämter zu schreiben, in
denen sie zum Beispiel Provisions- und Zinszahlungen mi eilen. Jeder Steuerzahler muss damit
rechnen, dass der Prüfer aus vorangegangenen Prüfungen bei anderen Steuerzahlern (etwa Ihren
Provisionszahlern) über Kontrollmi eilungen verfügt.
Seit dem 1. Januar 2009 können Betriebsprüfer neben einem Zwangsgeld auch ein Verzögerungsgeld
in Höhe von 2.500 Euro bis 250.000 Euro verhängen, wenn der Steuerpflich ge den Zugriff auf die EDV
verweigert. Eine mehrfache Festsetzung eines Verzögerungsgelds wegen fortdauernder Nichtvorlage
derselben Unterlagen hält der BFH aber nicht für zulässig (BFH vom 16.6.2011, IV B 120/10, BFH/NV
2011 S. 1549).
49
Einkommensteuererklärung
2.4.5 Einspruch beim Finanzamt
Überblick
Noch immer gibt es Bürger, die Schreiben mit amtlichem Brie opf ungeprü zur Seite legen. Doch
viele Steuerbescheide sind falsch. Dann sollte Einspruch eingelegt werden, denn etwa 70 % der Einsprüche gegen Steuerbescheide sind ganz oder teilweise erfolgreich!
Zur Ehrenre ung der Finanzbeamten ist zu sagen, dass der Grund o beim Steuerzahler selbst liegt.
So werden beispielsweise häufig erst im Einspruchsverfahren aussagekrä ige Belege nachgereicht. In
immerhin einem Dri el der Fälle liegt der Fehler jedoch eindeu g bei der Finanzverwaltung.
Tipp:
Ein Einspruch ist auch möglich, wenn Sie selbst einen Fehler gemacht haben. Haben Sie also
beispielsweise vergessen, Aufwendungen für Fachliteratur geltend zu machen, können Sie dies
problemlos im Einspruchsverfahren nachholen.
Der Einspruch gibt der Finanzverwaltung Gelegenheit, den Steuerbescheid nochmals selbst zu prüfen,
bevor es zu einem Verfahren vor dem Finanzgericht kommt. Zunächst prü im Finanzamt Ihr Sachbearbeiter den Einspruch. Hält er an seiner Entscheidung fest, geht der Fall an die Rechtsbehelfsstelle.
Dort wird der Bescheid erneut geprü .
Erfolgt keine Änderung zugunsten des Steuerzahlers, ergeht eine Einspruchsentscheidung. In über
97 % aller Fälle erledigen sich Steuerstrei gkeiten bereits im Einspruchsverfahren, dem sog. außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren.
Wich g:
Legen Sie Einspruch ein, tri keine Bestandskra ein. Steuerexperten sprechen davon, dass der Bescheid offenbleibt. Der Steuerbescheid kann in allen Punkten geändert werden. Will das Finanzamt
den Steuerbescheid zu Ihren Ungunsten ändern, so hat es diese Absicht vorab mitzuteilen (Verböserung). Sie haben dann noch die Möglichkeit, den Einspruch zurückzunehmen.
Wird innerhalb der Rechtsbehelfsfrist kein Einspruch eingelegt und der Steuerbescheid damit bestandskrä ig, sind im Interesse der Rechtssicherheit Änderungen nur noch möglich, soweit dies
gesetzlich zugelassen ist.
Formvorschriften
Der Einspruch ist schri lich einzureichen. Es reicht aus, wenn aus dem Schri stück hervorgeht, wer
den Einspruch eingelegt hat. Deshalb muss der Einspruch – anders als eine Klage oder Revision – nicht
unterschrieben sein. Ein Einspruch kann daher auch per Telefax oder E-Mail eingelegt werden, nicht
aber telefonisch. Mündlich kann nur ein Antrag auf schlichte Änderung des Steuerbescheides gemäß
§ 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2a AO gestellt werden (empfehlenswert nur bei leicht erkennbaren Fehlern
oder kleineren Missverständnissen).
50
Besteuerungsverfahren
Einspruchsfrist
Der Einspruch muss innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe schri lich eingelegt werden. Als
bekannt gegeben gilt ein Bescheid grundsätzlich drei Tage nach der Aufgabe zur Post.
Wird ein Steuerbescheid mit der Post übermi elt und wird die betreffende Postsendung später
als drei Tage nach Absendung in den Hausbrie asten des Empfängers eingeworfen, so beginnt die
Einspruchsfrist am Tag des Einwurfs. Das gilt auch dann, wenn der Empfänger des Steuerbescheids ein
Unternehmen ist, der Einwurf an einem Sonnabend erfolgt und in dem betreffenden Unternehmen
sonnabends nicht gearbeitet wird (BFH vom 9.11.2005, I R 111/04, BStBl II 2006 S. 219).
Endet die Einspruchsfrist an einem Wochenende, so kann der Einspruch noch an dem nächsten Werktag beim Finanzamt eingereicht werden.
Beispiel:
Trägt ein Bescheid das Datum 3. März, gilt er drei Tage später, also am 6. März, als bekannt gegeben. Die Einspruchsfrist endet grundsätzlich einen Monat später, am 6. April. Ist dies ein Sonntag,
hat der Steuerzahler Zeit bis zum nächsten Werktag (Montag, 7. April).
Versäumen Sie die Frist ohne Verschulden (zum Beispiel wegen einer schweren Erkrankung), ist auf
Antrag Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren.
Die Einspruchsfrist beginnt bei fehlender oder unrich ger Rechtsbehelfsbelehrung nicht zu laufen. In
diesem Fall können Sie noch innerhalb eines Jahres nach Bekanntgabe des Steuerbescheids Einspruch
einlegen (§ 356 Abs. 2 AO).
Kosten
Das Einspruchsverfahren beim Finanzamt ist für den Steuerzahler kostenlos. Die Finanzbehörde hat
selbst bei einem für den Steuerpflich gen erfolglosen Einspruch keinen Anspruch auf Ersta ung ihrer
Aufwendungen. Umgekehrt werden die Gebühren für einen in Anspruch genommenen Steuerberater
allerdings auch dann nicht ersta et, wenn ein Fehler des Finanzamtes vorliegt. Eine Ausnahme gilt nur,
wenn dem Finanzbeamten eine Amtspflichtverletzung nachgewiesen werden kann. Dies gelingt nur
selten.
Aussetzung der Vollziehung
Trotz Einspruch muss die festgesetzte Steuer (zunächst) gezahlt werden. Das gilt selbst dann, wenn der
Bescheid eindeu g falsch ist. Bezüglich der stri gen Steuerbeträge sollten Sie daher gleichzei g mit
dem Einspruch immer einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung stellen. Entspricht das Finanzamt
dem Antrag, muss die stri ge Steuer (erst einmal) nicht gezahlt werden. Zu beachten ist, dass das
Finanzamt 0,5 % Zinsen je Monat verlangt, wenn der Einspruch später abgelehnt wird.
51
Einkommensteuererklärung
Verböserung
Bei einem Einspruch prü das Finanzamt den Steuerbescheid in vollem Umfang. Entdeckt es Fehler,
die sich zugunsten des Steuerzahlers ausgewirkt haben, kann es diese zulasten des Steuerzahlers
wieder korrigieren. Dies kann – so der Fachausdruck – zu einer Verböserung führen. Anstelle der
erho en Steuerrückzahlung wäre dann eine unliebsame Nachzahlung die Folge.
Die Finanzämter sind verpflichtet, den Steuerpflich gen auf die Möglichkeit einer verbösernden Entscheidung hinzuweisen und ihm Gelegenheit zu geben, sich zu äußern. Sie haben dann die Möglichkeit, bis zur Bekanntgabe der förmlichen Einspruchsentscheidung des Finanzamtes die Verböserung
durch Rücknahme Ihres Einspruchs zu vermeiden. Eine Teilrücknahme bezüglich einzelner Besteuerungsgrundlagen ist allerdings leider grundsätzlich nicht möglich.
Wich g:
Trotz Rücknahme eines Einspruchs ist eine Änderung zum Nachteil dennoch möglich, wenn die
Voraussetzungen einer Korrekturvorschri gemäß der Abgabenordnung erfüllt sind. In diesen Fällen erfolgt auch gar kein Hinweis auf die Möglichkeit einer Verböserung, weil diese sowieso nicht
verhindert werden kann.
Anhängige Verfahren
O ist es nicht nö g, einen Einspruch ausführlich zu begründen und es auf einen eigenen Rechtsstreit
ankommen zu lassen. Im Steuerrecht gilt nämlich: „Wenn zwei sich streiten, freut sich der Dri e“.
Quasi als Tri bre ahrer kann sich jeder an noch nicht entschiedene Verfahren anderer Steuerzahler
anhängen.
Das Finanzamt ist verpflichtet, bei Einsprüchen, die sich auf ein anhängiges Verfahren beim Europäischen Gerichtshof, beim Bundesverfassungsgericht oder beim Bundesfinanzhof stützen, automasch Ruhen des Verfahrens gewähren. Es genügt, das Aktenzeichen des schwebenden Prozesses im
Einspruch anzuführen. Eine weitergehende Begründung ist nicht erforderlich.
Tipp:
Der Bundesfinanzhof veröffentlicht im Internet unter www.bundesfinanzhof.de eine Übersicht aller
anhängigen Verfahren.
Berufen Sie sich auf einen schwebenden Prozess, wird Ihr Einspruch vom Finanzamt solange nicht
bearbeitet, bis das Gericht in dem Parallelfall eine Entscheidung getroffen hat. Für Sie hat dieses
Verfahren nur Vorteile. Sie können vom Ausgang eines anderen Prozesses profi eren, ohne selbst ein
Kostenrisiko zu tragen und Zeit und Mühe zu inves eren.
Abschluss des Einspruchsverfahrens
Kommt das Finanzamt bei der Überprüfung des Steuerbescheids zu dem Ergebnis, dass der Einspruch
zulässig und in vollem Umfang begründet ist, korrigiert es den Steuerbescheid entsprechend. Steuerjuristen sprechen davon, dass dem Einspruch „abgeholfen“ wird. Damit ist das Einspruchsverfahren
erledigt und eine Einspruchsentscheidung erübrigt sich.
52
Besteuerungsverfahren
Hält das Finanzamt den Einspruch für unzulässig oder ganz bzw. teilweise unbegründet, fordert
es meist den Steuerpflich gen auf, den Einspruch zurückzunehmen. Sie sollten allerdings nur den
Einspruch zurücknehmen, wenn eindeu g feststeht, dass der Steuerbescheid fehlerfrei ist. Ansonsten
sollten Sie auf einer Einspruchsentscheidung bestehen. Denn nur bei einer Einspruchsentscheidung
können Sie vor dem Finanzgericht klagen.
Die Einspruchsentscheidung muss das Finanzamt begründen. Die Begründung muss auf den konkreten Fall abstellen und aus sich heraus verständlich und nachvollziehbar sein, sodass Sie die Erfolgsaussichten einer Klage abschätzen können.
Wich g:
Das Finanzamt kann über Teile eines Einspruchs vorab entscheiden. Aus der Teileinspruchsentscheidung muss hervorgehen, für welche Teile noch keine Bestandskra eintreten soll.
Das Bundesfinanzministerium oder die obersten Landesfinanzbehörden können Einsprüche und Änderungsanträge wegen eines Verfahrens vor dem Europäischen Gerichtshof, dem Bundesverfassungsgericht oder dem Bundesfinanzhof auch per Allgemeinverfügung zurückweisen. Eine Mi eilung an den
Steuerpflich gen erfolgt dann nicht mehr. Die Allgemeinverfügung muss im Bundessteuerbla und auf
den Internetseiten des Bundesfinanzministeriums bekannt gegeben werden.
Der Steuerpflich ge kann innerhalb eines Jahres seit Bekanntgabe der Allgemeinverfügung Klage erheben. Bekanntgabe ist der Tag nach der Herausgabe des entsprechenden Bundessteuerbla s. Klagegegner ist das entsprechende Finanzamt.
Durch Allgemeinverfügung wurden beispielsweise Einsprüche und Änderungsanträge bezüglich der
Verfassungswidrigkeit der Besteuerung der Einkün e aus Kapitalvermögen und bezüglich der Verfassungsmäßigkeit des Solidaritätszuschlaggesetzes zurückgewiesen.
2.4.6 Klage beim Finanzgericht
Überblick
Sind Sie mit einer Entscheidung der Finanzbehörde nicht einverstanden, können Sie Ihre Rechte im
gerichtlichen Verfahren geltend machen. Die Klage beim Finanzgericht gegen einen Steuerbescheid
ist grundsätzlich erst zulässig, wenn das Verfahren über den Einspruch, also den außergerichtlichen
Rechtsbehelf, erfolglos geblieben ist. Erst wenn Ihnen eine ablehnende Einspruchsentscheidung des
Finanzamtes vorliegt, können Sie eine Klage erheben.
Wissenswertes zu Finanzgerichten
Die Finanzgerichte in Deutschland sind besondere Fachgerichte. Sie sind obere Landesgerichte und in
der Regel für den Bereich eines Bundeslandes zuständig. Nur in Bayern gibt es zwei und in NordrheinWes alen drei Finanzgerichte. Sie entscheiden hauptsächlich über Klagen von Bürgern gegen Steuerbescheide der Finanzämter und Kindergeldbescheide der Familienkassen der Arbeitsagenturen.
Finanzgerichte entscheiden im ersten Rechtszug, und zwar als einzige Tatsacheninstanz; Berufungsgerichte gibt es nämlich nicht.
53
Einkommensteuererklärung
Der Bundesfinanzhof prü mit der Revision das finanzgerichtliche Urteil nur auf Rechts- und Verfahrensfehler. Eine erneute Tatsachenfeststellung ist dabei grundsätzlich nicht zulässig. Daher ist es so
wich g, bereits im finanzgerichtlichen Verfahren eine Tatsachenfeststellung durch Vorlage von Beweismi eln und ggf. Zeugenaussagen im eigenen Sinne zu erreichen.
Es geht in den Verfahren vor allem um die Rechtmäßigkeit von Steuerbescheiden. Die Finanzgerichte
befassen sich auch mit Strei gkeiten über das Kindergeld. Die Bestrafung von Steuersündern zum
Beispiel wegen Steuerhinterziehung gehört nicht zu ihren Aufgaben. Dies übernimmt die Ordentliche
Gerichtsbarkeit (Amts- und Landgerichte). Ein Finanzgericht ist – wie jedes andere Gericht – sachlich
unabhängig und nicht an Weisungen der Finanzbehörden gebunden.
Ein Finanzgericht ist in Senate gegliedert. Diese entscheiden in der mündlichen Verhandlung in der Besetzung von drei Berufsrichtern und zwei ehrenamtlichen Richtern. Der Senat kann in einfach gelagerten Sachen beschließen, dass ein Berufsrichter allein als Einzelrichter entscheidet. Die Verhandlungen
und Urteilsverkündungen der Finanzgerichte sind öffentlich.
Wich g:
Ein Verfahren vor dem Finanzgericht kann jeder Bürger ohne professionelle Hilfe einleiten und
betreiben. Ein Prozessbevollmäch gter ist nicht vorgeschrieben. In komplizierten Fällen ist es
aber sicher ratsam, einen Steuerberater, Wirtscha sprüfer oder Rechtsanwalt zu beau ragen. Sie
können sich auch an einen Beistand (etwa einen Bekannten) wenden oder die Hilfe eines Lohnsteuerhilfevereins oder einer Gewerkscha in Anspruch nehmen.
Anders sieht es dann in der nächsten Instanz vor dem Bundesfinanzhof aus. Dort gilt ein Vertretungszwang.
Klagefrist
Die Klage ist innerhalb eines Monats einzulegen. Die Frist beginnt mit der Bekanntgabe der
Einspruchsentscheidung. Zur Wahrung der Klagefrist ist es erforderlich, dass die Klage innerhalb eines
Monats nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung bei Gericht eingeht. Es reicht nicht, dass die
Klage innerhalb eines Monats an das Finanzgericht abgesandt wird.
Versäumen Sie die Klagefrist ohne Verschulden (zum Beispiel wegen einer schweren Erkrankung),
können Sie Wiedereinsetzung in den vorigen Stand beantragen. Der Wiedereinsetzungsantrag ist unter genauer Angabe der Gründe binnen zwei Wochen nach Wegfall des Hindernisses zu stellen. Nach
Ablauf eines Jahres seit Ende der versäumten Frist kann der Antrag – außer bei Vorliegen höherer
Gewalt – nicht mehr gestellt werden.
Wich g:
Wurde der Einspruch mit einer Allgemeinverfügung zurückgewiesen, beträgt die Klagefrist ein Jahr.
54
Besteuerungsverfahren
Klageschrift
Das Verfahren vor dem Finanzgericht beginnt mit der Klageschri . Diese muss folgende Angaben
enthalten:
■ Kläger (also den Namen des Steuerpflich gen bzw. der Eheleute),
■ Beklagter (also das Finanzamt),
■ Gegenstand des Klagebegehrens,
■ Bescheid des Finanzamtes (Steuerart, Datum) und
■ Einspruchsentscheidung (Datum).
Der Kläger muss deutlich machen, welche Entscheidung er vom Finanzgericht erwartet. Die Klageschri muss eigenhändig unterschrieben und beim Finanzgericht eingereicht werden. Es empfiehlt
sich, eine Kopie des angegriffenen Bescheides und der Einspruchsentscheidung sowie eine Kopie der
Klageschri für das Finanzamt beizufügen.
55
Einkommensteuererklärung
Beispiel:
Das Finanzamt hat in seiner Einspruchsentscheidung den Einspruch von Hans G. zurückgewiesen.
Hans G. reicht innerhalb der Klagefrist von einem Monat folgende Klageschri beim Finanzgericht
ein:
Hans G.[Adresse]
[Datum]
Einschreiben/Rückschein
An das Finanzgericht
PLZ Stadt
Sehr geehrte Damen und Herren,
hiermit erhebe ich
Klage
gegen das Finanzamt ... wegen des Einkommensteuerbescheides für das Jahr ... vom ... in der
Gestalt der Einspruchsentscheidung vom ...
Ich beantrage, den Steuerbescheid und die Einspruchsentscheidung dahin zu ändern, dass bei der
Festsetzung der Steuer weitere Werbungskosten in Höhe von ... Euro berücksich gt werden und
dem Beklagten die Kosten des Verfahrens aufzuerlegen.
Begründung:
Das Finanzamt hat meine Aufwendungen für einen Computer nicht anerkannt. Diese Kosten sind
mir im Zusammenhang mit meinem Beruf entstanden. Das Gerät hat ... Euro gekostet und wurde
am ... angescha . Die Anschaffungskosten sind über einen Zeitraum von drei Jahren zu verteilen.
Es sind also ... Euro als Werbungskosten anzuerkennen. Ich bin EDV-Spezialist und entwickele
Spezialso ware. Ich lege eine Bescheinigung meines Arbeitgebers über die Notwendigkeit des
Computers bei.
Mit freundlichen Grüßen
Hans G.[eigenhändige Unterschri ]
Anlagen:
Kopien des Einkommensteuerbescheides und der Einspruchsentscheidung
Bescheinigung des Arbeitgebers
56
Besteuerungsverfahren
Klageerwiderung
Das Finanzgericht bestä gt dem Kläger schri lich den Eingang seiner Klage und teilt ihm das Aktenzeichen seines Verfahrens beim Finanzgericht mit. Sämtliche Korrespondenz zwischen dem Kläger
und dem Finanzamt wegen der Streitsache läu nun über das Finanzgericht. Das Gericht fordert das
Finanzamt auf, die Steuerakten zu übersenden und zur Sache Stellung zu nehmen (Klageerwiderung).
Nach einigen Wochen erhält der Kläger die Stellungnahme des Finanzamtes. In vielen Fällen beginnt
nun ein zeitraubender Schri verkehr, bis alle Argumente ausgetauscht sind. Das kann sich durchaus
mehrere Monate hinziehen.
In vielen Verfahren vor dem Finanzgericht werden die Beteiligten zudem vom Berichtersta er – das
ist der Richter, der die Entscheidung vorbereitet – zu einem Erörterungstermin geladen. Der Erörterungstermin dient vor allem der Au lärung des mitunter schwierigen Sachverhalts und der gütlichen
Beilegung des Rechtsstreits. Durch einen Erörterungstermin entstehen keine zusätzlichen Gerichtskosten. Gelingt es dem Kläger nicht, das Finanzamt von seinen Argumenten zu überzeugen, muss das
Gericht die Strei rage entscheiden.
Entscheidung
Das Gericht kann, wenn der Sachverhalt klar ist, per Gerichtsbescheid ohne mündliche Verhandlung
im schri lichen Verfahren durch drei Berufsrichter entscheiden. Ist der Kläger oder das Finanzamt mit
dieser Entscheidung nicht einverstanden, kann jeder innerhalb eines Monats die mündliche Verhandlung beantragen.
Im Falle einer mündlichen Verhandlung lädt das Gericht den Kläger und einen Vertreter des Finanzamtes zum Gericht. Beide haben dann Gelegenheit, ihren Standpunkt persönlich in der Verhandlung
vor drei Berufsrichtern und zwei ehrenamtlichen Richtern darzulegen. Am Ende der Verhandlung
wird entweder ein Urteil verkündet oder den Parteien mitgeteilt, dass eine Entscheidung schri lich
zugestellt wird.
Wich g:
Sie können in der mündlichen Verhandlung die Klage noch zurücknehmen, wenn Sie aufgrund der
Verhandlung zu der Auffassung kommen, dass Ihr Begehren wenig Aussicht auf Erfolg hat. Auch das
Finanzamt kann aufgrund der mündlichen Verhandlung seinen bisherigen Standpunkt revidieren
und sich dazu verpflichten, einen geänderten Bescheid zugunsten des Steuerpflich gen zu erlassen.
Verfahrensdauer
Da das Steuerrecht in den vergangenen Jahren immer ungerechter und undurchsich ger geworden ist,
steigt die Zahl der Auseinandersetzungen vor Finanzgerichten. Etwa 18 Monate muss ein Steuerzahler
im Durchschni auf ein Urteil eines Finanzgerichts warten. Ein Revisionsverfahren vor dem Bundesfinanzhof dauert dann durchschni lich noch einmal acht Monate. Einzelne Verfahren dauern erheblich
länger.
57
Einkommensteuererklärung
Kosten
Die Gerichtsgebühren richten sich nach der Höhe der stri gen Steuerersparnis, dem sogenannten
Streitwert. Möchten Sie also beispielsweise weitere Werbungskosten in Höhe von 1.000 Euro anerkannt haben, so würde sich bei einem individuell zu ermi elnden Steuersatz von beispielsweise 25 %
eine Steuerminderung von 250 Euro ergeben. So hoch ist dann der Streitwert. Bei Einreichen der Klage
beträgt der Mindeststreitwert allerdings 1.500 Euro (ausgenommen bei Kindergeldsachen), für den bei
einem Urteil des Finanzgerichts eine Verfahrensgebühr von 260 Euro fällig wird.
Gewinnen Sie den Prozess, so muss das Finanzamt in der Regel alle Kosten des Verfahrens tragen –
also auch für die Kosten eines von Ihnen beau ragten Prozessbevollmäch gten. Verlieren Sie, müssen
Sie die Gerichtskosten (Gebühren und Auslagen) und etwaige eigene Kosten eines Bevollmäch gten
selbst zahlen. Die Aufwendungen des Finanzamtes müssen nicht ersta et werden. Gibt das Gericht
der Klage nur zum Teil sta , werden die Kosten geteilt.
Wich g:
Sind Sie nicht in der Lage, die Kosten eines Verfahrens zu tragen, so können Sie Prozesskostenhilfe
beantragen. Das Finanzgericht wird diese bewilligen, wenn die Klage hinreichend Aussicht auf
Erfolg bietet und Sie die gesetzlich vorgesehenen Einkun s- und Vermögensgrenzen nicht überschreiten.
Falls Sie einen Rechtsanwalt beau ragen, kommen noch die Beraterkosten hinzu.
Tipp:
Kommen Sie während des Verfahrens zu dem Ergebnis, dass Sie verlieren werden, sollten Sie prüfen, ob Sie die Klage nicht besser zurücknehmen. Geschieht dies vor Beendigung der mündlichen
Verhandlung bzw., wenn diese nicht sta indet, vor Ablauf des Tages, an dem ein Beweisbeschluss
oder ein Gerichtsbescheid unterschrieben ist, ermäßigen sich die Gerichtsgebühren erheblich.
Erfolgsaussichten
In nicht einmal 20 % aller Verfahren vor dem Finanzgericht wird ein Urteil gesprochen. In mehr als
80 % der Verfahren gibt es ohne Urteil eine Einigung. Nicht selten kommt es durch Vermi lung des
Gerichts zu einvernehmlichen Regelungen, da die Vertreter der Finanzverwaltung vor dem Finanzgericht häufig koopera ver sind als die Sachbearbeiter im Finanzamt. Die Erfolgsquote des Steuerbürgers
vor den Finanzgerichten schätzen Experten auf etwa 20 %.
Wich g:
Im finanzgerichtlichen Verfahren kann die Steuer des Klägers nicht erhöht werden. Ihr Risiko besteht also (neben den Kosten) nur darin, dass Ihre Klage abgewiesen wird.
58
Besteuerungsverfahren
2.4.7 Revision beim Bundesfinanzhof
Überblick
Gegen Urteile des Finanzgerichts kann die unterlegene Partei beim Bundesfinanzhof Revision einlegen. Ein Rechtsmi el kann also nur derjenige einlegen, der durch die Entscheidung eines Finanzgerichts beschwert ist, mit seinem Begehren also keinen (vollen) Erfolg gehabt hat. Hat sich das Finanzgericht Ihrer Rechtsauffassung nicht angeschlossen, können Sie sich folglich gegen diese Entscheidung
wehren. Umgekehrt kann auch das Finanzamt das Urteil überprüfen lassen, wenn das Finanzgericht zu
Ihren Gunsten entschieden hat. Voraussetzung ist, dass das Finanzgericht in seinem Urteil die Revision
zugelassen hat.
In den meisten Fällen entscheiden die Finanzgerichte endgül g. Hat das Finanzgericht die Revision
nicht zugelassen, haben Sie jedoch noch eine letzte Chance: Sie können eine Nichtzulassungsbeschwerde beim Bundesfinanzhof einlegen.
Wissenswertes zum Bundesfinanzhof
Der Bundesfinanzhof (BFH) mit Sitz in München ist die zweite und letzte Instanz in Steuersachen. Es
gibt also kein „Oberfinanzgericht“. Beim BFH sind gegenwär g elf Senate mit jeweils einem Senatsvorsitzenden und vier bis sechs Richtern tä g. Im Geschä sverteilungsplan ist im Einzelnen festgelegt,
welcher Senat im Einzelfall zuständig ist.
Der Bundesfinanzhof prü mit der Revision das finanzgerichtliche Urteil nur auf Rechts- und Verfahrensfehler. Eine erneute Tatsachenfeststellung ist dabei grundsätzlich nicht zulässig, vielmehr ist
der BFH an die im Urteil des Finanzgerichts getroffenen tatsächlichen Feststellungen und die daraus
gezogenen Schlussfolgerungen tatsächlicher Art gebunden. Einzige Tatsacheninstanz sind somit die Finanzgerichte. Sind wesentliche Tatsachen noch ungeklärt, verweist der Bundesfinanzhof das Verfahren
an das Finanzgericht zur weiteren Sachau lärung zurück.
Revisionsfrist
Die Revision muss innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Finanzgerichtsurteils
schri lich beim Bundesfinanzhof eingelegt und innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung des
vollständigen Urteils begründet werden.
Waren Sie ohne Verschulden, also zum Beispiel wegen schwerer Krankheit, verhindert, die Revisionsfrist einzuhalten, ist auf Antrag Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren. Sie werden dann
so gestellt, als ob Sie die Frist eingehalten hä en. Der Wiedereinsetzungsantrag ist unter genauer
Angabe der Gründe binnen zwei Wochen nach Wegfall des Hindernisses zu stellen. Nach Ablauf eines
Jahres seit Ende der versäumten Frist kann der Antrag grundsätzlich nicht mehr gestellt werden.
Vertretungszwang
Vor dem Bundesfinanzhof besteht Vertretungszwang. Das heißt: Die Revision muss durch einen
Rechtsanwalt, Steuerberater, Steuerbevollmäch gten, Wirtscha sprüfer oder einen vereidigten Buchprüfer eingelegt und begründet werden.
59
Einkommensteuererklärung
Kosten
Für das Verfahren vor dem Bundesfinanzhof werden Kosten (Gebühren und Auslagen) nach dem
Gerichtskostengesetz erhoben. Die Gebühren richten sich nach dem Streitwert, also nach der Differenz
des von der Finanzbehörde festgesetzten und des vom Steuerpflich gen erstrebten Steuerbetrags. Bei
einem Streitwert von z.B. 1.500 Euro fällt bei einem BFH-Urteil infolge einer Revision eine Gerichtsgebühr von 325 Euro an.
Nichtzulassungsbeschwerde
Eine Revision ist grundsätzlich nur dann möglich, wenn sie durch das Finanzgericht ausdrücklich
zugelassen wird. Die Entscheidung des Finanzgerichts, die Revision nicht zuzulassen, können Sie aber
mit einer Nichtzulassungsbeschwerde angreifen. Dabei besteht – wie bei der Revision selbst – Vertretungszwang.
Die Nichtzulassungsbeschwerde ist innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Finanzgerichtsurteils schri lich beim Bundesfinanzhof einzulegen. Der Bundesfinanzhof lässt die Revision zu,
wenn
■ die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
■ die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofes erfordert oder
■ ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen
kann.
Wich g:
Eine Nichtzulassungsbeschwerde muss innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung des vollständigen Urteils begründet werden. In der Begründung muss der Beschwerdeführer substanziiert
angeben, auf welchen Zulassungsgrund sich die Nichtzulassungsbeschwerde stützt und aus welchen konkreten Umständen sich entnehmen lässt, dass die Voraussetzungen für das Vorliegen des
geltend gemachten Zulassungsgrundes auch erfüllt sind.
Wird der Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Revision sta gegeben, so wird das Beschwerdeverfahren als Revisionsverfahren fortgesetzt, sofern nicht der Bundesfinanzhof das angefochtene
Urteil aufgrund einer durchgreifenden Verfahrensrüge au ebt. Die Revision braucht bei Zulassung
durch den Bundesfinanzhof nicht noch einmal gesondert eingereicht zu werden.
Mit der Zustellung der Entscheidung über die Zulassung der Revision beginnt für den Beschwerdeführer die Revisionsbegründungsfrist, die in diesem Fall nur einen Monat beträgt.
Erfolgsaussichten
Die Erfolgsaussichten beim Bundesfinanzhof sind gar nicht einmal schlecht. Knapp 20 % der durch
Urteil oder Beschluss erledigten Verfahren werden durchschni lich zugunsten der Steuerpflich gen
entschieden.
60
Besteuerungsverfahren
2.4.8 Stundung
Überblick
Kann ein Steuerpflich ger die festgesetzte Einkommensteuer nicht zahlen, drohen Konsequenzen –
zum Beispiel Säumniszuschläge oder Vollstreckungsmaßnahmen. Unter bes mmten Voraussetzungen
gewährt das Finanzamt allerdings eine Zahlungserleichterung und stundet fällige Steuern. Eine Stundung ist auch eine Ratenzahlung.
Durch eine Stundung wird die Fälligkeit hinausgeschoben und damit die Zahlungsfrist verlängert. Der
Sinn und Zweck der Stundung besteht darin, einen Zeitraum zu überbrücken, in dem beim Steuerpflich gen ein Liquiditätsengpass vorliegt. In der Praxis werden häufig Teilbeträge gestundet.
Voraussetzungen
Voraussetzung ist, dass die Einziehung der Steuern bei Fälligkeit mit einer erheblichen Härte für den
Steuerpflich gen verbunden ist und der Steueranspruch durch die Stundung nicht gefährdet wird.
Eine erhebliche Härte ist gegeben, wenn ein Steuerpflich ger unverschuldet in ernstha e Zahlungsschwierigkeiten geraten ist und die sofor ge Einziehung des gesamten Steuerbetrages die Existenz
erheblich gefährden würde. Es liegt keine erhebliche Härte vor, wenn sich der Steuerpflich ge in zumutbarer Weise (also beispielsweise durch Bankkredite) die erforderlichen Mi el beschaffen könnte.
Wich g:
Die ernstha en Zahlungsschwierigkeiten dürfen nur vorübergehender Natur sein. Der Steueranspruch darf nicht dauerha gefährdet sein. Ist also absehbar, dass eine vollständige Zahlung der
geschuldeten Steuern prak sch nie erreicht werden kann, kommt eine Stundung nicht in Betracht.
In der Praxis verlangt das Finanzamt zur Sicherung des Steueranspruchs zumeist Sicherheiten.
Antrag
Der Antrag auf Stundung ist formlos beim Finanzamt zu stellen und muss ausreichend begründet sein.
Zum Antrag gehören umfassende Angaben zu den wirtscha lichen, insbesondere den finanziellen
Verhältnissen des Antragstellers sowie ein Vorschlag zur Sicherheitsleistung. Eine Zahlungsunfähigkeit
Ihrerseits muss für einen erfolgreichen Antrag auf Stundung nicht vorliegen (Sächsisches FG vom
12.2.2014, 8 K 1870/12). Am besten machen Sie gleich in Ihrem Stundungsantrag einen Vorschlag für
eine ratenweise Zahlung der fälligen Steuern, am besten in sechs Monatsraten.
Stundungszinsen
Wird eine Stundung bewilligt, entstehen für den Zeitraum der Stundung keine Säumniszuschläge. Für
die Dauer der Stundung sind allerdings Stundungszinsen in Höhe von monatlich 0,5 % zu erheben.
Zum Vergleich: Säumniszuschläge entstehen in Höhe von 1 % für jeden Monat.
61
Einkommensteuererklärung
2.4.9 Erlass
Überblick
Grundsätzlich gilt: Ist eine Steuer durch einen Steuerbescheid festgesetzt worden, so muss der festgesetzte Betrag auch entrichtet werden. In Ausnahmefällen ist nach der Abgabenordnung aus Billigkeitsgründen jedoch ein Erlass der festgesetzten Steuer möglich, wenn deren Einziehung nach Lage des
einzelnen Falls unbillig wäre. Es können auch bereits entrichtete Beträge ersta et werden.
Tipp:
Ein Erlass kann form- und fristlos beim Finanzamt beantragt werden. Leider ist der Antrag o auch
nutzlos. Lehnt das Finanzamt einen Erlass ab, kann gegen die Verwaltungsentscheidung Einspruch
eingelegt werden.
Persönliche Unbilligkeit
In der Praxis werden Steuern vor allem bei persönlicher Bedür igkeit erlassen. Die wirtscha liche
Existenz des Steuerpflich gen muss gefährdet sein. Eine Kreditaufnahme oder eine Teilliquida on des
Vermögens ist dabei allerdings zumutbar. Bei Erlassanträgen von Eheleuten sind auch die Einkün e
und das Vermögen des jeweils anderen Ehega en und gegebenenfalls auch der Kinder zu berücksichgen.
Beispiel:
Ein Landwirt hat durch eine Hochwasserkatastrophe einen Großteil seiner Ernte verloren und ist
deshalb in seiner Existenz gefährdet. Er erhält aufgrund seiner angespannten finanziellen Lage
keine Kredite mehr. Die persönliche Erlassbedür igkeit ist gegeben.
Der Steuerpflich ge muss zudem erlasswürdig sein. Dies setzt Steuerehrlichkeit voraus. Zudem darf
die wirtscha liche Notlage nicht schuldha herbeigeführt worden sein.
Sachliche Unbilligkeit
In seltenen Fällen ist auch ein Erlass wegen sachlicher Unbilligkeit möglich. Ein sachlicher Billigkeitsgrund liegt beispielsweise vor, wenn
■ eine fehlerha e Steuerfestsetzung auf einer eindeu gen Verletzung der Fürsorgepflicht des
Finanzamtes beruht;
■ eine offensichtlich und eindeu g fehlerha e Steuerfestsetzung vom Finanzamt zu vertreten ist
und es dem Steuerpflich gen nicht möglich und nicht zuzumuten war, sich rechtzei g gegen die
Fehlerha igkeit zu wehren;
■ Nachweise über die Bewilligung einer Steuervergüns gung aufgrund höherer Gewalt (zum
Beispiel Hochwasser) verloren gegangen sind.
62
Besteuerungsverfahren
2.4.10 Korrektur von Steuerbescheiden
Bescheid noch nicht bestandskräftig
Was tun, wenn Sie entdecken, dass Ihr Steuerbescheid einen Fehler enthält oder Sie in einem Punkt
eine andere Rechtsauffassung als das Finanzamt vertreten? Solange Ihr Steuerbescheid noch nicht
bestandskrä ig ist, können Sie ihn ändern lassen. Das ist in folgenden Fällen möglich:
Fall 1: Rechtsbehelfsfrist noch nicht abgelaufen
Die Frist für den Einspruch (Rechtsbehelfsfrist) ist bei Ihrem Steuerbescheid noch nicht abgelaufen.
Legen Sie Einspruch ein, tri keine Bestandskra ein. Steuerexperten sprechen davon, dass der Bescheid offen bleibt. Der Steuerbescheid kann in allen Punkten geändert werden.
Fall 2: Steuerbescheid vorläufig
Ihr Steuerbescheid ist hinsichtlich der stri gen Frage vorläufig. Sind viele Steuerzahler vom Ausgang
von Prozessen – zum Beispiel beim Bundesverfassungsgericht – abhängig, erlassen die Finanzämter
von sich aus Steuerbescheide in den stri gen Punkten nur vorläufig. In diesem Fall enthält der
Bescheid einen Vorläufigkeitsvermerk. Der Bescheid bleibt punktuell offen. Bis auf die vorläufigen
Punkte wird der Bescheid nach Ablauf der Einspruchsfrist bestandskrä ig. Ein Einspruch erübrigt sich
also, wenn Sie sicher sind, dass Ihr Änderungswunsch durch den Vorläufigkeitsvermerk abgedeckt ist.
Sobald der schwebende Prozess – beispielsweise vor dem Bundesverfassungsgericht – entschieden ist,
setzt das Finanzamt die Steuer innerhalb eines Jahres endgül g fest. Fällt die Entscheidung zu Ihren
Gunsten aus, wird Ihr Bescheid entsprechend korrigiert. Damit beginnt die Einspruchsfrist auch für
den offen gehaltenen Punkt zu laufen.
Fall 3: Steuerbescheid unter dem Vorbehalt der Nachprüfung
Ihr Steuerbescheid trägt den Vermerk „Festsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung“. Bei
Arbeitnehmern kommt eine Festsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung nur selten vor, z. B.
wenn Sachverhalte bei der Steuerfestsetzung nicht direkt geklärt werden können. Bei Freiberuflern
und Gewerbetreibende hält sich die Finanzverwaltung hingegen häufig die Chance offen, im Rahmen
einer Betriebsprüfung die Angaben in der Steuererklärung zu überprüfen.
Bei einer Festsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung kann die Finanzbehörde die Steuerfestsetzung jederzeit in vollem Umfang ändern. Sobald die Überprüfung abgeschlossen ist, hebt das
Finanzamt den Vorbehalt der Nachprüfung auf. Dazu ergeht ein gesonderter Bescheid.
Der Bescheid ist bestandskräftig
Ist die Rechtsbehelfsfrist verstrichen und der Bescheid weder im stri gen Punkt vorläufig noch unter
dem Vorbehalt der Nachprüfung erlassen, ist er bestandskrä ig. Eine Korrektur ist jetzt nur noch
möglich, wenn eine Berich gungsvorschri dies ausdrücklich erlaubt.
63
Einkommensteuererklärung
Fall 1: Korrektur wegen offenbarer Unrich gkeit
Beruht ein fehlerha er Steuerbescheid auf einem Schreib-, Rechen-, Übertragungs- oder Eingabefehler, kann der Steuerbescheid nach § 129 AO korrigiert werden. Es muss sich um ein mechanisches
Versehen handeln.
Typische Beispiele sind Fehler des Sachbearbeiters beim Ausfüllen des Eingabebogens, bei Eingabe der
Werte in die EDV und beim Ausdrucken der Bescheide. Auch Fehler, die Ihnen bei Ihrer Steuererklärung unterlaufen und vom Finanzamt in den Bescheid übernommen werden, können eine offenbare
Unrich gkeit darstellen, wenn der zuständige Sachbearbeiter die Unrich gkeit ohne weitere Prüfung
hä e erkennen können.
Beispiel:
Eine offenbare Unrich gkeit liegt vor, wenn ein Selbstständiger in seiner Anlage EÜR die an das
Finanzamt gezahlte Umsatzsteuer versehentlich nicht als Betriebsausgaben einträgt, die Steuer
aber in seiner zeitgleich eingereichten Umsatzsteuererklärung aufführt (BFH vom 27.8.2013, VIII R
9/11, BFH/NV 2014 S. 82).
Für das Finanzamt nicht offenbar unrich g ist es, wenn ein Vermieter die Anlage V falsch ausfüllt,
indem er auf der Seite 1 bei der Ne omiete nur die Warmmiete (Bru omiete) inkl. der Umlagen
angibt und auf der Seite 2 die Nebenkosten nicht als Werbungskosten einträgt (BFH vom 1.8.2012,
IX R 4/12, BFH/NV 2013 S. 1).
Ebenfalls nicht offenbar unrich g ist es, wenn im Elsterprogramm das Ausfüllen einer Eingabezeile
vergessen wurde, z.B. für die Beiträge zu einem berufsständischen Versorgungswerk (BFH vom
18.3.2014, X R 8/11, BFH/NV 2014 S. 1347).
Ist die mehr als theore sche Möglichkeit eines Rechtsirrtums gegeben, liegt keine offenbare Unrichgkeit vor.
Fall 2: Korrektur wegen neuer Tatsachen
Eine Berich gung eines bestandskrä igen Steuerbescheids ist nach § 173 AO möglich, soweit steuerlich bedeutsame Tatsachen oder Beweismi el nachträglich bekannt werden. Dabei sind zwei Fälle zu
unterscheiden:
■ Neue Tatsachen oder Beweismi el führen zu einer höheren Steuer: Hier darf das Finanzamt
einen Steuerbescheid nicht unter Berufung auf neue Tatsachen oder Beweismi el korrigieren,
wenn die Tatsachen dem Finanzamt bei ordnungsgemäßer Erfüllung seiner Ermi lungspflicht
nicht verborgen geblieben wären und Sie selbst Ihrer Mitwirkungspflicht voll genügt haben.
■ Neue Tatsachen oder Beweismi el führen zu einer niedrigeren Steuer: Hier ist eine Korrektur
des Steuerbescheids nur dann zulässig, wenn Sie kein grobes Verschulden am nachträglichen
Bekanntwerden tri . Kein solches Verschulden liegt vor, wenn weder in der amtlichen Anleitung
zur Steuererklärung noch in den Formularen ausreichend klare Hinweise zu dem Sachverhalt
enthalten sind, den Sie in Ihrer Steuererklärung vergessen haben (FG Baden-Wür emberg vom
19.5.2004, 14 K 265/03). Das gilt auch, wenn die dem elektronischen Elsterformular beigefügten
Erläuterungen zur Einkommensteuererklärung für einen steuerlichen Laien nicht ausreichend
verständlich, klar und eindeu g sind (BFH vom 20.3.2013, VI R 9/12, DStR 2013 S. 10).
64
Besteuerungsverfahren
Keine neuen Tatsachen liegen etwa vor, wenn ein Steuerberater seinem Mandanten nach dem ElsterVersand lediglich die komprimierte Steuererklärung zur Unterschri vorlegt, ohne vorher bei diesem
den vollständigen steuerlichen Sachverhalt ermi elt zu haben (BFH vom 16.5.2013, III R 12/12, DStR
2013 S. 10). Im Urteilsfall ging dem Mandanten daher der Enlastungsbetrag für Alleinerziehende
verloren.
Fall 3: Korrektur bei widerstreitenden Steuerfestsetzungen
§ 174 AO regelt die Korrektur von Steuerbescheiden bei widerstreitenden Steuerfestsetzungen. Ein
solcher Fall liegt insbesondere vor, wenn Sachverhalte versehentlich in mehreren Steuerbescheiden
oder bei mehreren Steuerpflich gen berücksich gt werden. Beispielsweise wird dieselbe Einnahme
oder Betriebsausgabe versehentlich in zwei Jahren steuerlich erfasst oder eine Rente aus einem EUMitgliedstaat wird im gleichen Jahr sowohl dort als auch in Deutschland besteuert. In diesen Fällen ist
eine Berich gung möglich.
Fall 4: Korrektur eines Grundlagenbescheides
Nach § 175 AO ist ein Steuerbescheid zu korrigieren, soweit ein für den Steuerbescheid verbindlicher
Grundlagenbescheid - beispielsweise die gesonderte und einheitliche Feststellung von Einkün en aus
einer Grundstücksgemeinscha - erlassen oder korrigiert wurde.
Fall 5: Korrektur wegen eines Ereignisses mit steuerlicher Rückwirkung
Eine Bescheidkorrektur ist möglich, wenn ein Ereignis mit steuerlicher Rückwirkung eingetreten ist,
zum Beispiel die Zus mmung des Ex-Ehega en zum Realspli ng oder die rückwirkende Feststellung
eines Grades der Behinderung.
Keine rückwirkenden Ereignisse sind die nachträgliche Vorlage einer Steuerbescheinigung beim Finanzamt oder eine geänderte Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes oder Bundesverfassungsgerichts.
Fall 6: Korrektur wegen Rechtsfehlern
Grundsätzlich dürfen Rechtsfehler nach Bestandskra eines Steuerbescheides nicht korrigiert werden.
§ 177 AO erlaubt jedoch eine Gegenrechnung der Auswirkungen von Rechtsfehlern bei einer Änderung nach einer der anderen Änderungsgrundlagen.
Beispiel:
Sie legen neue Tatsachen vor. Am nachträglichen Bekanntwerden tri Sie kein Verschulden. Die
Steuer wäre um 1.000 Euro zu Ihren Gunsten zu korrigieren. Das Finanzamt entdeckt bei der Überprüfung des bestandskrä igen Steuerbescheids jedoch einen Rechtsfehler zu Ihren Ungunsten.
Dieser würde zu einer Steuermehrbelastung von 1.500 Euro führen. Die Voraussetzungen für eine
eigenständige Korrektur liegen nicht vor.
In diesem Fall kommt die Berichtung nach § 177 AO zum Tragen. Das Finanzamt kann die Korrektur
zu Ihren Gunsten wegen neuer Tatsachen (1.000 Euro) mit der Korrektur aufgrund des Rechtsfehlers (1.500 Euro) verrechnen. Eine Gegenrechnung ist jedoch im Beispielsfall nur bis zu 1.000 Euro
möglich, so dass es im Ergebnis bei der festgesetzten Steuer bleibt.
65
Einkommensteuererklärung
Festsetzungsfrist des Bescheides ist abgelaufen
Irgendwann geht nichts mehr. Eine Änderung ist nicht mehr zulässig, wenn eine bes mmte Frist
abgelaufen ist. Diese Festsetzungsfrist beträgt vier Jahre und beginnt mit Ablauf des Kalenderjahres, in
dem Sie Ihre Steuererklärung abgegeben haben. Die Frist verlängert sich allerdings auf fünf Jahre bei
leich er ger Steuerverkürzung und zehn Jahre bei Steuerhinterziehung.
Beispiel:
Sie reichen Ihre Einkommensteuererklärung für das Jahr 2014 im Februar 2015 beim Finanzamt
ein. Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf des 31.12.2015 und endet vier Jahre später mit Ablauf
des 31.12.2019.
66
Einkommensteuer
3. ERMITTLUNG DER STEUER
3.1 Einkommensteuer
Überblick ........................................................................................................................................ 67
Steuerpflich ge Einkün e .............................................................................................................. 68
Summe der Einkün e ..................................................................................................................... 69
Gesamtbetrag der Einkün e ........................................................................................................... 69
Einkommen .................................................................................................................................... 70
Zu versteuerndes Einkommen ........................................................................................................ 70
Tarifliche Einkommensteuer ........................................................................................................... 71
Festzusetzende Einkommensteuer .................................................................................................. 74
Steuerersta ung bzw. Steuernachzahlung ...................................................................................... 74
Säumniszuschlag ............................................................................................................................ 75
Quellenabzugsverfahren ................................................................................................................. 75
Vorauszahlungsverfahren ............................................................................................................... 75
3.1.1 Überblick
Die Ermi lung Ihrer Steuerersta ung oder -nachzahlung vollzieht sich in mehreren Schri en.
Folgende Posi onen sind zu ermi eln:
1. Steuerpflich ge Einkün e
2. Summe der Einkün e
3. Gesamtbetrag der Einkün e
4. Einkommen
5. Zu versteuerndes Einkommen
6. Tarifliche Einkommensteuer
7. Korrektur der Steuer für Kapitalerträge
8. Festzusetzende Einkommensteuer
9. Steuerersta ung bzw. Steuernachzahlung
Bei der Zusammenveranlagung von Ehepartnern bzw. eingetragenen Lebenspartnern sind die Einkün e grundsätzlich getrennt zu ermi eln. Es wird jedoch nur ein gemeinsamer Gesamtbetrag der
Einkün e, ein Einkommen und ein zu versteuerndes Einkommen berechnet.
67
Ermittlung der Steuer
3.1.2 Steuerpflich ge Einkün e
Steuerpflich g ist nur das Einkommen, das sich aus den sieben im Einkommensteuergesetz abschließend aufgeführten Einkun sarten ergibt. Es sind dies die Einkün e aus
■ Land- und Forstwirtscha ,
■ Gewerbebetrieb,
■ selbstständiger Arbeit (insbesondere aus freiberuflicher Tä gkeit),
■ nichtselbstständiger Arbeit (also aus Arbeitnehmertä gkeit),
■ Kapitalvermögen, soweit für sie der tarifliche und nicht der abgeltende Steuersatz gilt,
■ Vermietung und Verpachtung sowie
■ Sons ge Einkün e (hierzu zählen z.B. wiederkehrende Bezüge, Unterhaltszahlungen und Gewinne aus privaten Veräußerungsgeschä en).
Lo ogewinne lassen sich keiner der sieben Einkun sarten zuordnen und sind daher steuerfrei. Nur
die aus der Anlage des Gewinns erzielten Kapitalerträge sind bei der Einkommensteuer zu erfassen.
Nicht der Einkommensteuer unterliegt auch der Zufluss von Vermögenswerten durch privat veranlasste Schenkungen oder im Wege der Erbfolge.
Einkün e im steuerrechtlichen Sinn liegen nur vor, wenn eine Einkun serzielungsabsicht besteht.
Die Absicht, posi ve Einkün e bzw. Gewinne zu erzielen, bedeutet das Streben nach Erzielung eines
Totalgewinns bzw. Totalüberschusses. Liegt keine Einkun s- bzw. Gewinnerzielungsabsicht vor, handelt
es sich um Liebhaberei. Daraus erzielte Gewinne oder Verluste bleiben steuerlich unberücksich gt.
Die Abgrenzung zwischen einkommensteuerrechtlich relevanten Einkün en und Ergebnissen aus Liebhaberei, die zum Bereich der privaten Lebensführung gehören, beschä igt häufig die Finanzgerichte.
Dabei geht es meist um die Anerkennung von mehrjährigen Verlusten, vor allem bei den Einkün en
aus Vermietung oder Gewerbebetrieb.
Im Steuerrecht wird unter Einkün e die Differenz zwischen den Einnahmen und den damit zusammenhängenden Aufwendungen (Ausgaben) im Rahmen einer Einkun sart verstanden:
■ Bei den Überschusseinkün en - Einkün e aus nichtselbstständiger Arbeit, aus Vermietung
und Verpachtung, aus Kapitalvermögen, sons ge Einkün e - führt diese Differenz entweder zu
einem Einnahmen-Überschuss (posi ve Einkün e) oder zu einem Werbungskosten-Überschuss
(nega ve Einkün e). Werbungskosten sind alle Aufwendungen, die zur Erwerbung, Sicherung
und Erhaltung der Einnahmen bes mmt sind. Bei den Kapitaleinkün en gibt es keinen Abzug von
Werbungskosten, sondern nur des Sparer-Pauschbetrags.
■ Bei den Gewinneinkün en - Einkün e aus Land- und Forstwirtscha , Gewerbebetrieb und
selbstständiger Arbeit - führt die Differenz entweder zu einem Gewinn oder zu einem Verlust.
Der Gewinn/Verlust ist durch Betriebsvermögensvergleich (Bilanz) oder als Überschuss der
Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben (Einnahme-Überschuss-Rechnung) oder – bei
kleineren landwirtscha lichen Betrieben – nach Durchschni ssätzen zu ermi eln. Als Betriebsausgaben abzugsfähig sind alle Aufwendungen, die durch den Betrieb oder den selbstständig
ausgeübten Beruf veranlasst sind.
Für nega ve Einkün e bzw. Verluste gibt es diverse Verrechnungsmöglichkeiten mit posi ven Einkün en bzw. Gewinnen. Einzelheiten dazu finden Sie im Kapitel „Verlustverrechnung“.
68
Einkommensteuer
3.1.3 Summe der Einkün e
Bei der Summe der Einkün e handelt es sich um die Summe der posi ven Einkün e, saldiert mit
den ausgleichsfähigen nega ven Einkün en, und zwar aus jeder Einkun sart. Allerdings gibt es für
bes mmte Verluste Verrechnungsbeschränkungen (siehe Kapitel „Verlustverrechnung“).
3.1.4 Gesamtbetrag der Einkün e
Zur Ermi lung des Gesamtbetrags der Einkün e sind gegebenenfalls von der Summe der Einkün e
der Altersentlastungsbetrag, der Entlastungsbetrag für Alleinerziehende und der Freibetrag für Landund Forstwirte abzuziehen.
Die Höhe des Gesamtbetrags der Einkün e ist von Bedeutung für die Ermi lung des Höchstbetrags
der abzugsfähigen Spenden und der zumutbaren Eigenbelastung bei den allgemeinen außergewöhnlichen Belastungen.
Altersentlastungsbetrag
Steuerpflich ge Ruheständler, die vor Jahresbeginn das 64. Lebensjahr vollendet haben, erhalten auf
ihre übrigen Einkün e einen Altersentlastungsbetrag. Begüns gt sind alle Einkün e außer Versorgungsbezüge (z.B. Pensionen) und Leibrenten (z.B. gesetzliche Altersrente). Für Kapitaleinkün e gibt
es den Entlastungsbetrag nur, wenn eine individuelle Besteuerung der Kapitaleinkün e aufgrund der
Güns gerprüfung im Rahmen der Steuererklärung erfolgt.
Die Höhe des Altersentlastungsbetrages ist abhängig vom Geburtsdatum und sinkt, je später der
Ruheständler geboren ist (§ 24a EStG).
Auf die Vollendung des 64.
Lebensjahrs folgendes Kalenderjahr
Altersentlastungsbetrag in % der
übrigen Einkün e
Höchstbetrag in Euro
2005
40,0
1.900
2006
38,4
1.824
2007
36,8
1.748
2008
35,2
1.672
2009
33,6
1.596
2010
32,0
1.520
2011
30,4
1.444
2012
28,8
1.368
2013
27,2
1.292
2014
25,6
1.216
2015
24,0
1.140
2016
22,4
1.064
...
...
...
2040
0,0
0
69
Ermittlung der Steuer
Beispiel:
Herr Müller ist im Laufe des Jahres 2006 64 Jahre alt geworden. Er kann somit seit 2007 einen
Altersentlastungsbetrag erhalten. Bezieht Herr Müller neben seiner gesetzlichen Altersrente im
Jahr 2014 zum Beispiel noch Zinserträge von 1.301 Euro und ergibt die Güns gerprüfung, dass
die Besteuerung seiner Kapitaleinkün e von 500 Euro (1.301 Euro Zinsen abzgl. 801 Euro SparerPauschbetrag) nach Tarif güns ger ist als die Abgeltungsbesteuerung von 25 %, so kann er für seine
Kapitaleinkün e im Jahr 2014 den Altersentlastungsbetrag erhalten. Dieser beträgt 36,8 % von
500 Euro (= 184 Euro), maximal 1.748 Euro. Somit muss Herr Müller nur 316 Euro Kapitaleinkün e
versteuern (500 Euro abzgl. 184 Euro).
Freibetrag für Land- und Forstwirte
Land- und Forstwirte erhalten für ihre Einkün e aus Land- und Forstwirtscha einen Freibetrag
in Höhe von 670 Euro im Jahr, wenn die Summe ihrer Einkün e 30.700 Euro nicht übersteigt
(§ 13 Abs. 3 EStG). Ab 2015 beträgt der Freibetrag 900 Euro.
Entlastungsbetrag für Alleinerziehende
Alleinerziehende Steuerpflich ge erhalten für zu ihrem Haushalt gehörende kindergeldberech gte
Kinder einen Entlastungsbetrag von bis zu 1.308 Euro im Jahr (§ 24b EStG). Voraussetzung ist, dass
kein Anspruch auf den Spli ngtarif besteht.
3.1.5 Einkommen
Zur Ermi lung des Einkommens sind vom Gesamtbetrag der Einkün e bes mmte Abzüge vorzunehmen. Das sind insbesondere ein Verlustabzug nach § 10d EStG (Verlustrücktrag oder Verlustvortrag)
sowie Sonderausgaben (z.B. Versicherungsbeiträge), außergewöhnliche Belastungen (z.B. Behindertenpauschbetrag, Krankheitskosten) und eine Steuerbegüns gung für ein selbst genutztes Baudenkmal. Zum Gesamtbetrag der Einkün e hinzuzurechnen ist ein Ersta ungsüberhang bei den Vorsorgeaufwendungen und der Kirchensteuer.
3.1.6 Zu versteuerndes Einkommen
Das zu versteuernde Einkommen wird ermi elt, indem vom Einkommen gegebenenfalls Freibeträge
für Kinder (Kinderfreibetrag und Erziehungsfreibetrag) und ein Härteausgleich für Nebeneinkün e
abgezogen werden. Einzelheiten zu den Freibeträgen für Kinder lesen Sie im Kapitel „Steuerliche
Berücksich gung von Kindern“.
Härteausgleich
Bezieher von Einkün en aus nichtselbstständiger Arbeit (dazu zählen auch Betriebs- oder Werksrenten
sowie Beamtenpensionen), die noch andere, nicht dem Lohnsteuerabzug unterliegende Einkün e
erzielen, müssen diese versteuern, wenn sie insgesamt mehr als 410 Euro im Jahr betragen.
70
Einkommensteuer
Betragen die nicht dem Lohnsteuerabzug unterliegenden Einkün e (also beispielsweise ein Gewinn
aus einer selbstständigen Nebentä gkeit oder der steuerpflich ge Anteil einer gesetzlichen Rente)
zwar mehr als 410 Euro, aber weniger als 820 Euro im Jahr, so wird die Besteuerung durch den sogenannten Härteausgleich abgemildert. Dabei wird das Einkommen um den Betrag gekürzt, um den die
nicht dem Lohnsteuerabzug unterliegenden Einkün e (gegebenenfalls vermindert um den anteiligen
Altersentlastungsbetrag) niedriger als 820 Euro sind (§ 46 Abs. 3, 5 EStG, § 70 EStDV). Für der Abgeltungsteuer unterliegende Kapitaleinkün e wurde der Härteausgleich im Rahmen der Güns gerprüfung ab 2014 leider abgescha .
Beispiel:
Ein lediger Arbeitnehmer bezieht neben seinem lohnsteuerpflich gen Arbeitslohn noch ein Honorar aus freiberuflicher Tä gkeit abzüglich Betriebsausgaben in Höhe von 620 Euro. Da diese Einkün e über 410 Euro, aber unter 820 Euro liegen, wird ein Härteausgleich von 200 Euro (820 Euro
minus 620 Euro) gewährt. Diese 200 Euro werden bei der Ermi lung des zu versteuernden
Einkommens vom Einkommen abgezogen, sodass von den Nebeneinkün en in Höhe von 620 Euro
am Ende nur 420 Euro der tariflichen Einkommensteuer unterworfen werden.
3.1.7 Tarifliche Einkommensteuer
Die tarifliche Einkommensteuer ergibt sich durch Anwendung des maßgebenden Einkommensteuertarifs (Grundtarif oder Spli ngtarif) auf das zu versteuernde Einkommen.
Unterliegen Einkün e – zum Beispiel Lohnersatzleistungen oder steuerfreie ausländische Einkün e
– dem Progressionsvorbehalt, ist die tarifliche Einkommensteuer ebenso besonders zu ermi eln wie
beim Vorliegen von der Fün elregelung unterliegenden außerordentlichen Einkün en (z.B. Abfindungen). In diesen Fällen ist ein anderer als der aus den Steuertabellen sich ergebende Steuersatz
anzuwenden. Einzelheiten zur Berechnung des besonderen Steuersatzes bei Lohnersatzleistungen
lesen Sie im Kapitel „Einkün e aus nichtselbstständiger Arbeit“ und zur Fün elregung nachfolgend.
Die Einkommensteuer auf Kapitaleinkün e wird i.d.R. von den Kredit- und Finanzdienstleistungsins tuten in Form der 25%igen Kapitalertragsteuer (Abgeltungsteuer) einbehalten. Mit diesem
Steuerabzug ist die Einkommensteuer abgegolten, sodass Kapitaleinkün e bei der Ermi lung des zu
versteuernden Einkommens außen vor bleiben. In bes mmten Fällen ist es jedoch erforderlich, den
Steuerabzug zu korrigieren oder die Steuer im Rahmen der Veranlagung erstmalig festzusetzen, wenn
z. B. von steuerpflich gen Kapitalerträgen keine Kapitalertragsteuer einbehalten wurde oder sich im
Rahmen eines Antrags auf Überprüfung des Steuereinbehalts ergibt, dass der Steuerabzug zu hoch
war.
Die tarifliche Einkommensteuer wird dann um einen Korrekturbetrag für die Abgeltungsteuer erhöht
oder vermindert. Der Korrekturbetrag beträgt 25 % aus den noch nicht versteuerten Kapitalerträgen.
Bei einer Überprüfung des Steuereinbehalts wird der Korrekturbetrag berechnet aus der Differenz
zwischen den Kapitalerträgen, von denen ein Steuerabzug vorgenommen wurde, und den vom Steuerpflich gen korrigierten Kapitalerträgen.
71
Ermittlung der Steuer
Einkommensteuertarif
Der Einkommensteuertarif, aus dem die Einkommensteuertabellen und – durch Einarbeitung der für
die Arbeitnehmer geltenden Freibeträge und Pauschbeträge – auch die Lohnsteuertabellen abgeleitet
werden, ist das Kernstück des Einkommensteuergesetzes. Nach ihm richtet sich grundsätzlich die vom
Steuerpflich gen aus seinem Einkommen zu tragende Einkommensteuer (Lohnsteuer). Zu unterscheiden ist hier ein fester Steuersatz von 25 % für die meisten Kapitalerträge und einem progressiven Tarif
für andere Einkün e.
Der linear-progressive Tarif ist ab 2014 wie folgt gestaltet (§ 32a Abs. 1 EStG):
■ Von dem zu versteuernden Einkommen bleibt ein Grundfreibetrag steuerfrei. Er beträgt für
Einzel-/Zusammenveranlagte 8.354 Euro/16.708 Euro.
■ In der ersten linear-progressiven Zone steigen die Grenzsteuersätze auf das über dem Grundfreibetrag liegende Einkommen von 14 % (Eingangssteuersatz ) auf 23,97 % bei einem zu versteuernden Einkommen bis 13.469 Euro/26.939 Euro.
■ In der anschließenden zweiten linear-progressiven Zone werden die Einkommen mit Grenzsteuersätzen zwischen 23,97 % und 42 % (Spitzensteuersatz) bei einem zu versteuernden Einkommen bis 52.881 Euro / 105.763 Euro erfasst.
■ Im darauffolgenden Bereich (obere Propor onalzone) wird jeder Einkommenszuwachs gleichbleibend mit 42 % besteuert bis zu einem Einkommen von 250.730 Euro / 501.461 Euro.
■ Hohe Einkommen ab 250.731 Euro / 501.462 Euro werden mit einer zusätzlichen „Reichensteuer“ von 3%-Punkten belastet. Der Steuersatz beträgt demnach 45 %.
In den beiden linear-progressiven Zonen steigt die Steuerbelastung des Einkommenszuwachses
(Grenzbelastung) – mit unterschiedlicher Steigung – linear an. Sie ist in der oberen Propor onalzone
konstant. Die Steuerbelastung im Verhältnis zum gesamten zu versteuernden Einkommen (Durchschni sbelastung) steigt mit wachsendem Einkommen an und nähert sich für sehr hohe Einkommen
dem Spitzensteuersatz.
Wich g für Steuersparer ist die Unterscheidung zwischen Durchschni ssteuersatz und Grenzsteuersatz:
■ Der Durchschni ssteuersatz gibt an, wie hoch der prozentuale Anteil der festgesetzten Einkommensteuer am zu versteuernden Einkommen ist.
■ Der Grenzsteuersatz ist quasi der persönliche Spitzensteuersatz eines bes mmten Steuerzahlers.
Der Grenzsteuersatz gibt – vereinfacht ausgedrückt – die steuerliche Belastung auf den letzten
Euro des zu versteuernden Einkommens wieder.
Tarifermäßigung durch die Fünftelregelung
Bei außerordentlichen Einkün en können zur Vermeidung von Härten, die sich infolge der Tarifprogression ergeben können, Tarifvergüns gungen in Anspruch genommen werden. Hierfür kommen insbesondere Einkün e in Betracht, die einmalig zufließen, zum Beispiel Abfindungen, Entschädigungen,
Ausgleichszahlungen an selbstständige Handels- und Versicherungsvertreter, betriebliche Veräußerungsgewinne sowie bes mmte Einkün e aus einer mehrjährigen Tä gkeit. Die Tarifermäßigung für
eine Abfindung können Arbeitnehmer nicht nur bei Kündigung bekommen, sondern auch bei einer
deutlichen Reduzierung der Arbeitszeit (BFH vom 25.8.2009, IX R 3/09, BStBl II 2010 S. 1030).
72
Einkommensteuer
Die Tarifvergüns gung ergibt sich dadurch, dass die begüns gten außerordentlichen Einkün e durch
fünf geteilt werden und die dann hierauf en allende Steuer mit fünf mul pliziert wird (Fün elregelung gemäß § 34 Abs. 1 EStG). Damit wird die Progression geglä et. Die Berechnung der Einkommensteuer vollzieht sich in mehreren Schri en, nachfolgend illustriert anhand von Beispielwerten:
Beispiel:
Der verheiratete Angestellte Hans Adam hat 2014 eine Abfindung in Höhe von 20.000 Euro
erhalten. Sein zu versteuerndes Einkommen inkl. Abfindung beträgt 69.964 Euro.
1. Das zu versteuernde Einkommen wird um die außerordentlichen Einkün e verringert:
69.964 Euro - 20.000 Euro
2. Für das verbleibende zu versteuernde Einkommen (49.964 Euro) ist die Einkommensteuer zu
ermi eln: 8.066 Euro
3. Die Abfindung (20.000 Euro) ist durch 5 zu dividieren: 4.000 Euro
4. Das Fün el ist dem verbleibenden zu versteuernden Einkommen hinzuzurechnen:
53.964 Euro
5. Die Steuer auf das erhöhte zu versteuernde Einkommen (53.964 Euro) ist zu ermi eln:
9.254 Euro
6. Die auf das Fün el en allende Steuer wird berechnet: 9.254 Euro - 8.066 Euro = 1.188 Euro
7. Die auf das Fün el en allende Steuer wird verfünffacht: 5 x 1.188 Euro = 5.940 Euro
8. Das Ergebnis von Schri 7 - die auf die außerordentlichen Einkün e en allende, geglä ete
Steuer - wird zur Steuer auf das nicht begüns gte Einkommen (49.964 Euro) hinzugerechnet:
8.066 Euro + 5.940 Euro = 14.006 Euro
Herr Adam und seine Frau müssen somit ans Finanzamt 14.006 Euro Einkommensteuer plus 770,33
Solidaritätszuschlag zahlen. Ohne die Fün elregelung hä en sie auf ihr zu versteuerndes Einkommen von 69.964 Euro nach dem Spli ngtarif eine tarifliche Einkommensteuer von 14.372 Euro
zzgl. Solidaritätszuschlag von 790,46 Euro zahlen müssen. Das Ehepaar Adam spart somit Steuern
von insgesamt 386,13 Euro.
Die Fün elregelung kommt nur zur Anwendung, wenn Sie die außerordentlichen Einkün e zusammengeballt in einem Kalenderjahr ausgezahlt erhalten (entweder in einem Einmalbetrag oder in
Teilzahlungen) und nicht über zwei oder mehrere Jahre. Lassen Sie sich beispielsweise Ihre Abfindung
über zwei Jahre verteilt auszahlen, ist die güns ge Besteuerung futsch, ausgenommen bei einer
minimalen Teilauszahlung von maximal 5 % der Hauptabfindungszahlung in einem anderen Jahr
(BMF-Schreiben vom 17.1.2011, BStBl I 2011 S. 39). Eine Teilleistung von über 10 % der Hauptleistung
ist nicht mehr geringfügig und verhindert damit die güns ge Fün elregelung (BFH vom 8.4.2014,
IX R 28/13, BFH/NV 2014 S. 1514).
73
Ermittlung der Steuer
Haben Sie neben Ihrer Abfindung auch dem Progressionsvorbehalt unterliegende Lohnersatzleistungen wie z.B. Arbeitslosengeld bezogen, werden diese steuerfreien Leistungen den übrigen
steuerpflich gen Einkün en leider voll hinzugerechnet und nicht nur mit einem Fün el (BFH vom
22.9.2009, IX R 93/07, BStBl II 2010, S. 1032). So sieht das auch die Finanzverwaltung (BMF-Schreiben
vom 1.11.2013, BStBl I 2013 S. 1326). Müssen Sie Lohnersatzleistungen zurückzahlen, muss sich der
damit verbundene nega ve Progressionsvorbehalt wegen des niedrigeren Steuersatzes auch bei der
Fün elregelung notwendig steuermindernd auswirken. Die einzelnen Rechenschri e hat der Bundesfinanzhof vorgegeben (BFH vom 11.12.2012, IX R 23/11, BFH/NV 2013 S. 814).
3.1.8 Festzusetzende Einkommensteuer
Die sich durch Anwendung des Grund- bzw. Spli ngtarifs auf das zu versteuernde Einkommen
ergebende Einkommensteuer, erhöht um die Steuer auf nach der Fün elreglung ermäßigt besteuerte
außerordentliche Einkün e, ergibt die tarifliche Einkommensteuer. Diese ist um bes mmte Beträge zu
vermindern oder zu erhöhen:
■ abzüglich Steuerermäßigungen, insbesondere für haushaltsnahe Dienstleistungen und
Parteispenden,
■ abzüglich anrechenbare ausländische Quellensteuern,
■ abzüglich 3,8-faches des Gewerbesteuer-Messbetrages bei Einkün en aus Gewerbebetrieb,
■ zuzüglich Abgeltungsteuer auf Kapitalerträge ohne bzw. mit nicht korrektem
Kapitalertragsteuerabzug,
■ zuzüglich erhaltenes Kindergeld, wenn vom Einkommen Kinder- und Erziehungsfreibeträge
abgezogen wurden,
■ zuzüglich Zulageanspruch bei der Riester-Rente, wenn der Sonderausgabenabzug der
Riester-Beiträge güns ger ist als die Zulage.
Das Ergebnis der Zu- und Abzüge ist die festzusetzende Einkommensteuer.
3.1.9 Steuerersta ung bzw. Steuernachzahlung
Auf die festgesetzte Einkommensteuer werden angerechnet:
■ durch Steuerabzug erhobene Einkommensteuer (Lohnsteuer, Bauabzugssteuer),
■ Kapitalertragsteuer, soweit sie auf Kapitalerträge en ällt, die nach dem Einkommensteuertarif
besteuert werden,
■ ausländische Quellensteuer, soweit sie auf Erträge en ällt, die nach dem Einkommensteuertarif
besteuert werden,
■ die nach der Zinsinforma onsverordnung gezahlte ausländische Quellensteuer und
■ für dieses Jahr geleistete vierteljährliche Einkommensteuer-Vorauszahlungen.
74
Einkommensteuer
Ergibt sich als Ergebnis eine Steuernachzahlung, ist diese als Abschlusszahlung an das Finanzamt zu
zahlen. Ergibt sich ein Überschuss zu Ihren Gunsten, wird Ihnen dieser Betrag ersta et. Tri der Steuerbescheid erst nach 15 Monaten ab Ende des Veranlagungszeitraums bei Ihnen ein, müssen Sie für
eine Steuernachforderung Nachzahlungszinsen zahlen bzw. erhalten Sie für eine Steuerrückzahlung
Ersta ungszinsen (§ 233a AO). Der Zinssatz von 6 % p.a. ist verfassungsgemäß (BFH vom 20.4.2011,
I R 80/10, BFH/NV 2011 S. 1654). Allerdings ist dazu bereits eine neue Revision beim BFH anhängig
(Az. IX R 31/13).
3.1.10 Säumniszuschlag
Führt der Steuerbescheid zu einer Nachzahlung, kann das Finanzamt bei nicht rechtzei ger Zahlung
einen Säumniszuschlag festsetzen. Je angefangenen Monat beträgt der Zuschlag 1 % des auf den
nächsten durch 50 Euro teilbaren abgerundeten säumigen Steuerbetrages.
3.1.11 Quellenabzugsverfahren
Lohnsteuer und Kapitalertragsteuer werden bereits im Laufe des Jahres vom Arbeitgeber bzw. einem
Kredi ns tut direkt an der Quelle erhoben. Man spricht deshalb von einem Quellenabzugsverfahren.
Die Lohnsteuer wird vom Arbeitgeber monatlich zusammen mit dem Solidaritätszuschlag und der
Kirchensteuer vom Bru olohn direkt einbehalten. Der Arbeitgeber bescheinigt die Beträge auf der
Lohnsteuerbescheinigung. Das Finanzamt berücksich gt diese Beträge als Vorauszahlung auf die endgül g zu zahlende Einkommensteuer, die bei der Steuerveranlagung ermi elt wird.
Vergleichbar ist das Verfahren bei den Einkün en aus Kapitalvermögen. Die im Laufe des Jahres gezahlte Kapitalertragsteuer (Abgeltungsteuer) ist seit 2009 in der Regel abgeltend, d. h., die Einkün e
müssen in der Steuererklärung nicht mehr angegeben werden. Eine Anrechnung der Kapitalertragsteuer in der Steuerveranlagung ist nur möglich, wenn die Kapitaleinkün e nach dem Grund- bzw. Splitngtarif besteuert werden, z. B. im Rahmen einer Güns gerprüfung oder eines Antrags auf Überprüfung des Steuereinbehalts. Geben Sie die Kapitalertragsteuer und ggf. ausländischen Quellensteuern
unbedingt an und fügen Sie die Steuerbescheinigung Ihrer Bank im Original bei.
Tipp:
Mit einem Freistellungsau rag lässt sich ein Kapitalertragsteuerabzug ganz oder teilweise vermeiden. Näheres dazu finden Sie im Kapitel „Einkün e aus Kapitalvermögen“.
3.1.12 Vorauszahlungsverfahren
Bei Einkün en von Freiberuflern, Gewerbetreibenden und Vermietern gibt es keine Quellensteuer.
Hier setzt das Finanzamt Vorauszahlungen auf die Einkommensteuer fest, die sich nach der voraussichtlichen Jahressteuerschuld richten. Aber auch bei Arbeitnehmern kann das Finanzamt Vorauszahlungen festzusetzen. Das geschieht zum Beispiel bei Arbeitnehmern mit selbstständigen Nebeneinkün en oder Vermietungseinkün en oder bei Ehepartnern, die die Steuerklassenwahl III/V getroffen
haben und daher zu wenig Lohnsteuer während des Jahres zahlen.
75
Ermittlung der Steuer
Die Einkommensteuer-Vorauszahlungen sind vierteljährlich fällig, und zwar am 10. März, 10. Juni, 10.
September und 10. Dezember. Die Vorauszahlungen werden vom Finanzamt durch einen besonderen
Bescheid in vier gleich hohe Teilbeträge festgesetzt. Im Regelfall geschieht dies zusammen mit dem
Steuerbescheid. Vorauszahlungen sind nur festzusetzen, wenn sie mindestens 400 Euro im Kalenderjahr und mindestens 100 Euro für einen Vorauszahlungszeitraum betragen. Ungleich verteilte
Vorauszahlungen, etwa wegen schwankender Einnahmen aus Gewerbebetrieb während des Jahres,
sind nicht zulässig (BFH vom 22.11.2011, VIII R 11/09, BStBl II 2012 S. 329).
Wie die Lohnsteuer und die anderen Quellensteuern werden auch die Vorauszahlungen bei der
Einkommensteuer-Veranlagung auf die festgesetzte Einkommensteuer angerechnet. Erweisen sich
Ihre Vorauszahlungen als zu hoch, ersta et das Finanzamt den zu viel gezahlten Betrag.
Tipp:
Bei der Festsetzung der Vorauszahlungen orien eren sich die Finanzbeamten am letzten Steuerbescheid. Fallen Ihre Einkün e geringer aus, sollten Sie rechtzei g eine Herabsetzung der Vorauszahlung beantragen. Gleiches gilt, wenn sich Ihre persönlichen Verhältnisse geändert haben – beispielsweise durch Heirat. Keine Auswirkung auf die Vorauszahlungen hat die Geburt eines Kindes.
Jeder Steuerbescheid enthält neben der Steuerberechnung einen Abrechnungsteil, in dem insbesondere Vorauszahlungen sowie einbehaltene Steuern, z. B. Lohnsteuer, ausländische Steuern und
gegebenenfalls Kapitalertragsteuer, auf die Steuerschuld angerechnet werden.
76
Kirchensteuer
3.2 Kirchensteuer
Überblick ........................................................................................................................................ 77
Berücksich gung von Freibeträgen für Kinder................................................................................. 77
Nichtberücksich gung des Teileinkün everfahrens ........................................................................ 78
Au eilung bei glaubensverschiedenen Ehen ................................................................................... 78
Au eilung bei konfessionsverschiedenen Ehen ............................................................................... 78
Kirchenlohnsteuer .......................................................................................................................... 79
Kirchenkapitalertragsteuer ............................................................................................................. 79
Kirchensteuer auf Abgeltungsteuer im Steuerbescheid ................................................................... 80
Kappung der Kirchensteuer ............................................................................................................ 81
Umzug in anderes Bundesland........................................................................................................ 81
Kirchenaustri ................................................................................................................................ 81
Einspruch gegen den Kirchensteuerbescheid?................................................................................. 82
Kirchensteuersätze, Kirchgeld, Kappung.......................................................................................... 82
3.2.1 Überblick
Wer einer steuererhebungsberech gten Kirche – dazu zählen alle großen Religionsgemeinscha en –
angehört, muss Kirchensteuer zahlen. Die Kirchensteuer bes mmt sich nach den Kirchensteuergesetzen der Länder. Je nach Konfession und Wohnort gelten unterschiedliche Regelungen. Die folgenden
Grundsätze gelten in fast allen Fällen für die großen Amtskirchen.
Eine eigenständige Steuererklärung ist nicht erforderlich. Bemessungsgrundlage für die Kirchensteuer
ist die Einkommen- bzw. Lohnsteuer. Der Kirchensteuersatz richtet sich nach dem Bundesland und der
Konfession. Er beträgt in Bayern und Baden-Wür emberg 8 %, in allen anderen Bundesländern 9 %.
Beispiel:
Die festzusetzende Einkommensteuer für einen ledigen Katholiken in Bayern wird mit 10.000 Euro
festgesetzt. Die Kirchensteuer beträgt 8 % der Einkommensteuer, also 800 Euro.
Die Kirchensteuer ist im Jahr ihrer Zahlung in der Einkommensteuererklärung als Sonderausgabe
absetzbar.
3.2.2 Berücksich gung von Freibeträgen für Kinder
Sind bei der Steuerveranlagung Kinder zu berücksich gen, gilt eine Besonderheit. Es ist von der
Einkommensteuer auszugehen, die sich unter Berücksich gung der Freibeträge für Kinder (Kinder- und
Erziehungsfreibetrag) ergibt. Dies gilt auch dann, wenn – für Zwecke der Einkommensteuer – keine
Freibeträge für Kinder angesetzt werden, da das Kindergeld für die Eltern güns ger ist. In diesem Fall
ist die Bemessungsgrundlage für die Kirchensteuer daher gesondert zu ermi eln.
Zwei Fälle sind also zu unterscheiden:
77
Ermittlung der Steuer
■ Die Freibeträge für Kinder wurden bereits bei der Einkommensteuerveranlagung berücksich gt.
Das ist nur bei Eltern mit höherem Einkommen der Fall. Die festgesetzte Steuer stellt dann die
Bemessungsgrundlage für die Kirchensteuer dar.
■ In den weitaus meisten Fällen werden bei der Einkommensteuerveranlagung keine Kinderfreibeträge berücksich gt, da das Kindergeld für die Eltern güns ger ist. Das bei der Einkommensteuer
maßgebliche zu versteuernde Einkommen wird dann um die Kinderfreibeträge vermindert. Dann
wird – fik v – die Einkommensteuer ermi elt. Hiervon wird dann die Kirchensteuer berechnet.
3.2.3 Nichtberücksich gung des Teileinkün everfahrens
Haben Sie Einnahmen erzielt, die dem Teileinkün everfahren unterlagen, bleiben 40 % der Einkün e
steuerfrei. Das Teileinkün everfahren gilt jedoch nicht für die Bemessungsgrundlage für die Kirchensteuer. Hier werden die steuerfreien Einnahmen wieder dem Einkommen hinzugerechnet, damit
die Kirchensteuer nicht geschmälert wird. Umgekehrt werden steuerlich nicht abziehbare nega ve
Teileinkün e von der Bemessungsgrundlage abgezogen.
3.2.4 Au eilung bei glaubensverschiedenen Ehen
Gehört nur ein Ehepartner einer Religionsgemeinscha an, die Kirchensteuer erheben darf, und der
andere nicht, handelt es sich um eine glaubensverschiedene Ehe. Zum Beispiel: Der Ehemann ist
römisch-katholisch, die Ehefrau konfessionslos.
In diesen Fällen stellt sich die Frage, wie die Bemessungsgrundlage für die Kirchensteuer zu ermi eln
ist. Bei zusammen veranlagten Ehepartnern gibt es nämlich nur ein gemeinsames zu versteuerndes
Einkommen und damit nur eine gemeinsame festzusetzende Einkommensteuer. Nur auf den Anteil
des kirchensteuerpflich gen Ehega en darf jedoch Kirchensteuer erhoben werden. Die Kirchensteuer
ist daher nach dem Teil der gemeinsamen Einkommen- oder Lohnsteuer zu berechnen, der auf den
kirchensteuerpflich gen Ehega en en ällt.
Wich g:
Hat der kirchensteuerpflich ge Ehega e überhaupt keine Einkün e oder nur Einkün e unter dem
steuerlichen Grundfreibetrag, wird keine Kirchensteuer festgesetzt. Allerdings wird vielfach bei
glaubensverschiedener Ehe von dem der Kirche angehörenden gering- oder nicht verdienenden
Ehega en abhängig von dem Bundesland und der Konfession ein besonderes Kirchgeld erhoben.
3.2.5 Au eilung bei konfessionsverschiedenen Ehen
Eine Au eilung ist auch erforderlich, wenn Ehega en verschiedenen steuerberech gten Kirchen angehören (konfessionsverschiedene Ehe). Werden die Ehega en bei der Einkommensteuer zusammen
veranlagt, wird zumeist die Kirchensteuer häl ig auf die beiden Religionsgemeinscha en aufgeteilt.
Bei Einzelveranlagung wird die für jeden Ehega en gesondert berechnete Einkommen- bzw. Lohnsteuer als Bemessungsgrundlage für die individuelle Kirchensteuerberechnung zugrunde gelegt.
78
Kirchensteuer
Tipp:
Wollen Ehega en in konfessionsverschiedener Ehe die häl ige Au eilung vermeiden und eine
individuelle Besteuerung bei der Kirchensteuer erreichen, so müssen sie die getrennte Veranlagung
bei der Einkommensteuer wählen.
3.2.6 Kirchenlohnsteuer
Bei Lohnsteuerpflich gen berechnet der Arbeitgeber die Kirchensteuer und führt sie zusammen mit
der Lohnsteuer an das Finanzamt ab. Dabei richtet sich der Arbeitgeber nach dem in der ELStAMDatenbank vermerkten Schlüssel für die Religionszugehörigkeit. Die häufigsten Abkürzungen sind: ev =
evangelisch (protestan sch), rk = römisch-katholisch, ak = alt-katholisch, rf = evangelisch-reformierte
Kirche und is = jüdische Gemeinden / israeli sche Kultusgemeinden.
Aus Vereinfachungsgründen kann der Arbeitgeber für alle Arbeitnehmer den monatlichen Kirchensteuerabzug - die sog. Kirchenlohnsteuer - mit dem Kirchensteuersatz abrechnen, der für den Ort
der Betriebsstä e gilt. Der Arbeitgeber braucht also nicht zu unterscheiden, wo die Arbeitnehmer
wohnen. Bei der Einkommensteuerveranlagung legt das Finanzamt dann abhängig vom Wohnort den
rich gen Kirchensteuersatz zugrunde.
Tipp:
Ist der Kirchensteuersatz des Bundeslandes Ihres Arbeitgebers höher als der Satz Ihres Wohnsitzbundeslandes, kann sich die Abgabe einer freiwilligen Steuererklärung lohnen.
3.2.7 Kirchenkapitalertragsteuer
Seit dem Jahr 2009 wird im Rahmen des Steuerabzugs durch die Kredi ns tute auch eine Kirchensteuer auf die Kapitalertragsteuer (Kirchenkapitalertragsteuer) einbehalten, d. h. die Bank behält die
Kirchensteuer auf die Kapitalertragsteuer ein. Diese Kirchensteuer ist abgeltend, d. h. sie kann dann im
Rahmen einer Steuerveranlagung nicht mehr als Kirchensteuer-Vorauszahlung berücksich gt werden
(ausgenommen bei individueller Besteuerung im Rahmen der Güns gerprüfung in der Steuererklärung). Auch ein Sonderausgabenabzug ist nicht möglich, weshalb schon beim Abzug die Kapitalertragsteuer (Abgeltungsteuer) ermäßigt wird.
Voraussetzung für den Abzug durch die Bank ist bis 2014, dass der Steuerpflich ge gegenüber seiner
Bank vor Jahresbeginn erklärt, dass die Kirchensteuer einbehalten und an das zuständige Finanzamt
abgeführt werden sollte. Das entsprechende Antragsformular gibt es bei der Bank. Anzugeben im
Antragsformular sind insbesondere die Religionsgemeinscha und das Datum, ab wann der Antrag
gelten soll. Er gilt einheitlich für alle auf den Namen des Antragstellers geführten Konten und Depots.
Ausgenommen sind Konten und Depots mit Gläubigervorbehalt, z. B. Treuhandkonten, Mietkau onskonten, Konten von Wohnungseigentümergemeinscha en sowie betriebliche Konten.
Ab 2015 ist ein solcher Antrag nicht mehr erforderlich, sofern wie geplant die Kredi ns tute die Konfessionszugehörigkeit ihrer Kunden per Datenbankabfrage beim Bundeszentralamt für Steuern erfahren können. Dazu muss der Bank die Steuer-Iden fika onsnummer des Bankkunden bekannt sein, die
sie ggf. beim Kunden abfragt. Besteht Kirchenmitgliedscha , wird die Kirchensteuer ebenso wie schon
die Abgeltungsteuer vom Kredi ns tut automa sch von den Kapitalerträgen einbehalten.
79
Ermittlung der Steuer
Besonderheiten bestehen bei Ehega en und bei anderen Konten und Depots, an denen mehrere
Personen beteiligt sind. Jeder Ehega e hat grundsätzlich einen Einzelantrag zu stellen für die auf
seinen Namen geführten Einzelkonten. Die Ehega en können alterna v jedoch auch einen gemeinscha lichen Antrag stellen. Dieser gilt dann sowohl für die Einzelkonten der Ehega en als auch für
Gemeinscha skonten. Innerhalb des gemeinscha lichen Antrags ist anzugeben, in welchem Verhältnis
die Kapitalerträge der Gemeinscha skonten auf die Ehega en aufgeteilt werden sollen. Ohne Angabe
des Verhältnisses gilt eine häl ige Au eilung.
Bei Konten und Depots für eine Personenmehrheit – außer Ehega en -, z. B. Investmentklubs, kann
die Kirchensteuer nur einbehalten werden, wenn alle Beteiligten derselben Religionsgemeinscha
angehören und derselbe Kirchensteuersatz anzuwenden ist.
Bei thesaurierenden Fonds ist mangels Geldzuflusses beim Anleger ein gesetzlicher Kirchensteuereinbehalt nicht vorgesehen.
Ändern sich die Verhältnisse während eines Jahres, z. B. Wechsel der Religionsgemeinscha , Änderung des Kirchensteuersatzes, Änderung des Au eilungsverhältnisses zwischen den Ehega en, und
wird das vom Kredi ns tut erst mit Wirkung ab dem Folgejahr berücksich gt, ist die Kirchensteuer
durch das Wohnsitzfinanzamt im Rahmen der Steuerveranlagung festzusetzen. Zu viel einbehaltene
Kirchensteuer wird auf diesem Wege ersta et.
3.2.8 Kirchensteuer auf Abgeltungsteuer im Steuerbescheid
Erklärung zur Festsetzung der Kirchensteuer
Wird von Kapitalerträgen Kapitalertragsteuer (Abgeltungsteuer) einbehalten, aber keine Kirchenkapitalertragsteuer, z. B. wegen fehlenden Antrags auf Abzug der Kirchensteuer, bei Einkün en aus
thesaurierenden Investmen onds oder Zinsen aus einer Wohnungseigentümergemeinscha , muss
der Kirchensteuerpflich ge nach Ablauf des Kalenderjahres entweder eine Einkommensteuererklärung
oder eine Erklärung zur Festsetzung der Kirchensteuer auf Kapitalerträge abgeben (Mantelbogen plus
Anlage KAP).
Eine Erklärung zur Festsetzung der Kirchensteuer auf die Abgeltungsteuer kommt in Betracht, wenn
keine Verpflichtung zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung besteht und eine Einkommensteuererklärung auch nicht freiwillig abgegeben wird. Im Gegensatz zur Einkommensteuererklärung müssen
in der Erklärung zur Festsetzung der Kirchensteuer nicht die Einkün e, sondern nur die Ziffer 1 in der
Zeile 6 der Anlage KAP sowie die Kapitalertragsteuerbeträge angegeben werden, von denen keine Kirchensteuern durch die Bank einbehalten wurden. Allerdings verlangt die Finanzverwaltung laut ihrer
amtlichen Ausfüllanleitung zur Anlage KAP auch die Angabe der Kapitalerträge, wenn sich die Kapitalertragsteuer ermäßigend auf die Kirchenkapitalertragsteuer auswirken soll. Das Finanzamt muss dann
die festgesetzte Kirchensteuer auf die bereits von der Bank einbehaltene Kapitalertragsteuer zu einem
Viertel anrechnen. Beantragen Sie daher bei Ihrer Bank eine entsprechende Steuerbescheinigung und
legen Sie diese der Erklärung bei.
80
Kirchensteuer
Antrag auf Überprüfung des Kirchensteuerabzugs
Ist von den Kapitalerträgen durch die Bank Kirchenkapitalertragsteuer einbehalten worden, kann der
Steuerpflich ge eine Kirchensteuerveranlagung zur Überprüfung des Steuereinbehalts beantragen.
Dies ist insbesondere sinnvoll, wenn die Bank nach Meinung des Steuerpflich gen zu viel Kirchenkapitalertragsteuer einbehalten hat.
Beispiel:
Petra Müller ist im Juli 2014 aus beruflichen Gründen von Düsseldorf nach Stu gart umgezogen.
Gegenüber ihrer Bank hat sie im Dezember 2013 einen Antrag auf Einbehalt der Kirchensteuer
gestellt; nach dem Umzug hat sie den Antrag nicht geändert. Die Bank hat von den gesamten
Kapitalerträgen eine Kirchenkapitalertragsteuer in Höhe von 9 % einbehalten. Da in BadenWür emberg ein Kirchensteuersatz von 8 % gilt, ist der Kirchensteuerabzug zu hoch. Frau Müller
kann eine besondere Kirchensteuerveranlagung beantragen zur Überprüfung des Steuereinbehalts.
Das Finanzamt ersta et ihr auf diesem Wege die zu viel gezahlte Kirchensteuer.
3.2.9 Kappung der Kirchensteuer
Die Kirchensteuer beträgt zwar grundsätzlich 8 % oder 9 % der Lohn- bzw. Einkommensteuer. In
einigen Bundesländern ist sie jedoch begrenzt auf einen bes mmten Prozentsatz – je nach Kirche
zwischen 2,75 % und 4 % des zu versteuernden Einkommens. Dies wird als Kirchensteuer-Kappung
bezeichnet. Die Kappungsregelung wirkt sich nur für einen kleinen Kreis von Steuerpflich gen mit
hohem Einkommen aus.
In den Ländern Berlin, Brandenburg, Bremen, Hamburg, Niedersachsen, Sachsen, Sachsen-Anhalt,
Schleswig-Holstein und Thüringen wird die Kappung von den Finanzämtern bei der Veranlagung zur
Einkommensteuer automa sch berücksich gt. In den übrigen Ländern wird sie nur auf Antrag gewährt. Der Antrag ist – zusammen mit einer Kopie des Einkommen- und Kirchensteuerbescheides – an
die zuständige Kirchenbehörde zu richten. In Bayern ist eine Kirchensteuer-Kappung nicht möglich.
3.2.10 Umzug in anderes Bundesland
Ist bei einem Umzug die Kirchensteuer am alten und neuen Wohnsitz unterschiedlich hoch, wird die
Bemessungsgrundlage für die Kirchensteuer gezwöl elt. Dann wird auf die jeweiligen Monate der
gül ge Kirchensteuersatz angewendet. Entsprechendes gilt auch beim besonderen Kirchgeld, wenn
dieses beim Umzug wegfällt oder hinzukommt.
3.2.11 Kirchenaustri
Die Steuerpflicht endet beim Kirchenaustri je nach Bundesland mit Ablauf des Kalendermonats
des Austri s (Baden-Wür emberg, Bayern, Niedersachsen, Nordrhein-Wes alen, Rheinland-Pfalz,
Saarland, Sachsen-Anhalt, Thüringen) oder des Folgemonats (Berlin, Brandenburg, Bremen, Hamburg,
Hessen, Mecklenburg-Vorpommern, Sachsen, Schleswig-Holstein).
81
Ermittlung der Steuer
Beim Kirchenaustri innerhalb des Jahres ist eine monatsbezogene Au eilung (sogenannte zeitanteilige Zwöl elung) vorzunehmen. Es kommt – auch bei Abfindungen oder anderen Sonderzahlungen –
nicht darauf an, ob das Einkommen vor oder nach dem Kirchenaustri erzielt wurde. Bei Tod wird die
Zwöl elungsregelung nicht angewandt.
Wich g:
Falls Sie bei einem Kirchenaustri während des Jahres Ihren für den Lohnsteuerabzug maßgebenden Eintrag in der ELStAM-Datenbank oder den Vorauszahlungsbescheid nicht haben ändern
lassen, bekommen Sie die überzahlte Kirchensteuer erst im Rahmen der Steuerveranlagung zurück.
Das Finanzamt erfährt in der Regel nicht, ob Sie aus der Kirche ausgetreten sind. Fügen Sie deshalb der
Einkommensteuererklärung eine Bescheinigung über den Kirchenaustri bei.
3.2.12 Einspruch gegen den Kirchensteuerbescheid?
Bei welcher Behörde Sie gegen den Kirchensteuerbescheid Einspruch einlegen können, finden Sie in
der Rechtsbehelfsbelehrung Ihres Bescheides erläutert. Der Kirchensteuerbescheid ist meist in den
Einkommensteuerbescheid integriert (außer etwa in Bayern). Ist allerdings die Kirchensteuer zu hoch,
weil die Einkommensteuer zu hoch festgesetzt wurde, müssen Sie innerhalb der einmona gen Frist
gegen die Festsetzung der Einkommensteuer Einspruch einlegen, nicht gegen die Kirchensteuer.
3.2.13 Kirchensteuersätze, Kirchgeld, Kappung
In der folgenden Tabelle finden Sie für ausgewählte Religionsgemeinscha en Angaben zum Kirchensteuersatz, ob besonderes Kirchgeld erhoben wird, ob eine Kirchensteuer-Kappung möglich ist und ob
bei einer Einkommen- bzw. Lohnsteuer größer null ein Mindestbetrag an Kirchensteuer erhoben wird.
Bundesland
Konfession
Kirchensteuersatz
Mindestbetrag an
Kirchensteuer
Kappung
Au eilung bei
konfessionsverschiedenen
Ehen
besonderes
Kirchgeld
p.a.
BadenWür emberg
evang. Landeskirche
in Baden und
Wür emberg
8%
kein
auf
Antrag
häl ig
96 – 3.600 €
Erzbistum Freiburg (rk)
8%
kein
auf
Antrag
häl ig
keines
Diözese Ro enburgStu gart (rk)
8%
kein
auf
Antrag
häl ig
keines
freireligiöse
Landesgemeinde Baden
8%
kein
keine
häl ig
keines
israeli sche
Religionsgemeinscha
Wür .
8%
kein
keine
häl ig
keines
82
Kirchensteuer
Bundesland
Konfession
Kirchensteuersatz
Mindestbetrag an
Kirchensteuer
Kappung
Au eilung bei
konfessionsverschiedenen
Ehen
besonderes
Kirchgeld
p.a.
Bayern
evang.-luth. Kirche in
Bayern
8%
kein
keine
keine
96 – 3.600 €
Erzdiözesen Augsburg,
Bamberg, Eichstä ,
München-Freising,
Passau, Regensburg,
Würzburg (rk)
8%
kein
keine
keine
keines
evang. Kirche BerlinBrandenburg
9%
kein
ja
häl ig nur bei
Kombina on
ev/rk
96 – 3.600 €
Erzbistum Berlin (rk)
9%
kein
ja
häl ig nur bei
Kombina on
ev/rk
96 – 3.600 €
evang. Kirche BerlinBrandenburg
9%
kein
ja
häl ig
96 – 3.600 €
Bistümer Berlin, Görlitz,
Magdeburg (rk)
9%
kein
ja
häl ig
96 – 3.600 €
Bremische evangelische
Kirche
9%
kein
ja
keine
96 – 3.600 €
Bistümer Hildesheim,
Osnabrück (rk)
9%
kein
ja
häl ig
96 – 3.600 €
Bremerhaven
Bremische evangelische
Kirche
9%
kein
ja
keine
96 – 3.600 €
Bistum Hildesheim (rk)
9%
kein
ja
keine
keines
Hamburg
Nordelbische ev-luth.
Kirche
9%
3,60 €
ja
häl ig
96 – 3.600 €
Erzbistum Hamburg (rk)
9%
3,60 €
ja
häl ig
96 – 3.600 €
Evang. Kirche in Hessen
und Nassau
9%
1,80 €
auf
Antrag
häl ig
96 – 3.600 €
Bistümer Fulda,
Limburg, Mainz,
Paderborn (rk)
9%
1,80 €
auf
Antrag
häl ig
96 – 3.600 €
freireligiöse Gemeinde
Offenbach
9%
kein
auf
Antrag
häl ig
96 – 3.600 €
jüdische Gemeinde
Frankfurt
9%
1,80 €
keine
häl ig
96 – 3.600 €
Berlin
Brandenburg
Bremen
Hessen
83
Ermittlung der Steuer
Bundesland
Konfession
Kirchensteuersatz
Mindestbetrag an
Kirchensteuer
Kappung
Au eilung bei
konfessionsverschiedenen
Ehen
besonderes
Kirchgeld
p.a.
MecklenburgVorpommern
evang.-luth.
Landeskirche
Mecklenburgs
9%
kein
keine
häl ig
96 – 3.600 €
Erzbistum Hamburg (rk)
9%
3,60 €
ja
häl ig
96 – 3.600 €
evang.-luth.
Landeskirche Hannover
9%
3,60 €
ja
keine
96 – 3.600 €
Erzbistümer Hildesheim,
Fulda, Osnabrück,
Münster (rk)
9%
kein
ja
häl ig
96 – 3.600 €
Erzbistum Paderborn
(rk)
9%
kein
ja
keine
keines
jüdische Gemeinde
Hannover
6%
kein
keine
keine
keines
evang. Kirche im
Rheinland und von
Wes alen, Lippische
Landeskirche,
Landeskirche
Schaumburg-Lippe
9%
kein
auf
Antrag
häl ig
96 – 3.600 €
Erzbistümer Essen, Köln,
Münster, Paderborn,
Bistum Aachen (rk)
9%
kein
auf
Antrag
häl ig
keines
jüdische
Kultusgemeinden
9%
kein
keine
häl ig
96 – 3.600 €
Niedersachsen
NordrheinWes alen
Rheinland-Pfalz
Saarland
84
alt-katholische Kirche
9%
kein
keine
häl ig
96 – 3.600 €
evang. Kirche der Pfalz
und im Rheinland
9%
kein
auf
Antrag
häl ig
96 – 3.600 €
Diözesen Limburg,
Mainz, Speyer, Trier (rk)
9%
kein
auf
Antrag,
Trier
keine
häl ig
96 – 3.600 €
freireligiöse Gemeinde
Mainz
9%
kein
keine
häl ig
96 – 3.600 €
evang. Kirche in der
Pfalz und im Rheinland
9%
kein
auf
Antrag
häl ig
96 – 3.600 €
Bistum Trier (rk)
9%
kein
keine
häl ig
96 – 3.600 €
israelit.
Synagogengemeinde
Saar
10 %
kein
keine
häl ig
keines
Kirchensteuer
Bundesland
Konfession
Kirchensteuersatz
Mindestbetrag an
Kirchensteuer
Kappung
Au eilung bei
konfessionsverschiedenen
Ehen
besonderes
Kirchgeld
p.a.
Sachsen
evang.-luth. Kirche
Sachsens
9%
3,60 €
ja
häl ig
96 – 3.600 €
Bistümer DresdenMeißen, Görlitz,
Magdeburg (rk)
9%
kein
ja
häl ig
96 – 3.600 €
evang. Landeskirche
Anhalts und Sachsens
9%
3,60 €
ja
häl ig
96 – 3.600 €
Bistum Magdeburg (rk)
9%
kein
ja
häl ig
96 – 3.600 €
SchleswigHolstein
Nordelbische evang.luth. Kirche
9%
3,60 €
ja
häl ig
96 – 3.600 €
Erzbistum Hamburg (rk)
9%
3,60 €
ja
häl ig
96 – 3.600 €
Thüringen
evang.-luth. Kirche in
Thüringen und evang.
Kirche der KPS
9%
3,60 €
ja
häl ig
96 – 3.600 €
Bistümer Erfurt, Fulda,
Magdeburg (rk)
9%
kein
ja
häl ig
96 – 3.600 €
Sachsen-Anhalt
85
Ermittlung der Steuer
3.3 Solidaritätszuschlag
Der Solidaritätszuschlag beträgt 5,5 % der festgesetzten Einkommensteuer und wird bereits bei der
Festsetzung von Einkommensteuer-Vorauszahlungen, bei der Erhebung der Kapitalertragsteuer sowie
beim Lohnsteuerabzug berücksich gt. Bei der Steuerveranlagung werden diese Vorabzahlungen dann
angerechnet. Bekommen Sie eine Steuerersta ung, wird auch der zu viel bezahlte Solidaritätszuschlag
vom Finanzamt zurückersta et.
Wie bei der Kirchensteuer gilt auch beim Solidaritätszuschlag eine Besonderheit für Eltern: Es ist
für die Ermi lung des Solidaritätszuschlags die Einkommensteuer zugrunde zu legen, die sich unter
Berücksich gung der in Betracht kommenden Freibeträge für Kinder ergibt. Dies gilt auch für die Fälle,
in denen – für Zwecke der Einkommensteuer – der Abzug von Freibeträgen für Kinder unterbleibt, da
das Kindergeld für die Eltern güns ger ist.
Wich g:
Der Solidaritätszuschlag wird nur erhoben, wenn die Jahressteuer bei Anwendung der Grundtabelle 972 Euro und bei Anwendung der Spli ngtabelle 1.944 Euro übersteigt (Nullzone). Geringverdiener werden hierdurch vom Solidaritätszuschlag freigestellt.
In einem Übergangsbereich (bis 1.340 Euro bei Ledigen, 2.680 Euro bei Verheirateten) wird der
Solidaritätszuschlag mit einem niedrigeren Satz festgesetzt.
Weitere Besonderheiten, wie bei der Ermi lung der Bemessungsgrundlage für die Kirchensteuer, gibt
es bei der Bemessungsgrundlage für den Solidaritätszuschlag nicht. Bruchteile eines Cents bleiben bei
der Ermi lung des Zuschlags außer Ansatz.
Erfolgt eine Pflicht- oder eine Wahlveranlagung zur Abgeltungsteuer, geht seit 2010 die im Steuerbescheid festgesetzte Abgeltungsteuer nicht mehr in die Bemessungsgrundlage für den Solidaritätszuschlag auf die übrige Einkommensteuer ein (§ 4 Abs. 2 SolZG). Sonst käme es zu Nachzahlungen des
Zuschlags.
Derzeit ist wieder ein Verfahren zur Frage der Verfassungsmäßigkeit des Zuschlages beim Bundesverfassungsgericht anhängig. Da alle Steuerbescheide einen diesbezüglichen Vorläufigkeitsvermerk
enthalten, ist ein Einspruch gegen die Festsetzung des Solidaritätszuschlags nicht erforderlich.
86
Überblick über kinderbezogene Steuervergünstigungen
4. STEUERLICHE BERÜCKSICHTIGUNG VON
KINDERN
4.1 Überblick über kinderbezogene Steuervergüns gungen
Die finanziellen Vergüns gungen für Eltern mit Kindern sind zahlreich. Einen Überblick über die
steuerliche Familienförderung erhalten Sie in der nachfolgenden Tabelle:
Art der Förderung
Kindergeld
Voraussetzungen
■
■
Kindscha sverhältnis zum Steuerpflich gen
Zusätzliche Voraussetzungen für volljährige
Kinder:
■
■
■
18-21 Jahre: arbeitsuchend
■
ohne zeitliche Begrenzung: behindert
und außerstande, sich selbst zu unterhalten
Höhe
für das erste und zweite Kind jeweils
184 Euro monatlich, für das dri e
Kind 190 Euro, für jedes weitere Kind
jeweils 215 Euro
18-25 Jahre:
in Berufsausbildung oder ohne Ausbildungsplatz oder in Übergangszeit zwischen zwei Ausbildungsabschni en oder
freiwilliger sozialer bzw. ökologischer
Dienst u.ä. Dienste oder Bundesfreiwilligendienst
Kinderfreibetrag
wie Kindergeld, Gewährung, falls Kindergeld nicht
güns ger ist
voller Kinderfreibetrag jährlich
4.368 Euro, halber Kinderfreibetrag
2.184 Euro
Freibetrag für
den Betreuungs-,
Erziehungs- und
Ausbildungsbedarf
wie Kinderfreibetrag
voller Erziehungsfreibetrag
jährlich 2.640 Euro, halber
Erziehungsfreibetrag 1.320 Euro
Entlastungsbetrag
für Alleinerziehende
■
Im Haushalt lebt mindestens ein Kind, für das
der Steuerpflich ge Anspruch auf Kindergeld
oder einen Kinderfreibetrag hat
■
Der Steuerpflich ge darf keinen Anspruch auf
den Spli ngtarif haben
■
Im Haushalt darf keine weitere volljährige
Person leben, für die kein Anspruch auf Kindergeld / Kinderfreibetrag besteht und mit der
der Steuerpflich ge eine Haushaltsgemeinscha bildet (z.B. der Lebensgefährte, Eltern).
Ausnahme: Kind, das im EU-/EWR-Raum einen
gesetzlichen Grundwehr- bzw. Zivildienst oder
davon befreienden freiwilligen Wehrdienst bis
zu drei Jahren leistet oder eine davon befreiende Tä gkeit als Entwicklungshelfer ausübt
Entlastungsbetrag von 1.308 Euro
jährlich, wird bereits während des
Jahres über die Steuerklasse II
berücksich gt
87
Steuerliche Berücksichtigung von Kindern
Art der Förderung
Ausbildungsfreibetrag
Kinderbetreuungskosten
Voraussetzungen
■
■
■
■
Kind ist volljährig
■
Aufwendungen für die Berufsausbildung sind
entstanden
■
■
Kindscha sverhältnis zum Steuerpflich gen
■
Kind bis vor Vollendung des 14. Lebensjahres
oder mit einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen Behinderung, ohne sich
selbst unterhalten zu können
Kind befindet sich in einer Berufsausbildung
Kind ist auswärts untergebracht
Höhe
924 Euro jährlich pro Kind sind als
außergewöhnliche Belastungen
abziehbar.
Steuerpflich ger hat Anspruch auf Kindergeld
oder einen Kinderfreibetrag
Kind gehört zum Haushalt des Steuerpflich gen
nur Sonderausgabenabzug von 2/3
der Betreuungskosten, maximal
4.000 Euro pro Kind
Steuerermäßigung
für Kirchensteuer
Steuerpflich ger hat Anspruch auf Kindergeld oder
einen Kinderfreibetrag
Die Bemessungsgrundlage für
die Kirchensteuer wird um die
Freibeträge für Kinder gekürzt.
Steuerermäßigung
für Solidaritätszuschlag
Steuerpflich ger hat Anspruch auf Kindergeld oder
einen Kinderfreibetrag
Die Bemessungsgrundlage für den
Solidaritätszuschlag wird um die
Freibeträge für Kinder gekürzt.
Altersvorsorge
(Riester-Verträge)
Dem Steuerpflich gen wurde für das Kind Kindergeld
ausbezahlt
Kinderzulage jährlich für bis
31.12.2007 geborene Kinder:
185 Euro, für danach geborene
Kinder: 300 Euro
Schulgeld
Übertragung des
BehindertenPauschbetrags des
Kindes
88
■
Steuerpflich ger hat Anspruch auf Kindergeld
oder einen Kinderfreibetrag
■
die Schule ist eine Schule in freier Trägerscha
oder eine überwiegend privat finanzierte
Schule
■
die Schule liegt in einem EU- oder EWR-Staat
oder es handelt sich um eine Deutsche Schule
im Ausland
■
die Schule führt zu einem anerkannten oder
einem vergleichbaren inländischen Abschluss
an einer öffentlichen Schule bzw. zu einem
anerkannten allgemeinbildenden oder berufsbildenden Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss
■
Steuerpflich ger hat Anspruch auf Kindergeld
oder einen Kinderfreibetrag
■
■
Kind erhält einen Behinderten-Pauschbetrag
Antrag auf Übertragung
30 % der Aufwendungen, höchstens
5.000 Euro pro Jahr und Elternpaar
als Sonderausgaben abziehbar.
Der Pauschbetrag des Kindes kann
auf den Steuerpflich gen übertragen
werden, wenn das Kind ihn nicht in
Anspruch nimmt.
Überblick über kinderbezogene Steuervergünstigungen
Art der Förderung
Übertragung des
HinterbliebenenPauschbetrags des
Kindes
Unterhaltsleistungen
niedrigere
zumutbare
Belastung bei
außergewöhnlichen Belastungen
Voraussetzungen
■
Steuerpflich ger hat Anspruch auf Kindergeld
oder einen Kinderfreibetrag
■
Kind erhält einen Hinterbliebenen-Pauschbetrag
■
Antrag auf Übertragung
■
kein Anspruch auf Kindergeld oder Kinderfreibetrag
■
Vermögen des Kindes übersteigt nicht
15.500 Euro
■
Einkün e und Bezüge des Kindes übersteigen
nicht 52 Euro monatlich
■
Antrag des Steuerpflich gen
Steuerpflich ger hat Anspruch auf Kindergeld oder
einen Kinderfreibetrag
Höhe
Der Pauschbetrag des Kindes kann
auf den Steuerpflich gen übertragen
werden, wenn das Kind ihn nicht in
Anspruch nimmt.
Maximal 8.354 Euro jährlich als
außergewöhnliche Belastungen
abziehbar, Anrechnungsfreibetrag
für eigene Einkün e und Bezüge des
Kindes von 624 Euro im Jahr
Verminderung der zumutbaren
Belastung für außergewöhnliche
Belastungen allgemeiner Art je nach
Kinderzahl
Zusätzlich gibt es noch steuerfreie Sozialleistungen, die Eltern unter bes mmten Voraussetzungen
erhalten können (insbesondere Elterngeld und Betreuungsgeld).
89
Steuerliche Berücksichtigung von Kindern
4.2 Voraussetzungen für die Kinderberücksich gung
Kindscha sverhältnis ..................................................................................................................... 90
Zusätzliche Voraussetzungen für volljährige Kinder ........................................................................ 91
Keine Einkommensermi lung bei volljährigen Kindern seit 2012 .................................................... 93
4.2.1 Kindscha sverhältnis
Kinder werden steuerlich berücksich gt, wenn ein Kindscha sverhältnis zum Steuerpflich gen
gegeben ist (§ 32 Abs. 1 EStG). Man kann unterscheiden zwischen leiblichen Kindern, Adop vkindern,
Pflegekindern, S ef- oder Enkelkinder und Waisenkinder.
Adoptivkinder
Sofern Sie ein Kind adop ert haben, wird Ihnen dieses auch steuerlich zugeordnet. Mit der Annahme als Kind erlischt also das Verwandtscha sverhältnis des Kindes zu seinen leiblichen Eltern. Die
Berücksich gung des Kindes bei den leiblichen Eltern endet mit Ablauf des Monats der Zustellung des
Annahmebeschlusses an den Annehmenden.
Volljährige Adop vkinder sind im ersten Grad mit den Adop veltern verwandt. Das Verwandtscha sverhältnis zu seinen leiblichen Eltern erlischt jedoch nur dann, wenn das Vormundscha sgericht der
Annahme zus mmt.
Pflegekinder
Ein Pflegekind muss im Haushalt der Pflegeperson sein Zuhause haben und auf deren Kosten unterhalten werden, damit diese Anspruch auf Kindergeld oder einen Kinderfreibetrag hat. Eine familienähnliche, auf längere Dauer angelegte Beziehung ist dafür Voraussetzung. Das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den leiblichen Eltern muss erloschen sein.
Eine volljährige, behinderte Person kann nur dann Pflegekind sein, wenn ihr geis ger Zustand dem
typischen Entwicklungsstand einer noch minderjährigen Person entspricht, aber trotzdem noch erzieherische Einwirkungsmöglichkeiten bestehen. Ferner muss zu den Pflegeeltern bereits eine längerfris ge ideelle Beziehung bestehen und von diesen beabsich gt sein, diese familiäre Bindung noch für
mindestens zwei Jahre aufrechtzuerhalten (BFH vom 9.2.2012, III R 15/09, BFH/NV 2012 S. 1043).
Kommen die leiblichen Eltern den Unterhaltsverpflichtungen weiterhin zu mindestens 75 % nach, wird
das Kind jedoch steuerlich nach wie vor den leiblichen Eltern zugeordnet.
Eine Haushaltsaufnahme liegt nur dann vor, wenn das Kind ständig in der gemeinsamen Familienwohnung des Antragstellers lebt und dort versorgt und betreut wird. Die bloße Anmeldung bei
der Meldebehörde genügt also nicht! Eine nur tageweise Betreuung während der Woche oder ein
wechselweiser Aufenthalt bei der Pflegeperson und bei den Eltern begründet keine Haushaltsaufnahme. Eine bestehende Haushaltszugehörigkeit wird durch eine zeitweilige auswär ge Unterbringung,
z. B. Krankenhausaufenthalt oder wegen Schul- oder Berufsausbildung oder Studium des Kindes, nicht
unterbrochen.
90
Voraussetzungen für die Kinderberücksichtigung
Ein behindertes Kind gehört trotz Heimunterbringung weiterhin zum Haushalt der (Pflege-)Eltern,
wenn es in einem zeitlich bedeutsamen Umfang im Haushalt weiterhin betreut wird.
Wich g:
Bei nicht zusammenlebenden Eltern geht das Finanzamt davon aus, dass das Kind dort lebt, wo es
gemeldet ist. Sie können diese Vermutung widerlegen.
Ist das Kind zu Erwerbszwecken, d.h. als Kostkind, in den Haushalt aufgenommen, wird das Pflegekind
steuerlich nicht berücksich gt. Dies ist allerdings nur dann der Fall, wenn den Pflegeeltern ein erheblich über den Pflegesätzen des zuständigen Jugendamts liegendes Pflegegeld gezahlt wird.
Stief- oder Enkelkinder
Mit Zus mmung des leiblichen Elternteils kann der Kinder- und der Erziehungsfreibetrag auch auf
Groß- oder S efeltern übertragen werden, wenn diese das Enkel- bzw. S e ind in ihren Haushalt
aufgenommen haben oder für sie eine konkrete Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind mangels
Leistungsfähigkeit der Eltern besteht.
Mit dem Kinderfreibetrag gehen auch eventuelle andere Steuerbegüns gungen (z. B. Ausbildungsfreibetrag, Behinderten- und Hinterbliebenen-Pauschbetrag, Entlastungsbetrag für Alleinerziehende) auf
die Groß- oder S efeltern über.
Waisenkinder
Wenn der andere Elternteil vor Beginn des Kalenderjahres verstorben ist oder wenn er während des
ganzen Kalenderjahres keinen Wohnsitz im Inland ha e, dann werden für das Waisenkind der Kinderfreibetrag und der Erziehungsfreibetrag in voller Höhe angesetzt.
4.2.2 Zusätzliche Voraussetzungen für volljährige Kinder
Während Kinder unter 18 Jahren bei einem bestehenden Kindscha sverhältnis steuerlich immer
berücksich gt werden, können volljährige Kinder steuerlich gemäß § 32 Abs. 4 EStG nur berücksich gt
werden, wenn sie
1. das 21. Lebensjahr noch nicht vollendet haben, arbeitsuchend sind oder
2. das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet haben und
■ sich in einer Berufsausbildung befinden (allgemeine Schulbildung, Fachschul- oder Hochschulausbildung, prak sche Ausbildung, bei behinderten Kindern auch der Besuch von
Behindertenschulen, Heimsonderschulen oder eines Anlerntrainings in einer Werksta für
Behinderte; siehe auch Abschni „Ausbildungsfreibetrag“) oder
■ die Berufsausbildung wegen eines fehlenden Ausbildungs-, Studien- oder Prak kumsplatzes nicht begonnen oder fortgesetzt werden kann oder
■ die Dauer der Übergangszeit zwischen zwei Ausbildungsabschni en höchstens vier Monate beträgt und die Kinder unterhalten werden müssen oder
91
Steuerliche Berücksichtigung von Kindern
■ die Dauer einer Zwangspause zwischen einem Ausbildungsabschni und einem der
nachfolgend aufgezählten freiwilligen Dienste höchstens vier volle Monate beträgt und die
Kinder unterhalten werden müssen, oder
■ die Kinder einen gesetzlich geregelten freiwilligen Dienst ableisten, und zwar ein freiwilliges soziales oder ökologisches Jahr im In- und Ausland im Sinne des JFDG, einen anderen
Dienst im Ausland im Sinne von § 5 BFDG, einen Freiwilligendienst der EU („Jugend in
Ak on“ bzw. ab 2014 „Erasmus+“), einen Freiwilligendienst aller Genera onen, einen
entwicklungspoli schen Freiwilligendienst, den Interna onalen Jugendfreiwilligendienst
oder den Bundesfreiwilligendienst ableisten, oder
3. die Kinder nicht aus Gründen der Berufsausbildung oder eines fehlenden Arbeits- bzw. Ausbildungsplatzes berücksich gt werden können und sie wegen einer körperlichen, geis gen oder
seelischen Behinderung außerstande sind, sich selbst zu unterhalten, vorausgesetzt, die Behinderung ist vor dem 25. Lebensjahr eingetreten. Dies ist erfüllt bei einem Grad der Behinderung
von mindestens 50, wenn eine übliche Erwerbstä gkeit des Kindes ausgeschlossen ist, oder bei
einem Merkmal H.
Nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums wird ein Kind in den Fällen der obigen Nr. 2 nur beim Kindergeld berücksich gt, wenn es keiner schädlichen Erwerbstä gkeit
nachgeht (siehe dazu nächster Abschni ).
Aufgrund einer Übergangsregelung werden Kinder, die vom 2.1.1982 bis einschließlich 1.1.1983 geboren sind, bis vor Vollendung des 26. Lebensjahres und Kinder, die bis einschließlich 1.1.1982 geboren
sind, bis vor Vollendung des 27. Lebensjahres berücksich gt. Gegen die gesetzliche Herabsetzung
der Altersgrenze ab 2008 von 27 auf 25 Jahre ist eine Verfassungsbeschwerde anhängig (Az. 2 BvR
646/14).
Arbeitsuchend bedeutet, dass das Kind bei einer inländischen Agentur für Arbeit arbeitsuchend
gemeldet ist und dies durch eine Bescheinigung der Behörde nachgewiesen wird. Nach Auffassung der
Familienkassen muss diese Meldung alle drei Monate erneuert werden. Dem hat jedoch der Bundesfinanzhof widersprochen (BFH vom 10.4.2014, III R 37/12). Das Kind muss aber bei der Arbeitssuche
mitwirken und darf keinen von der Arbeitsagentur festgesetzten Vorsprachetermin schuldha versäumen. Außerdem darf es in keinem Beschä igungsverhältnis stehen. Dies gilt nicht für 450-Euro-Jobs
und kurzfris ge Beschä igungen.
Im Falle eines fehlenden Ausbildungsplatzes muss die Ausbildungswilligkeit des Kindes nachgewiesen
werden, etwa durch eine Bescheinigung der Agentur für Arbeit über die Registrierung des Kindes als
Bewerber um einen beruflichen Ausbildungsplatz. Die Meldung des Kindes muss nach Auffassung der
Familienkassen alle drei Monate erneuert werden. Dem hat jedoch der Bundesfinanzhof widersprochen (BFH vom 10.4.2014, III R 37/12). Der Nachweis kann auch durch fortlaufende Bewerbungen
oder eine (nicht Erfolg versprechende) Bewerbung um einen Studienplatz erbracht werden.
Die Altersgrenze von 21 bzw. 25 Jahren verlängert sich um die Dienstzeiten nach Vollendung des 18.
Lebensjahres, in denen das Kind den gesetzlichen Grundwehr- oder Zivildienst (auch im Ausland),
anstelle des Grundwehrdienstes einen freiwilligen Wehrdienst von höchstens drei Jahren oder eine
vom Grundwehr- bzw. Zivildienst befreiende Tä gkeit als Entwicklungshelfer abgeleistet hat, höchstens
jedoch um die Dauer des inländischen Grundwehrdienstes. Eine Verlängerung gibt es allerdings nicht
für Dienstzeiten, in denen für das Kind ein Kindergeldanspruch bestand, z. B. wegen einer dienstbegleitenden Ausbildung oder während des Bundesfreiwilligendienstes. Aber auch der neue freiwillige
Wehrdienst ab 1.7.2011 führt nicht zu einer Verlängerung.
92
Voraussetzungen für die Kinderberücksichtigung
4.2.3 Keine Einkommensermi lung bei volljährigen Kindern
seit 2012
Bis 2011 wurden volljährige Kinder nur berücksich gt, wenn ihr Einkommen nicht höher als 8.004 Euro
im Kalenderjahr war. Ha e es nur einen Euro mehr verdient, fiel das Kindergeld weg. Seit 2012 ist diese Einkommenprüfung en allen. Auf das Einkommen des Kindes kommt es jetzt nicht mehr an. Sta dessen fällt nun das Kindergeld weg, wenn für das Kind nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums zwar noch ein Kindergeldanspruch besteht - z.B. weil sich das Kind
in einer zweiten Ausbildung befindet oder einen Freiwilligendienst ableistet -, es aber erwerbstä g ist
(§ 32 Abs. 4 Satz 2 EStG). Befindet sich das Kind jedoch in einer Erstausbildung, gibt es unabhängig von
einer Nebenerwerbstä gkeit Kindergeld.
Ausnahme: Eine Erwerbstä gkeit mit bis zu 20 Stunden vertraglich vereinbarter, regelmäßiger
wöchentlicher Arbeitszeit, ein Ausbildungsdienstverhältnis oder ein Minijob sind jedoch auch nach
abgeschlossener Erstausbildung unschädlich, da diese die Zeit und Arbeitskra des Kindes nicht
überwiegend beanspruchen. Ob das Kind einer schädlichen Erwerbstä gkeit nachgeht, wird monatlich
geprü (BMF-Schreiben vom 7.12.2011, BStBl I 2011 S. 1243 Rz. 31).
Beispiel:
Ein Kind schließt nach dem Abitur zunächst eine Berufsausbildung mit der Gesellenprüfung ab
und studiert seit zwei Jahren. Ab dem 20.7. nimmt es unbefristet eine Teilzeitbeschä igung mit
30 Stunden pro Woche auf. Aufgrund des Studiums besteht für das Kind Anspruch auf Kindergeld.
Das Studium wird jedoch nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung durchgeführt, so dass
das Kind nur berücksich gt werden kann, wenn es keiner schädlichen Erwerbstä gkeit nachgeht.
Die Erwerbstä gkeit ist mit 30 Stunden wöchentlich zwar grundsätzlich als schädlich einzustufen.
Das Kind kann aber für jeden Kalendermonat berücksich gt werden, in dem wenigstens an einem
Tag keine schädliche Erwerbstä gkeit vorgelegen hat. Das gilt für die Monate Januar bis Juli. Für die
Monate August bis Dezember können die Eltern für ihr Kind kein Kindergeld erhalten.
Eine vorübergehende, höchstens zwei Monate andauernde Ausweitung der Beschä igung auf mehr
als 20 Stunden (z.B. in den Semesterferien) ist unschädlich, wenn trotzdem während des Berücksichgungszeitraums für das Kindergeld im Kalenderjahr die durchschni liche wöchentliche Arbeitszeit
nicht mehr als 20 Stunden beträgt.
Wird infolge einer höchstens zweimona gen Ausweitung der Beschä igung insgesamt die 20-Stunden-Grenze überschri en, en ällt nur für den Zeitraum der Ausweitung der Kindergeldanspruch, nicht
aber für den übrigen Zeitraum.
Wird die 20-Stunden-Grenze trotz Ausweitung der Beschä igung insgesamt nicht überschri en, erstreckt sich die Ausweitung aber über mehr als zwei Monate, liegt eine kindergeldschädliche Erwerbstä gkeit vor. Für den Zeitraum der Ausweitung der Erwerbstä gkeit über die 20-Stunden-Grenze gibt
es dann kein Kindergeld.
93
Steuerliche Berücksichtigung von Kindern
Der BFH muss darüber urteilen, was für ein duales Studium gilt (Az. der Revisionen: III R 52/13, XI R
1/14). Denn hier wird üblicherweise der prak sche Ausbildungsteil zuerst abgeschlossen und der theore sche Teil zeitlich danach. Die Finanzverwaltung betrachtet den Abschluss des prak schen Teils als
Erstausbildung und damit die Vorbereitung auf die theore sche Prüfung als Zweitausbildung. Arbeitet
das studierende Kind in dieser Zwischenphase mehr als 20 Stunden wöchentlich, verlieren die Eltern
das Kindergeld. In diesem Fall sollte gegen den ablehnenden Kindergeldbescheid unter Hinweis auf die
Revision Einspruch eingelegt werden.
94
Kindergeld
4.3 Kindergeld
Wer erhält Kindergeld? .................................................................................................................. 95
Für welche Kinder wird Kindergeld bezahlt? .................................................................................. 95
Höhe des Kindergeldes .................................................................................................................. 96
Kinderzuschlag zum Kindergeld ..................................................................................................... 97
4.3.1 Wer erhält Kindergeld?
Voraussetzung für den Bezug von Kindergeld ist gemäß § 62 EStG, dass der Elternteil
■ in Deutschland seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat und die deutsche Staatsangehörigkeit oder die eines anderen Mitgliedstaates der EU bzw. des EWR oder der Schweiz hat
oder als Staatsangehöriger eines Dri staates (z.B. Türkei) bes mmte Bedingungen des Aufenthaltsrechts erfüllt (nicht nur geduldeter Aufenthalt) oder im Ausland arbeitet und dort weder
Kindergeld noch vergleichbare Leistungen bekommen kann oder
■ im Ausland wohnt, aber in Deutschland entweder unbeschränkt einkommensteuerpflich g ist
(z.B. als deutscher Diplomat oder Auslandslehrer) bzw. wegen überwiegend deutscher Einkün e
entsprechend behandelt wird oder Kindergeldanspruch aufgrund eines zwischenstaatlichen Abkommens hat oder als Arbeitnehmer in Deutschland eine Beschä igung ausübt, die der Beitragspflicht der Bundesagentur für Arbeit unterliegt.
Unter bes mmten Bedingungen können auch Dri e einen abgezweigten Anspruch auf Auszahlung des
Kindergeldes erhalten, wenn sie ein berech gtes Interesse daran haben (z.B. Sozialamt, Unterhaltsverpflichtete, das Kind selbst).
4.3.2 Für welche Kinder wird Kindergeld bezahlt?
Kindergeld wird auf Antrag für ein Kind bezahlt, das
■ in Deutschland seinen Wohnsitz hat oder sich hier gewöhnlich au ält oder
■ in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat lebt, der dem
Abkommen über den Europäischen Wirtscha sraum (EWR) beigetreten ist (Island, Liechtenstein
und Norwegen), oder in der Schweiz lebt oder
■ das das Kind eines in Deutschland unbeschränkt steuerpflich gen Diplomaten ist.
Volljährige Kinder werden nur unter bes mmten zusätzlichen Voraussetzungen berücksich gt, z. B.
wenn sie sich in Ausbildung befinden oder arbeitslos sind und bes mmte Altersgrenzen nicht übersteigen.
Wich g:
Studiert Ihr Kind länger als ein Jahr im Ausland außerhalb der EU, des EWR und der Schweiz (also
z.B. in den USA), können Sie nur dann noch Kindergeld erhalten, wenn Ihr Kind wenigstens fünf
Monate im Jahr bei Ihnen in Deutschland wohnt.
Der Anspruch auf Kindergeld endet zunächst mit Ablauf des Monats, in dem das Kind das 18. Lebensjahr vollendet. Hat ein Kind seinen 18. Geburtstag am 1. eines Monats, so endet der Anspruch auf
Kindergeld bereits mit dem Vormonat.
95
Steuerliche Berücksichtigung von Kindern
Ein Anspruch auf Kindergeld besteht grundsätzlich für jeden Monat, in dem wenigstens an einem Tag
die Anspruchsvoraussetzungen vorlagen. Er verjährt vier Jahre nach dem Jahr der Entstehung.
4.3.3 Höhe des Kindergeldes
Für den Antrag und die Auszahlung des Kindergeldes sind die Familienkassen bei den Arbeitsagenturen zuständig. Die Frist für den Kindergeldantrag beträgt vier Jahre. Wenn Sie im öffentlichen Dienst
beschä igt sind, übernimmt Ihre gehaltszahlende Stelle die Aufgaben der Familienkasse.
Die Höhe des Kindergeldes ist in § 66 Abs. 1 EStG geregelt. Es ist unabhängig vom Einkommen der
Eltern steuerfrei.
Kindergeld seit 2010
monatlich
für das erste und zweite Kind
184 Euro
für das dri e Kind
190 Euro
ab dem vierten Kind
215 Euro
Für jedes Kind wird nur einer Person Kindergeld gezahlt, in der Regel derjenigen, die das Kind in ihren
Haushalt aufgenommen hat. Der Unterhaltsverpflichtete darf allerdings die Häl e des Kindergeldes
auf seinen Unterhalt anrechnen (sogenannter zivilrechtlicher Ausgleichsanspruch). Dementsprechend
ist dem Empfangsberech gten auch nur die ihm verbleibende Häl e des Kindergeldes zuzurechnen.
Ein Kind, für das an den vorrangig berech gten Elternteil Kindergeld gezahlt wird, wird gleichwohl
auch bei dem anderen Elternteil berücksich gt. Als „Zählkind“ an zweiter Stelle bzw. an dri er Stelle
bewirkt es, dass für jüngere Kinder, die Zählkinder sind, die jeweils nächsthöheren Kindergeldsätze
gezahlt werden. Ein S e ind ist allerdings nur dann ein Zählkind, wenn es im Haushalt des kindergeldberech gten Elternteils lebt.
Beispiel:
Ein Ehepaar hat drei gemeinsame Kinder. Ein älteres eigenes Kind des Ehemanns lebt bei der leiblichen Mu er, an die auch als vorrangig Berech gte das Kindergeld gezahlt wird.
Bei der Ehefrau zählen nur die drei gemeinsamen Kinder als erstes, zweites und dri es Kind. Sie
könnte Kindergeld in Höhe von 2 x 184 Euro + 190 Euro = 558 Euro monatlich erhalten.
Beim Ehemann zählt das eigene Kind als erstes Kind (Zählkind), die drei gemeinsamen jüngeren Kinder zählen als zweites, dri es und viertes Kind. Als vorrangig Berech gter kann er für die gemeinsamen drei Kinder 184 Euro + 190 Euro + 215 Euro = 589 Euro monatlich erhalten, also 31 Euro mehr
als seine Ehefrau. Deshalb empfiehlt es sich, dass die Ehefrau den Mann zum Kindergeldberech gten bes mmt.
96
Kindergeld
4.3.4 Kinderzuschlag zum Kindergeld
Seit dem 1.1.2005 erhalten Eltern auf Antrag zusammen mit dem Kindergeld einen Kinderzuschlag bis
zu 140 Euro monatlich für ein Kind – längstens für 36 Monate –, wenn
■ das Kind unverheiratet und unter 25 Jahre alt ist und
■ das Kind in ihrem Haushalt lebt und
■ sie für das Kind Kindergeld oder eine das Kindergeld ausschließende Leistung erhalten und
■ ihr Einkommen mindestens 900 Euro oder bei Alleinerziehenden mindestens 600 Euro beträgt
und bes mmte Höchstgrenzen nicht übersteigt.
Arbeitslosengeld II (Hartz IV) und Kinderzuschläge können nicht gleichzei g bezogen werden.
Den Antrag auf Kinderzuschlag stellen Sie bei der Familienkasse der Agentur für Arbeit, in dessen
Bezirk Sie wohnen. Welche Nachweise im Einzelnen benö gt werden, ergibt sich aus den Antragsformularen.
97
Steuerliche Berücksichtigung von Kindern
4.4 Kinder- und Erziehungsfreibetrag
Güns gerprüfung ........................................................................................................................... 98
Höhe der Freibeträge ...................................................................................................................... 99
Übertragung der Freibeträge ......................................................................................................... 99
4.4.1 Güns gerprüfung
Das Kindergeld wird unabhängig vom Einkommen der Eltern in gleicher Höhe ausgezahlt. Eltern
haben jedoch nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts einen Rechtsanspruch darauf,
dass ihr Einkommen in Höhe des Existenzminimums eines Kindes steuerfrei bleibt. Das Finanzamt
prü daher bei der Steuerveranlagung, ob diese Vorgabe erfüllt ist. Dazu zieht es die Freibeträge für
Kinder heran, sofern Anspruch darauf besteht.
Die Freibeträge für Kinder, also den Kinderfreibetrag und den Erziehungsfreibetrag („Freibetrag für
den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf“), können Sie unter denselben Voraussetzungen wie das Kindergeld erhalten. Es gibt allerdings einen kleinen Unterschied: Während das
Kindergeld nur für Kinder mit einem Wohnort im Inland oder in der EU oder im Europäischen Wirtscha sraum (EWR) gezahlt wird, werden die Freibeträge auch für Kinder mit einem ausländischen
Wohnsitz in einem Dri staat gewährt (z.B. Türkei).
Das Finanzamt nimmt im Steuerbescheid automa sch eine Güns gerprüfung zwischen dem Kindergeld und den Freibeträgen für Kinder vor. Mit der Abgabe Ihrer Einkommensteuererklärung vergleicht
das Finanzamt somit für jedes Kind, ob der steuerliche Vorteil durch die Freibeträge für Kinder höher
ist als das Kindergeld. Dies ist möglich bei einem höheren Einkommen der Eltern. Ist dies der Fall,
werden bei der Ermi lung des zu versteuernden Einkommens die Kinder- und Erziehungsfreibeträge
berücksich gt. Wegen der Güns gerprüfung müssen alle Eltern die Anlage Kind ausfüllen. Das Ergebnis der Güns gerprüfung lesen Sie in den Erläuterungen am Ende Ihres Steuerbescheides.
Haben Sie mehrere Kinder, beginnt die Prüfung mit dem ältesten Kind und kann bei jedem Kind
anders ausfallen. Nicht möglich ist es, sta der Einzelprüfungen eine Gesamtprüfung für alle Kinder
vorzunehmen, selbst wenn dies wegen der Fün elregelung unterliegenden Einkün e der Eltern
güns ger wäre.
Kindergeld und Kinderfreibetrag sind immer nur alterna v zu gewähren. Wird ein Kinderfreibetrag
angesetzt, ist daher die tarifliche Einkommensteuer um das Kindergeld zu erhöhen, was einer Rückzahlung des Kindergeldes an den Staat entspricht. Dies kommt aber nur in ca. 5 % der Haushalte aller
Steuerzahler vor, die ein sehr hohes Einkommen haben.
Bei der Güns gerprüfung zählt der Kindergeldanspruch und nicht das tatsächlich gezahlte Kindergeld.
Haben Sie Ihren Anspruch nicht geltend gemacht, wird das Finanzamt trotzdem das Kindergeld mit
Ihrer Steuerersta ung verrechnen. Das hält der Bundesfinanzhof für in Ordnung.
Tipp:
Sie sollten daher immer einen Antrag auf Kindergeld stellen, auch wenn Sie wissen, dass die Freibeträge güns ger sind.
98
Kinder- und Erziehungsfreibetrag
4.4.2 Höhe der Freibeträge
Seit 1.1.2010 belaufen sich die Freibeträge auf folgende Werte pro Jahr (§ 32 Abs. 6 EStG):
Kinderfreibetrag
Erziehungsfreibetrag
Summe Jahresfreibeträge
4.368 Euro (voll)
2.640 Euro (voll)
7.008 Euro (voll)
2.184 Euro (halb)
1.320 Euro (halb)
3.504 Euro (halb)
Für im Ausland lebende Kinder kann es allerdings je nach den dor gen Lebenshaltungskosten zu einer
Herabsetzung der Freibeträge gemäß der Ländergruppeneinteilung des Bundesfinanzministeriums
kommen (BMF-Schreiben vom 18.11.2013, BStBl I 2013 S. 1462).
Grundsätzlich erhält jeder Elternteil den halben Kinderfreibetrag in Höhe von 2.184 Euro und den
halben Erziehungsfreibetrag in Höhe von 1.320 Euro. Den vollen Kinder- und Erziehungsfreibetrag
erhalten jedoch
■ Verwitwete ab dem Sterbemonat des anderen Elternteils oder
■ der Steuerpflich ge, wenn der andere Elternteil nicht unbeschränkt steuerpflich g ist, oder
■ Steuerpflich ge, wenn der Wohnsitz des anderen Elternteils nicht ermi elt werden kann.
Für die Freibeträge gilt wie für das Kindergeld das Monatsprinzip, d.h., sie werden nur für die Monate
zeitanteilig gewährt, in denen die Voraussetzungen mindestens an einem Tag erfüllt waren.
Bei der Berechnung der Kirchensteuer und des Solidaritätszuschlages („Zuschlagsteuern“) werden
immer die Jahresfreibeträge mindernd berücksich gt, auch wenn die Voraussetzungen für die Freibeträge nicht das ganze Jahr über erfüllt waren.
4.4.3 Übertragung der Freibeträge
Bei geschiedenen, dauernd getrennt lebenden und bei Eltern nichtehelicher Kinder kann ein Elternteil
beantragen, dass der Kinderfreibetrag des anderen Elternteils auf ihn übertragen wird. Dies ist aber
nur möglich, wenn der andere Elternteil seine Unterhaltsverpflichtungen gegenüber dem Kind nicht
zu wenigstens 75 % erfüllt hat. Seit 2012 ist die Übertragung auch dann möglich, wenn der andere Elternteil mangels ausreichenden Einkommens dem Kind gegenüber gar nicht barunterhaltsverpflichtet
war. Der betreuende Elternteil, der die Übertragung beantragt, darf keine Unterhaltsleistungen nach
dem Unterhaltsvorschussgesetz erhalten haben.
Wich g:
Übertragen Sie den Kinderfreibetrag, wird gleichzei g auch der Erziehungsfreibetrag dem anderen
Elternteil zugerechnet. Die Übertragung wird in der Anlage Kind beantragt.
99
Steuerliche Berücksichtigung von Kindern
Ist ein minderjähriges Kind nur bei einem Elternteil gemeldet, kann sich dieser Elternteil auf Antrag den vollen Erziehungsfreibetrag isoliert übertragen lassen. Das lohnt sich aber nur, wenn die
Güns gerprüfung zum Ansatz der Freibeträge führt. Seit 2012 ist bei geschiedenen, dauernd getrennt
lebenden oder nicht verheirateten Eltern die isolierte Übertragung des Erziehungsfreibetrages für
ein minderjähriges Kind auf Antrag des Elternteils, bei dem das Kind gemeldet ist, in folgendem Fall
nicht mehr möglich: Der andere Elternteil, bei dem das Kind nicht gemeldet ist, widerspricht der
Übertragung, weil er Betreuungskosten für das Kind trägt oder das Kind in einem nicht unwesentlichen
Umfang selbst betreut.
Eine Übertragung des Kinderfreibetrages und des Erziehungsfreibetrages auf einen S efelternteil oder
auf die Großeltern kann nur mit Zus mmung des leiblichen Elternteils erfolgen, wenn diese Personen
das Enkel- bzw. S e ind in ihrem Haushalt aufgenommen haben. In den Fällen dieser freiwilligen
Übertragung (lt. Anlage K) kann die Zus mmung auf ein Kalenderjahr begrenzt oder auf Dauer erteilt
werden. Eine auf Dauer erteilte Zus mmung kann nur für zukün ige Kalenderjahre widerrufen
werden. Seit 2012 ist eine Übertragung an Groß- oder S efeltern auch dann möglich, wenn diese eine
konkrete Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind mangels Leistungsfähigkeit der Eltern haben.
100
Ausbildungsfreibetrag
4.5 Ausbildungsfreibetrag
Voraussetzungen für den Ausbildungsfreibetrag ...........................................................................101
Höhe des Ausbildungsfreibetrages ................................................................................................102
4.5.1 Voraussetzungen für den Ausbildungsfreibetrag
Einen Ausbildungsfreibetrag („Freibetrag zur Abgeltung des Sonderbedarfs bei Berufsausbildung“)
erhalten Sie, wenn
■ Ihr Kind volljährig ist und
■ sich in einer Berufsausbildung oder in einer viermona gen Übergangszeit zwischen zwei Ausbildungsabschni en befindet und
■ auswärts untergebracht ist und
■ Sie Anspruch auf das Kindergeld oder einen Kinderfreibetrag haben und
■ Ihnen Aufwendungen für das Kind entstanden sind (Nachweis der Höhe ist nicht erforderlich)
und
■ ein Antrag gestellt wurde.
Berufsausbildung
Ein Kind ist solange in einer Berufsausbildung, bis es das endgül ge Berufsziel erreicht hat. Zur Berufsausbildung gehören deshalb insbesondere der Besuch von allgemein- oder berufsbildenden Schulen,
eine Fachschul- oder Hochschulausbildung und die prak sche Berufsausbildung.
Sprachaufenthalte im Rahmen eines Au-pair-Verhältnisses sind grundsätzlich nur dann als Berufsausbildung anzusehen, wenn sie von einem durchschni lich mindestens zehn Wochenstunden umfassenden theore sch-systema schen Sprachunterricht begleitet werden (BFH vom 15.3.2012, III R
82/10, BFH/NV 2012 s. 1588).
Die Berufsausbildung eines Kindes endet mit der Bekanntgabe des Prüfungsergebnisses, dem Abbruch
der Ausbildung oder mit der Aufnahme einer Vollzei ä gkeit. Wird das Zeugnis rückda ert, wird dadurch das Ende der Ausbildung nicht vorverlegt. Die Ausbildung endet bereits vorher, wenn das Kind
nach Erbringen aller Prüfungsleistungen eine Vollzeiterwerbstä gkeit aufnimmt.
101
Steuerliche Berücksichtigung von Kindern
Beispiel:
Fall 1: Das Kind legte die Abiturprüfung im April 2014 ab. Es beabsich gte, im Oktober ein Studium zu beginnen, und bewarb sich daher im Juli (Eröffnung des Verfahrens bei der ZVS) um einen
Studienplatz. Im September erhielt das Kind jedoch die Absage der ZVS. Es möchte sich nun zum
nächsten Sommersemester 2015 erneut um einen Studienplatz bewerben.
Lösung: Das Kind kann durchgängig von Mai bis September 2014 berücksich gt werden, weil es
nach dem Schulabschluss die Ausbildung aufgrund des Vergabeverfahrens der ZVS zunächst nicht
fortsetzen konnte. Für den Zeitraum ab Oktober ist das Kind aufgrund der Absage der ZVS und des
weiterbestehenden Ausbildungswunsches zu berücksich gen.
Fall 2: Das Kind legte die Abiturprüfung im April 2014 ab. Es möchte sich zunächst orien eren
und beabsich gt danach eine Berufsausbildung zu beginnen. Im Dezember bewirbt sich das Kind
schri lich zum nächsten Ausbildungsjahr bei einem Ausbildungsbetrieb und erhält im Januar 2015
eine schri liche Zusage zum August 2015.
Lösung: Das Kind kann bis einschließlich April 2014 berücksich gt werden, anschließend als Kind in
Berufsausbildung im Dezember 2014 und bis Juli 2015 als Kind ohne Ausbildungsplatz, ab August
2015 als Kind in Berufsausbildung. Von Mai bis November 2014 kann es nicht berücksich gt werden, da die Ausbildungslücke länger als vier Monate andauerte.
Auswärtige Unterbringung
Das Kind ist auswärts untergebracht (z.B. in einem Internat oder in einer eigenen Wohnung), wenn
das Kind mindestens während eines Ausbildungsabschni s außerhalb des Haushalts der Eltern wohnt,
nicht am hauswirtscha lichen Leben der Eltern teilnimmt und auswärts verpflegt wird. Besuche am
Wochenende oder in den Schul- bzw. Semesterferien sind unschädlich.
4.5.2 Höhe des Ausbildungsfreibetrages
Der Ausbildungsfreibetrag wird im Rahmen der besonderen außergewöhnlichen Belastungen abgezogen.
Der Ausbildungsfreibetrag beträgt 924 Euro im Jahr (§ 33a Abs. 2 EStG). Er wird seit 2012 nicht
mehr um eigenes Einkommen des Kindes gekürzt (auch nicht um Ausbildungsbeihilfen wie BAföG).
Die Höhe des Freibetrags hat das Bundesverfassungsgericht für verfassungsgemäß erklärt.
Bei nicht unbeschränkt steuerpflich gen Kindern (Wohnsitz im Ausland) mindern sich die Ausbildungsfreibeträge nach den Verhältnissen des Wohnsitzstaates entsprechend der gleichen Ländergruppeneinteilung des Bundesfinanzministeriums wie bei den Unterstützungsleistungen für Bedür ige im
Ausland.
Zusammen veranlagte Elternteile erhalten den Ausbildungsfreibetrag zusammen. Nicht zusammen
veranlagte Eltern oder geschiedene Eltern erhalten jeweils die Häl e des Freibetrages, wenn bei
beiden die Abzugsvoraussetzungen erfüllt sind. Sie können jedoch auch eine andere Au eilung beantragen.
102
Entlastungsbetrag für Alleinerziehende
4.6 Entlastungsbetrag für Alleinerziehende
Voraussetzungen für den steuerlichen Abzug ................................................................................103
Höhe des Entlastungsbetrages .......................................................................................................104
Entlastungsbetrag beim Lohnsteuerabzug .....................................................................................105
4.6.1 Voraussetzungen für den steuerlichen Abzug
Der Entlastungsbetrag für Alleinerziehende wird unbeschränkt steuerpflich gen Elternteilen gewährt,
wenn
1. sie verwitwet sind oder die Voraussetzungen für die Anwendung des Spli ngtarifs nicht erfüllen,
2. sie keine Haushaltsgemeinscha mit einer anderen volljährigen Person bilden,
3. zu ihrem Haushalt mindestens ein Kind gehört, für das ihnen ein Kinderfreibetrag oder Kindergeld zusteht.
Ist das Kind bei mehreren Personen gemeldet, z. B. Haupt- und Nebenwohnsitz, hat nur derjenige
Anspruch auf den Entlastungsbetrag, der das Kindergeld erhält. Auch für Enkelkinder oder S e inder
gibt es den Entlastungsbetrag, wenn obige Voraussetzungen erfüllt sind.
Die Voraussetzungen für den Spli ngtarif sind nicht erfüllt, wenn
■ die Eltern während des gesamten Jahres nicht verheiratet waren oder
■ im Jahr verheiratet waren, aber seit dem Vorjahr dauernd getrennt leben, oder
■ ein Ehega e im Ausland lebt und nicht unbeschränkt steuerpflich g ist oder
■ ein Ehega e im Jahr verstorben ist, erstmals für den Monat des Todes des Ehega en.
Keinen Anspruch auf den Entlastungsbetrag haben somit verheiratete Eltern, die ganzjährig zusammenleben. Daran ändert auch die Wahl der Einzelveranlagung nichts. Auch bei einem nur zeitweisen
Zusammenleben, etwa im Heirats- oder Trennungsjahr, gewährt das Finanzamt keinen zeitanteiligen
Entlastungsbetrag. Dagegen hat auch der Europäische Gerichtshof für Menschenrechte nichts einzuwenden (Urteil vom 28.3.2013, 45624/09).
Eine schädliche Haushaltsgemeinscha liegt insbesondere vor
■ bei eheähnlichen Lebensgemeinscha en oder nicht eingetragenen Lebenspartnerscha en,
■ bei nicht dauernd getrennt lebenden Ehega en, bei denen keine Ehega enbesteuerung in
Betracht kommt (z. B. bei deutschen Ehega en von Angehörigen der NATO-Streitkrä e),
■ bei Wohngemeinscha en unter gemeinsamer Wirtscha sführung mit einer sons gen volljährigen Person, für die kein Anspruch auf Kindergeld oder Kinderfreibetrag besteht (z.B. den Eltern
oder dem berufstä gen Kind). Ein gemeinsames Wirtscha en kann sowohl darin bestehen,
dass die andere volljährige Person zu den Kosten des gemeinsamen Haushalts beiträgt, als auch
lediglich in einer Entlastung durch tatsächliche Hilfe und Zusammenarbeit.
103
Steuerliche Berücksichtigung von Kindern
Keinen Entlastungsbetrag erhalten Sie somit, wenn Sie als alleinerziehender Elternteil nicht nur mit
einem Kind zusammen wohnen, für das Sie Kindergeld oder einen Kinderfreibetrag erhalten, sondern
auch noch mit einem weiteren Kind, das volljährig ist und für das Sie kein Kindergeld bzw. keinen
Freibetrag bekommen (BFH vom 25.10.2007, III R 104/06, BFH/NV 2008 S. 545).
Die Haushaltszugehörigkeit zu einer Wohnung ist anzunehmen, wenn eine Person dort amtlich gemeldet ist. Diese Vermutung ist widerlegbar, es sei denn, die Personen wohnen in einer eheähnlichen
Gemeinscha oder in einer nicht eingetragenen Lebenspartnerscha .
Mit sons gen Personen besteht trotz Haushaltszugehörigkeit nur dann eine Haushaltsgemeinscha ,
wenn sich diese auch finanziell oder tatsächlich an der Haushaltsführung beteiligen. Personen, die in
Pflegestufe I, II oder III eingestu oder blind sind und nur ein geringes Vermögen und Einkün e bzw.
Bezüge haben, die 8.130 Euro nicht überschreiten, können sich an der Haushaltsgemeinscha nicht
beteiligen.
Beispiel:
Die Studenten Maria und Conrad bilden eine studen sche Wohngemeinscha und sind in derselben Wohnung gemeldet. Maria hat einen Sohn von acht Jahren. Das Finanzamt geht aufgrund
der amtlichen Meldung davon aus, dass Maria und Conrad eine Haushaltsgemeinscha bilden;
Maria hä e in diesem Fall keinen Anspruch auf einen Entlastungsbetrag. Maria und Conrad können
jedoch gegenüber dem Finanzamt schri lich erklären, dass Conrad und sie in unterschiedlichen
Zimmern wohnen, ihr Leben finanziell und sonst auch unabhängig voneinander gestalten und eine
gemeinsame Wohn- und Wirtscha sgemeinscha deshalb nicht vorliegt.
4.6.2 Höhe des Entlastungsbetrages
Den Entlastungsbetrag erhalten Sie auch bei mehreren Kindern nur einmal. Er wird im Steuerbescheid
von der Summe Ihrer Einkün e abgezogen.
Der Entlastungsbetrag für Alleinerziehende beträgt 1.308 Euro jährlich, somit 109 Euro monatlich
(§ 24b EStG).
Für jeden vollen Monat, in dem die oben aufgeführten Voraussetzungen nicht vorliegen, ermäßigt sich
der Entlastungsbetrag von 1.308 Euro um ein Zwöl el.
Beispiel:
Frau Benz wohnt mit ihrem studierenden Sohn Gustav allein in ihrem Haushalt. Gustav hat Ende
April 2014 sein Studium abgebrochen. Seine Mu er erhält vom 1.1.2014 bis zum 31.4.2014 einen
Entlastungsbetrag in Höhe von 4 * 109 Euro = 436 Euro. Vom 1.5.2014 an erhält sie für Gustav kein
Kindergeld und damit auch keinen Entlastungsbetrag mehr.
104
Entlastungsbetrag für Alleinerziehende
Durch geschickte Gestaltung können Sie den Entlastungsbetrag bei zwei Kindern verdoppeln.
Beispiel:
Frau Müller lebt dauernd getrennt von ihrem Ehemann. Sie hat zwei leibliche minderjährige Kinder,
Johanna und Barbara. Johanna ist bei ihr gemeldet, Barbara bei ihrem Ehemann. Kindergeld für
Johanna wird ihr ausbezahlt, das Kindergeld für Barbara ihrem Ehemann. Sowohl Frau Müller als
auch der getrennt lebende Ehemann erhalten einen Entlastungsbetrag.
4.6.3 Entlastungsbetrag beim Lohnsteuerabzug
Liegen die Voraussetzungen für die Gewährung des Entlastungsbetrages vor, können sich Arbeitnehmer die Lohnsteuerklasse II eintragen lassen. Diese beantragen Sie bei Ihrem Finanzamt.
Verwitwete haben im Todesjahr ihres Ehepartners und im darauffolgenden Jahr die Lohnsteuerklasse
III. In diesem Fall wird die Steuerklasse nicht geändert, sta dessen wird auf Antrag ein Freibetrag in
Höhe des Entlastungsbetrags in der ELStAM-Datenbank eingetragen.
Wurde die Klasse II eingetragen und fallen die Voraussetzungen im Laufe des Jahres weg, sind Sie
verpflichtet, dies dem Finanzamt mitzuteilen. Dies kann der Fall sein,
1. wenn Ihr Anspruch auf Kindergeld bzw. Kinderfreibetrag en ällt,
2. Ihr Lebensgefährte zu Ihnen zieht oder
3. Sie heiraten.
105
Steuerliche Berücksichtigung von Kindern
4.7 Kinderbetreuungskosten
Was sind Kinderbetreuungskosten? ..............................................................................................106
Voraussetzungen für den steuerlichen Abzug ................................................................................106
Höhe der abziehbaren Kosten ........................................................................................................107
4.7.1 Was sind Kinderbetreuungskosten?
Zu den absetzbaren Kinderbetreuungskosten gehören alle Aufwendungen, die für die Behütung eines
Kindes gezahlt werden. Es spielt dabei keine Rolle, ob die Betreuung zu Hause oder in einem Kindergarten, einer Kindertagesstä e oder einer ähnlichen Ins tu on erfolgt. Ein Arbeitsverhältnis ist nicht
erforderlich; so ist auch der Auslagenersatz, z. B. Fahrtkostenersatz, im Rahmen einer unentgeltlichen
Betreuung abzugsfähig.
Keine Kinderbetreuungskosten sind Aufwendungen für die Verpflegung, für sportliche Ak vitäten und
Freizeitgestaltungen und für den Nachhilfeunterricht. Anerkannt werden können aber Aufwendungen
für anlässlich der Betreuung in Kindertagesstä en spielerisch vermi elte Fremdsprachenkenntnisse
(BFH vom 19.4.2012, III R 29/11, BStBl II 2012 S. 862).
Aufwendungen, die sowohl für die Kinderbetreuung als auch für andere Tä gkeiten gezahlt werden,
sind im Schätzungswege aufzuteilen. Dies gilt auch, wenn Kinder gemeinsam betreut werden, die die
persönlichen Voraussetzungen erfüllen und nicht erfüllen.
Tipp:
Bei Aufnahme eines Au-pairs, das auch Kinder betreut, kann ein Anteil von 50 % der Gesamtaufwendungen als Kinderbetreuungskosten abgesetzt werden.
Ausnahme: Elternbeiträge für eine Nachmi agsbetreuung in der Schule, die neben der Kinderbetreuung auch eine Hausaufgabenbetreuung, Nachhilfe oder bes mmte Kurse umfasst, sind exakt aufzuteilen.
4.7.2 Voraussetzungen für den steuerlichen Abzug
Eltern können die oben genannten Kinderbetreuungskosten seit 2012 nur noch als Sonderausgaben
absetzen. Voraussetzung für den Sonderausgabenabzug ist, dass
■ das betreute Kind das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet hat oder
■ sich unabhängig vom Alter wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen
Behinderung (bei Behinderungseintri vor 2007: vor Vollendung des 27. Lebensjahres) nicht
selbst unterhalten kann,
■ ein Kindscha sverhältnis zu Ihnen besteht und
■ das Kind in Ihrem elterlichen Haushalt lebt.
Einzelheiten zum Kindscha sverhältnis und zur Haushaltszugehörigkeit lesen Sie zu Beginn dieses
Kapitels „Die steuerliche Berücksich gung von Kindern“.
106
Kinderbetreuungskosten
Lassen Sie die Betreuung Ihres Kindes von Angehörigen (z.B. den Großeltern) entgeltlich durchführen,
sind Ihre Aufwendungen nur abziehbar, wenn den Leistungen klare und eindeu ge Vereinbarungen zugrunde liegen, die zivilrechtlich wirksam zustande gekommen sind, inhaltlich dem zwischen Fremden
Üblichen entsprechen und tatsächlich so auch durchgeführt werden.
Wich g:
Vater, Mu er oder die Lebensgefähr n werden als betreuende Person nicht anerkannt, wenn das
Kind in deren Haushalt lebt. Denn diese Betreuung wird üblicherweise auf familienrechtlicher
Grundlage unentgeltlich erbracht.
4.7.3 Höhe der abziehbaren Kosten
Kinderbetreuungskosten werden zu zwei Dri el anerkannt, insgesamt jedoch maximal bis zu
4.000 Euro pro Kind und Jahr (§ 10 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 EStG).
Auch wenn die Voraussetzungen für den Kostenabzug nicht das ganze Jahr vorgelegen haben (z. B. bei
Geburt eines Kindes), ist der Höchstbetrag in voller Höhe anzusetzen. Zu berücksich gen sind jedoch
nur die Kosten, die im Zeitraum angefallen sind, in dem die Voraussetzungen erfüllt sind (taggenaue
Au eilung).
Beispiel:
Das Kind eines verheirateten Elternpaares geht von Januar bis Juni 2014 in den Kindergarten. Die
Sommermonate Juli bis zu seiner Einschulung Ende September 2014 verlebt es bei seinen Großeltern. Ab der Einschulung geht es nachmi ags in den Kinderhort. Den Eltern sind 2014 Kinderbetreuungskosten in Höhe von insgesamt 3.600 Euro entstanden. Davon können sie zwei Dri el, also
2.400 Euro als Sonderausgaben geltend machen.
Bei nicht verheirateten, dauernd getrennt lebenden oder geschiedenen Eltern darf die Kosten
grundsätzlich nur derjenige absetzen, der die Kosten tatsächlich bezahlt hat. Haben beide Eltern
Kinderbetreuungskosten gezahlt, beträgt der anteilige Höchstbetrag grundsätzlich für jeden Elternteil
2.000 Euro pro Kind und Jahr. Die Eltern können jedoch einvernehmlich eine andere Au eilung des
Höchstbetrages beantragen. Das nicht abziehbare Dri el der Aufwendungen ist entsprechend dem
Anteil an den Gesamtaufwendungen auf die Eltern aufzuteilen.
Wich g:
Die Rechnung und das Konto, von dem gezahlt wird, müssen auf den Namen des Elternteils lauten,
der die Kosten geltend machen will. Das Finanzamt erkennt nur unbare Zahlungen an, also Überweisungen.
Bei einer Kinderbetreuung durch eine(n) Minijobber(in) ist allerdings die Barzahlung unschädlich
(Niedersächsisches FG vom 20.3.2013, 3 K 12356/12, nrkr., EFG 2013 S. 1116). Das Finanzamt hat
Revision beim BFH eingelegt (Az. III R 63/13).
107
Steuerliche Berücksichtigung von Kindern
Wählen Sie die Einzel- oder die Zusammenveranlagung, spielen der Name auf der Rechnung und
das Abflusskonto keine Rolle. Bei einer Zusammenveranlagung werden die vom Ehemann und von
der Ehefrau getragenen Kosten gemeinsam in einer Summe abgezogen. Bei einer Einzelveranlagung
werden sie auf gemeinsamen Antrag jeweils zur Häl e beim Ehemann wie auch bei der Ehefrau
berücksich gt, wenn nur einer von beiden die Aufwendungen übernommen hat; haben beide Kosten
übernommen, darf jeder seine Kosten zu zwei Dri eln bis zum häl igen Höchstbetrag von 2.000 Euro
absetzen.
Hat bei einer nichtehelichen Lebensgemeinscha nur ein Elternteil den Betreuungsvertrag abgeschlossen und die Kosten gezahlt, kann der andere Elternteil keine Kinderbetreuungskosten absetzen.
Die Kosten müssen - allerdings nur noch auf Verlangen des Finanzamts - über eine Rechnung und die
Zahlung über einen Kontoauszug oder über einen Überweisungsträger nachgewiesen werden.
108
Schulgeld
4.8 Schulgeld
Voraussetzungen ...........................................................................................................................109
Höhe des Schulgeldabzugs ............................................................................................................110
4.8.1 Voraussetzungen
Schulgeldzahlungen für Ihr Kind können Sie unter den Voraussetzungen abziehen, dass
■ Sie für Ihr Kind Kindergeld oder einen Kinderfreibetrag erhalten und
■ die Schule überwiegend privat finanziert ist und
■ die Schule im Inland, im EU-/EWR-Raum liegt oder es sich um eine Deutsche Schule in einem
Dri land handelt und
■ die Schule zu einem von dem Kultusministerium des Bundeslandes oder der Kultusministerkonferenz der Länder anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen Schule als
gleichwer g anerkannten allgemein- oder berufsbildenden Schul- oder Berufsabschluss führt
oder darauf vorbereitet.
Die Kosten einer Privatschule außerhalb des EU-/EWR-Raums - z.B. in den USA - sind nicht als Sonderausgaben absetzbar (BFH vom 13.6.2013, X B 232/12, BFH/NV 2013 S. 1416).
Ob eine Schule die Kriterien für den Sonderausgabenabzug erfüllt, stellt das zuständige inländische
Landesministerium, die Kultusministerkonferenz der Länder oder die zuständige inländische Zeugnisanerkennungsstelle fest. Das Finanzamt ist an die Feststellung gebunden und führt keine eigenen
Prüfungen durch.
Wich g:
Gefördert werden beispielsweise
■ staatlich genehmigte oder nach Landesrecht erlaubte allgemeinbildende und berufsbildende
Ersatzschulen oder Ergänzungsschulen,
■ Volkshochschulen in Bezug auaf Vorbereitungskurse zum Erwerb des Haupt- oder Realschulabschlusses, der Fachhochschulreife oder des Abiturs,
■ private Grundschulen ab Beginn der öffentlich-rechtlichen Schulpflicht.
Nicht begüns gt sind Nachhilfeeinrichtungen, Musikschulen, Sportvereine oder Ferienkurse sowie
Hochschulen oder Fachhochschulen. Studiengebühren sind vom Abzug daher ausgeschlossen.
Die Voraussetzungen für den Schulgeldabzug sind vom Steuerpflich gen nachzuweisen oder glaubha
zu machen.
Tipp:
Einzelne Bundesländer, z. B. Hessen, Bayern und Nordrhein-Wes alen, haben in Erlassen geregelt,
dass für bes mmte Schulen kein Nachweis erforderlich ist. Erkundigen Sie sich bei Ihrem Finanzamt, ob für Ihre Schule besondere Nachweise erforderlich sind.
109
Steuerliche Berücksichtigung von Kindern
4.8.2 Höhe des Schulgeldabzugs
Liegen die genannten Voraussetzungen vor, können Schulgelder als Sonderausgaben abgezogen werden, allerdings nicht in unbegrenzter Höhe (§ 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG):
■ Abzugsfähig sind nur die eigentlichen Schulgelder für den laufenden Schulbetrieb (Kosten für
Lehrmi el, Personal, Reparaturen usw.). Ausgaben für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung des Kindes sind nicht als Schulgeld abzugsfähig. Sollte das Schulgeld derar ge Zahlungen
beinhalten, so muss dieser Anteil von den erfolgten Zahlungen abgezogen werden.
■ Von den absetzbaren Schulgeldern werden nur 30 % anerkannt.
■ Der jährliche Abzugsbetrag darf höchstens 5.000 Euro pro Kind betragen. Insgesamt sind damit
bis zu 16.666 Euro jährlich pro Kind begüns gt (30 % von 16.666 Euro = 5.000 Euro).
■ Ausgaben für den Schulbesuch können nur ab Beginn der gesetzlichen Schulpflicht abgezogen
werden.
Haben beide Elternteile, die nicht zusammen veranlagt werden, entsprechende Aufwendungen
getragen, sind bei jedem Elternteil höchstens 2.500 Euro pro Kind zu berücksich gen. Die Elternteile
können jedoch eine andere Au eilung beantragen. Dies ist sinnvoll, wenn die von einem Elternteil
getragenen Aufwendungen den Höchstbetrag von 2.500 Euro überschreiten, während die von dem
anderen Elternteil getragenen Aufwendungen diesen nicht erreichen.
Tipp:
Freiwillige Leistungen der Eltern, die über den Elternbeitrag hinausgehen, können als Spenden
angesetzt werden.
Liegt eine Behinderung des Kindes vor, können Zahlungen, die nicht im Rahmen der Sonderausgaben
abgezogen werden können (also die restlichen 70 % des Schulgeldes), eventuell als außergewöhnliche
Belastungen berücksich gt werden. Jedoch muss dazu der Besuch der Privatschule zwangsläufig
erfolgen.
Zwangsläufigkeit ist immer dann gegeben, wenn das Kind ausschließlich wegen seiner Behinderung
im Interesse einer angemessenen Berufsausbildung auf den Besuch einer Privatschule (Sonderschule
oder allgemeine Schule in privater Trägerscha ) mit individueller Förderung angewiesen ist, weil eine
geeignete öffentliche Schule oder eine den schulgeldfreien Besuch ermöglichende geeignete Privatschule nicht zur Verfügung steht oder nicht in zumutbarer Weise erreichbar ist. Die Erforderlichkeit
muss von der zuständigen obersten Landeskultusbehörde oder der von ihr bes mmten Stelle bescheinigen werden.
110
Besteuerungsverfahren
5. EINKÜNFTE AUS NICHTSELBSTSTÄNDIGER
ARBEIT
5.1 Besteuerungsverfahren
Lohnsteuerabzug oder pauschale Besteuerung .............................................................................111
Lohnsteuerkarte / ELStAM .............................................................................................................113
5.1.1 Lohnsteuerabzug oder pauschale Besteuerung
Lohnsteuerabzug
Normalerweise unterliegt der Arbeitslohn der Lohnsteuer. Die Lohnsteuer wird von Ihrem Arbeitslohn in der Regel vom Arbeitgeber monatlich abgezogen und direkt an sein Betriebsstä enfinanzamt
abgeführt. Beim Lohnsteuerabzug werden ein eingetragener Lohnsteuerfreibetrag, der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag für Empfänger von Versorgungsbezügen und
der Altersentlastungsbetrag für über 64 Jahre alte Arbeitnehmer berücksich gt.
Abhängig von der Steuerklasse erfolgt die Ermi lung der Lohnsteuer nach der betreffenden
Lohnsteuertabelle.
Am Jahresende bzw. bei Beendigung des Dienstverhältnisses erhalten Sie von Ihrem Arbeitgeber einen
nach amtlich vorgeschriebenem Muster erstellten Ausdruck (Lohnsteuerbescheinigung), aus der
Sie die Arbeitslohnbestandteile, die Höhe des Lohn- und Kirchensteuerabzugs und des Solidaritätszuschlags sowie Angaben zu den Sozialversicherungsbeiträgen ersehen können. Ihr Arbeitgeber kann
Ihnen die Daten alterna v auch auf elektronischem Wege zur Verfügung stellen (per E-Mail oder
bereitgestellt zum Online-Abruf).
Private und öffentliche Arbeitgeber müssen die Lohndaten (Bru oarbeitslohn, Lohnsteuer usw.) auf
elektronischem Wege bis zum 28.2. des Folgejahres an ihr Betriebsstä enfinanzamt übermi eln
(Ausnahme: Privathaushalte als Arbeitgeber oder Arbeitgeber, die ihre Lohnabrechnung manuell
erstellen). Die Zuordnung der Daten zum Arbeitnehmer erfolgt über Ihre Steueriden fika onsnummer.
Fehlt diese ausnahmsweise, muss der Arbeitgeber für Sie eine eTIN erstellen, die Sie dann bei Ihrer
Steuererklärung anzugeben haben. Das Finanzamt kann durch Plausibilitätsprüfungen feststellen, ob
der Lohnsteuerabzug rich g vorgenommen wurde.
Unter bes mmten Voraussetzungen führt der Arbeitgeber am Jahresende einen internen LohnsteuerJahresausgleich durch. Dazu muss der Arbeitnehmer zu seinem Arbeitgeber das ganze Jahr über in
einem Arbeitsverhältnis gestanden haben (§ 42b Abs. 1 EStG).
111
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Im Lohnsteuer-Jahresausgleich des Arbeitgebers werden Werbungskosten grundsätzlich nicht berücksich gt, soweit sie den Werbungskostenpauschbetrag von 1.000 Euro, bei Versorgungsbezügen von
102 Euro überschreiten. Dies gilt auch für über den Pausch- bzw. Höchstbeträgen liegende Sonderausgaben. Sie sollten deshalb eine Steuererklärung abgeben, wenn Sie über den allgemeinen Pausch- und
Freibeträgen liegende Ausgaben haben und kein Lohnsteuerfreibetrag eingetragen war. Ansonsten
erhalten Sie Ihre Steuerersta ung nicht zurück.
Pauschale Besteuerung
Zur Vereinfachung des Lohnsteuerabzugs lässt der Gesetzgeber unter bes mmten Umständen eine
Pauschalbesteuerung zu. Bei der pauschalen Besteuerung unterwir der Arbeitgeber die Lohnbestandteile einem einheitlichen Steuersatz und führt die Lohnsteuer an das Betriebsstä enfinanzamt
ab. Eine Pflicht des Arbeitgebers zur Pauschalbesteuerung der begüns gten Lohnbestandteile besteht
aber nicht.
Pauschal besteuerte Einnahmen sind vom Arbeitnehmer nicht mehr zu versteuern. Ausgaben, die in
Zusammenhang mit diesen Einnahmen stehen, dürfen allerdings nicht als Werbungskosten abgezogen
werden. Die pauschale Lohnsteuer wird nicht auf die Einkommensteuer des Arbeitnehmers angerechnet.
Grundsätzlich muss der Arbeitgeber die pauschale Lohnsteuer tragen. Er kann sie aber auch auf den
Arbeitnehmer abwälzen. In diesem Fall zählt die pauschale Lohnsteuer zum Arbeitslohn. In der Regel
sind pauschalierte Arbeitslohnbestandteile sozialversicherungsfrei.
Wich g:
Bei der pauschalen Besteuerung bleiben individuelle Besteuerungsmerkmale (z. B. Besteuerung
nach Spli ngtarif, Freibeträge, Religionszugehörigkeit) außer Betracht.
Generell wird unabhängig von der Religionszugehörigkeit der Arbeitnehmer auch eine ermäßigte
pauschale Kirchenlohnsteuer erhoben.
Der Arbeitgeber hat allerdings ein Wahlrecht. Er kann die Arbeitnehmer nachweisen, die keiner steuerberech gten Religionsgemeinscha angehören. Für diese Arbeitnehmer wird dann keine Kirchenlohnsteuer berechnet. Die Kirchensteuer für den anderen Teil der Belegscha wird dann allerdings
aufgrund des höheren normalen Kirchensteuersatzes ermi elt.
Pauschaliert versteuert werden können die folgenden Arbeitslöhne:
Arbeitslohn
Pauschalsteuer
Arbeitslohn für kurzfris ge Beschä igungen
mit 25 %
Arbeitslohn für geringfügig versicherungspflich ge oder geringfügig versicherungsfreie
Beschä igungen, für die der Arbeitgeber pauschale Sozialversicherungsbeiträge zu entrichten
hat
mit 2 %
Arbeitslohn für geringfügig nicht versicherungspflich ge Beschä igungen, für die der
Arbeitgeber die vollen und nicht nur pauschale Sozialversicherungsbeiträge zu entrichten hat
mit 20 %
Arbeitslohn für Aushilfskrä e in der Land- und Forstwirtscha
mit 5 %
112
Besteuerungsverfahren
Arbeitslohn
Pauschalsteuer
Aufwendungen im Rahmen des ersten Dienstverhältnisses
■ für eine Pensionskasse oder
■ für eine Direktversicherung, wenn die Versorgungszusage bis zum 31.12.2004 erfolgt ist
und der Arbeitnehmer gegenüber dem Arbeitgeber auf die Steuerfreiheit verzichtet hat.
Der Höchstbetrag beträgt 1.752 Euro, bei Gruppenversicherungen 2.148 Euro. Der Betrag von
1.752 Euro vervielfäl gt sich mit der Anzahl der Dienstjahre für Aufwendungen, die der Arbeitgeber
für den Arbeitnehmer aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses erbracht hat.
mit 20 %
Aufwendungen für eine Unfallversicherung eines Arbeitnehmers
mit 20 %
unentgeltlich oder verbilligt abgegebene arbeitstägliche Mahlzeiten, wenn sie nicht als
Lohnbestandteil vereinbart sind
mit 25 %
Arbeitslohn aus Anlass von Betriebsveranstaltungen
mit 25 %
Erholungsbeihilfen, wenn diese insgesamt pro Kalenderjahr 156 Euro für den Arbeitnehmer, 104
Euro für dessen Ehega en und 52 Euro für jedes Kind nicht übersteigen
mit 25 %
Vergütungen für Verpflegungsmehraufwendungen bei Auswärtstä gkeiten (Dienstreisen,
Einsatzwechseltä gkeit, Fahrtä gkeit), soweit die Vergütung nicht bis zu 100 % der Pauschalen
hinausgeht
mit 25 %
Zuschüsse zu den Fahrten zwischen Wohnung und erster Tä gkeitsstä e bis zu den Beträgen, die
der Arbeitnehmer als Werbungskosten absetzen könnte
mit 15 %
Unentgeltlich oder verbilligt übereignete Personalcomputer, Zubehör und Internetzugang, wenn
die Übereignung zusätzlich zum geschuldeten Arbeitslohn erfolgt
mit 25 %
Unentgeltlich erhaltene Sachprämien für die persönliche Inanspruchnahme von Dienstleistungen
im Rahmen von Kundenbindungsprogrammen, soweit sie 1.080 Euro im Jahr übersteigen
mit 2,25 %
Sachzuwendungen an eigene Arbeitnehmer und Arbeitnehmer von Geschä sfreunden können
vom Zuwendenden pauschaliert besteuert werden. Bemessungsgrundlage sind die tatsächlichen
Kosten des Zuwendenden einschließlich der Umsatzsteuer.
mit 30 %
Von einem zum Lohnsteuerabzug verpflichteten Dri en bezahlte sons ge Bezüge, wenn der an
den einzelnen Arbeitnehmer vom Dri en gezahlte Jahreslohn nicht mehr als 10.000 Euro beträgt.
Darunter fallen insbesondere von der Lohnausgleichskasse Bau gezahlte Urlaubsabgeltungen,
Entschädigungen und Übergangsbeihilfen. In diesem Ausnahmefall ist der Arbeitnehmer
Steuerschuldner, die pauschale Lohnsteuer wird vom Arbeitnehmer geschuldet. Arbeitslohn und
gezahlte pauschale Steuer werden bei der Einkommensteuer-Veranlagung angerechnet.
mit 20 %
5.1.2 Lohnsteuerkarte / ELStAM
Ersatz der Lohnsteuerkarte durch eine Datenbank
Die Lohnsteuerkarte 2010 galt weiter bis zum Start des elektronischen Lohnsteuerabzugsverfahrens
(ELStAM) am 1.1.2013. Daher haben die Gemeinden im Herbst 2010 keine neuen Lohnsteuerkarten
für Kalenderjahre ab 2011 mehr verschickt. Seit 2011 ist Ihr Finanzamt für alle Eintragungen und
Änderungen der für den Lohnsteuerabzug relevanten Daten allein zuständig.
113
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Ihr Arbeitgeber kann nun Ihre bisher auf der Vorderseite der Lohnsteuerkarte eingetragenen Lohnsteuerabzugsmerkmale (Steuerklasse usw.) aus der ELStAM-Datenbank beim Bundeszentralamt
für Steuern abrufen. ELStAM ist die Abkürzung für „Elektronische Lohnsteuerabzugsmerkmale“
(§ 39e EStG). Gehen Sie ein neues Arbeitsverhältnis ein, müssen Sie Ihrem neuen Arbeitgeber lediglich
Ihre Steueriden fika onsnummer und Ihr Geburtsdatum mi eilen.
Anhand der ELStAM-Datenbankeinträge berechnet der Arbeitgeber die abzuziehende Lohnsteuer.
Der Arbeitgeber muss die beim Lohnsteuerabzug verwendeten ELStAM in den Gehaltsabrechnungen
seiner Arbeitnehmer ausweisen. Eine elektronische Lohnsteuerbescheinigung mit Ihren Gehaltsdaten,
Lohnsteuerabzug usw. (= Rückseite der bisherigen Lohnsteuerkarte) erhalten Sie weiterhin von Ihrem
Arbeitgeber. Spätestens mit der Gehaltsabrechnung für Dezember 2013 musste jeder Arbeitgeber auf
das ELStAM-Verfahren umges egen sein. Nur in Härtefällen und bei Beschä igung von Minijobbern im
Privathaushalt gibt es davon eine Ausnahme. Mit dem Ums eg verloren die Einträge auf den Lohnsteuerkarten 2010 oder den Ersatzbescheinigungen für 2011, 2012 oder 2013 ihre Gül gkeit.
Ihre derzeit gül gen ELStAM-Daten können Sie bei Ihrem Finanzamt erfragen oder im Internet unter
www.elsteronline.de einsehen. Hat sich Ihre Steuerklasse oder die Anzahl Ihrer Kinderfreibeträge zu
Beginn des Jahres 2015 im Vergleich zur Eintragung für 2014 zu Ihren Ungunsten geändert oder fallen
die Voraussetzungen für die Weitergewährung der bescheinigten Steuerklasse II (Entlastungsbetrag
für Alleinerziehende) im Laufe des Jahres 2015 weg, müssen Sie dies umgehend Ihrem Finanzamt
mi eilen. Dafür exis eren amtliche Formulare. Änderungen, die das Melderecht (z.B. Kirchenaustri )
oder das Standesamt (z.B. Eheschließung) betreffen, werden den Finanzämtern automa sch von den
Städten und Gemeinden mitgeteilt. Die Finanzämter unterrichten die Arbeitgeber dann über die für
den Lohnsteuerabzug relevanten ELStAM-Änderungen.
Wich g:
Auch nach Einführung des ELStAM-Verfahrens müssen Sie einen Freibetrag beim Lohnsteuerabzug
jährlich neu beim Finanzamt beantragen (außer dem Behinderten- und Hinterbliebenenpauschbetrag), und zwar mit dem Antrag auf Lohnsteuerermäßigung. Voraussichtlich ab 2015 sind eingetragene Freibeträge zwei Jahre lang gül g.
Arbeitnehmern, die einen Antrag auf Lohnsteuer-Ermäßigung stellen, erhalten von ihrem Finanzamt
einen Ausdruck mit den für sie gül gen elektronischen Lohnsteuerabzugsmerkmalen. Diese Bescheinigung kann dem Arbeitgeber vorgelegt werden, wenn dieser für den Lohnsteuerabzug noch nicht auf
die ELStAM-Datenbank zugrei .
Steuerklasse
Die Steuerklasse gibt Auskun darüber, ob Sie nach dem Grund- oder dem Spli ngtarif besteuert
werden und welche Frei- oder Pauschbeträge Ihnen zustehen. Für eingetragene Lebenspartner gelten
die gleichen Steuerklassen wie für Ehepartner.
Familienstand
mögliche Steuerklassen
Ledige(r), die / der in keiner Haushaltsgemeinscha lebt
I
Ledige(r), die / der eine Haushaltsgemeinscha nur mit Personen bildet, für die sie / er
weder einen Anspruch auf Kinderfreibetrag noch auf Kindergeld hat.
I
114
Besteuerungsverfahren
Familienstand
mögliche Steuerklassen
Ledige(r), die / der in einer Haushaltsgemeinscha mit mindestens einer Person
lebt, für die sie / er Anspruch auf Kindergeld oder einen Kinderfreibetrag hat, und
Folgendes gilt:
■
alle anderen Personen in der Haushaltsgemeinscha sind minderjährig
II
■
für alle anderen volljährigen Personen in der Haushaltsgemeinscha besteht
Anspruch auf Kindergeld oder einen Kinderfreibetrag
II
für mindestens eine volljährige Person besteht kein Anspruch auf Kindergeld
bzw. Kinderfreibetrag
I
■
Verheiratete/eingetragene Lebenspartner, wenn beide unbeschränkt
einkommensteuerpflich g sind und nicht dauernd getrennt leben, und und Folgendes
gilt:
■
der Ehe-/Lebenspartner ist kein Arbeitnehmer
III
■
der Ehe-/Lebenspartner ist auch Arbeitnehmer
entweder
■ beide Steuerklasse
IV ohne Faktorverfahren oder
■ auf Antrag beide
Steuerklasse IV mit
Faktorverfahren
oder
■ auf Antrag einer
Steuerklasse III
und der andere
Steuerklasse V
Verheiratete/eingetragene Lebenspartner, wenn mindestens einer nur beschränkt
steuerpflich g ist oder Ehe-/Lebenspartner, die dauernd getrennt leben
wie Ledige, Steuerklasse
I oder II
Geschiedene/Ex-Lebenspartner
wie Ledige, Steuerklasse
I oder II; in besonderen
Fällen auch Steuerklasse
III
Verwitwete, wenn beide Ehe-/Lebenspartner zum Todeszeitpunkt unbeschränkt
steuerpflich g waren und nicht dauernd getrennt lebten, und Folgendes gilt:
■
im Jahr des Todes
wie Verheiratete
■
im Jahr nach dem Tod
III
■
ab dem 2. Jahr nach dem Tod
wie Ledige, Steuerklasse
I oder II
Verwitwete, wenn einer der Ehe-/Lebenspartner zum Todeszeitpunkt beschränkt
steuerpflich g war oder beide zum Todeszeitpunkt getrennt lebten
wie Ledige, Steuerklasse
I oder II
Beziehen Sie von mehreren Arbeitgebern Arbeitslohn, ist die Steuerklasse für die zweite und jede
weitere Beschä igung die Klasse VI.
115
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Ehe-/Lebenspartner, die beide Arbeitslohn beziehen, können wählen zwischen
■ der Steuerklassenkombina on III und V
■ der Steuerklassenkombina on IV/IV und
■ der Steuerklassenkombina on IV/IV mit Faktor.
Ob bei Ehe-/Lebenspartnern die Steuerklassenkombina on III/V zum insgesamt geringsten Lohnsteuerabzug führt, ist von den Umständen des Einzelfalls abhängig und muss berechnet werden. In vielen
Fällen sollte der Partner mit dem höchsten Arbeitslohn die Steuerklasse III wählen, wenn er mindestens 60 % des gesamten Arbeitslohneinkommens verdient.
Bei III/V ist die Steuerbelastung beim Partner mit der Steuerklasse V zu hoch. Bei unterschiedlichen
Vergütungen der Partner führt IV/IV ohne Faktor zu einer zu hohen Gesamtsteuerbelastung. Um diese
Nachteile auszugleichen, hat der Gesetzgeber die Kombina on IV/IV mit Faktor eingeführt. Der Faktor
soll insbesondere die ungerechte Verteilung der Lohnsteuer auf die Klasse V zulasten der Klasse III
abmindern.
Dabei wird ein Faktor wie folgt ermi elt:
1. Zunächst wird die voraussichtliche gesamte Lohnsteuer beider Ehe-/Lebenspartner aus dem
ersten Arbeitsverhältnis ermi elt und zwar unter Anwendung der Lohnsteuerklasse IV.
2. Anschließend berechnet das Finanzamt die sich bei einer Zusammenveranlagung ergebende
Einkommensteuer.
3. Der Faktor ergibt sich aus dem Verhältnis der unter 1. ermi elten Lohnsteuer zu der unter 2.
errechneten Einkommensteuer.
4. Der Faktor ist in der ELStAM-Datenbank vermerkt.
5. Für jeden Ehe-/Lebenspartner wird beim Lohnsteuerabzug die Lohnsteuer für den Jahresarbeitslohn nach der Lohnsteuerklasse IV berechnet. Die sich ergebende Lohnsteuer wird mit dem
Faktor mul pliziert.
Freibeträge für Werbungskosten, Sonderausgaben oder außergewöhnliche Belastungen können bei
der Wahl des Faktorverfahrens nicht mehr extra eingetragen werden, da sie bereits bei der Berechnung des Faktors berücksich gt werden.
Das Faktorverfahren wird nur auf Antrag durchgeführt. Es ist dann zwingend eine Einkommensteuerveranlagung durchzuführen. Einen Online-Rechner zum Faktorverfahren finden Sie im Internet auf
der Webseite des Bundesfinanzministeriums, wenn Sie bei der Suche den Begriff „Faktorverfahren“
eingeben.
Tipp:
Viele Lohnersatzleistungen werden vom Ne olohn berechnet (z. B. Arbeitslosengeld, Krankengeld,
Mu erscha sgeld, Elterngeld). Deshalb sollte bei Verheirateten/Verpartnerten der Bezieher dieser
Leistungen, soweit dies zulässig ist, die Steuerklasse III oder IV wählen. Diese führt zu einem höheren Ne oentgelt als bei Steuerklasse V und damit zu höheren Lohnersatzleistungen.
116
Besteuerungsverfahren
Wird das Faktorverfahren gewählt, stellt sich derjenige Ehe-/Lebenspartner bei späteren Lohnersatzleistungen besser, der ohne Faktor die Steuerklasse V hä e, während sich der andere mit Klasse III
schlechter stellen wird.
Sie können in einem Jahr höchstens einmal den Antrag auf Steuerklassenwechsel beim Finanzamt bis
spätestens 30.11. stellen. Der Eintrag wird erst zu Beginn des nächsten Monats wirksam. Ein Antrag ist
mehrmals möglich, wenn eine Änderung der Eintragung beantragt wird, weil ein Ehe-/Lebenspartner
keinen steuerpflich gen Arbeitslohn mehr bezieht oder verstorben ist, weil sich die Partner auf Dauer
getrennt haben oder wenn nach einer Arbeitslosigkeit ein Arbeitsverhältnis wieder aufgenommen
wird.
Zahl der Kinderfreibeträge
Der Kinder- und Erziehungsfreibetrag werden bei den Steuerklassen I-III mit dem Kinderzähler 1,0
oder 0,5 berücksich gt, je nachdem, ob der Arbeitnehmer Anspruch auf die vollen oder halben Freibeträge hat. Bei der Kombina on IV/IV mit und ohne Faktor werden die Freibeträge je zur Häl e bei
beiden Elternteilen berücksich gt (auch bei einem S efelternteil), und zwar jeweils mit dem Zähler 1,0
(nicht 0,5). Keine Berücksich gung ist bei den Klassen V und VI möglich.
Vom Finanzamt in der ELStAM-Datenbank eingetragene Kinderfreibeträge ermäßigen nur die Bemessungsgrundlage für die Berechnung des Solidaritätszuschlags und der Kirchenlohnsteuer, wenn ein
Kindergeldanspruch besteht. Den Eintrag der Kinderfreibeträge beantragen Sie bei Ihrem Finanzamt.
Die Geburt eines Kindes melden Sie der Gemeinde, die diese Informa on automa sch für das ELStAMVerfahren an das Bundeszentralamt für Steuern übermi elt. Dadurch wird der betreffende Kinderzähler beim Lohnsteuerabzug automa sch bis zur Vollendung des 18. Lebensjahres bei beiden Eltern
berücksich gt. Ist Ihr minderjähriges Kind nicht bei Ihnen gemeldet, müssen Sie beim Finanzamt für
den Eintrag des Kinderfreibetrages jedoch einen Antrag auf Lohnsteuerermäßigung stellen und auch
eine Geburtsurkunde vorlegen. Steuerliche Lebensbescheinigungen werden nicht mehr ausgestellt.
Pauschbeträge für Hinterbliebene und Behinderte
Den erstmaligen Eintrag der Hinterbliebenen- und Behinderten-Pauschbeträge beantragen Sie beim Finanzamt. Dies gilt auch, wenn Sie sich die Pauschbeträge Ihres Kindes übertragen lassen bzw. sich der
Behinderten-Pauschbetrag geändert hat. Ein Behinderten- oder Hinterbliebenen-Pauschbetrag wird
bis zum Ablauf seiner Gül gkeitsfrist berücksich gt, muss also nicht jedes Jahr neu beantragt werden.
Freibetrag für Werbungskosten
Voraussichtlich entstehende Werbungskosten aus nichtselbstständiger Arbeit können als Freibetrag in
der Höhe berücksich gt werden, in der sie bei ak ven Arbeitnehmern den Arbeitnehmer-Pauschbetrag von 1.000 Euro bzw. den Werbungskosten-Pauschbetrag von 102 Euro bei Versorgungsbezügen
übersteigen.
Wich g:
Werbungskosten werden jedoch nur berücksich gt, wenn die Summe der berücksich gungsfähigen
Werbungskosten nach Abzug des Arbeitnehmer- bzw. Werbungskosten-Pauschbetrages zusammen
mit den Sonderausgaben ohne Sonderausgaben-Pauschbetrag und den außergewöhnlichen Belastungen ohne Abzug der zumutbaren Belastung insgesamt 600 Euro übersteigen.
117
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Freibetrag für Sonderausgaben
Die Ausgaben für geleistete Vorsorgeaufwendungen werden beim Lohnsteuerabzug pauschal mit der
Vorsorgepauschale berücksich gt, und zwar bei allen Steuerklassen.
Einen Freibetrag gibt es nur für die übrigen Sonderausgaben, wie z. B. Unterhaltsaufwendungen
an den geschiedenen Ehega en, Ausbildungskosten, Spenden, Schulgeld, Kinderbetreuungskosten
und die gezahlte Kirchensteuer. Die Aufwendungen werden um den Sonderausgaben-Pauschbetrag
(36 Euro für Ledige bzw. 72 Euro für Verheiratete) gekürzt. Sonderausgaben werden jedoch nur
berücksich gt, wenn sie zusammen mit den berücksich gungsfähigen Werbungskosten und außergewöhnlichen Belastungen die 600 Euro-Grenze übersteigen (siehe oben bei „Freibetrag für
Werbungskosten“).
Freibetrag für außergewöhnliche Belastungen
Sowohl Ausgaben für außergewöhnliche Belastungen allgemeiner Art als auch für solche besonderer
Art können berücksich gt werden. Dazu gehören insbesondere Aufwendungen für Unterstützungsleistungen an Bedür ige, Krankheitskosten sowie der Ausbildungsfreibetrag und Pflege-Pauschbeträge.
Die Berücksich gung der Pauschbeträge für Behinderte und Hinterbliebene wurde an anderer Stelle
beschrieben.
Bei der Ermi lung des Freibetrages wird bei den außergewöhnlichen Belastungen allgemeiner Art die
zumutbare Belastung abgezogen, die von Ihrem Gesamtbetrag der Einkün e und Ihren familiären
Verhältnissen abhängt.
Ausgaben für außergewöhnliche Belastungen werden nur berücksich gt, wenn sie zusammen mit den
berücksich gungsfähigen Werbungskosten und Sonderausgaben die 600-Euro-Grenze übersteigen
(siehe oben bei „Freibetrag für Werbungskosten“).
Freibetrag für selbst genutztes Wohneigentum
Eintragungsfähig sind Abzugsbeträge, mit denen selbst genutztes Wohneigentum gefördert wird.
Infrage kommen hier für Neueintragungen nur noch Freibeträge für Baudenkmäler und Sanierungsgebäude gemäß § 10 f EStG.
Freibetrag für haushaltsnahe Aufwendungen
Für die Steuerermäßigung nach § 35a wegen laufender Arbeiten in Ihrem Haushalt durch Dri e
(z.B. Haushaltshilfen, Handwerker) können Sie sich ebenfalls einen Freibetrag vom Finanzamt eintragen lassen. Im Lohnsteuerermäßigungsverfahren wird aus Vereinfachungsgründen ein Steuersatz von
25 % unterstellt und daher ein Freibetrag in Höhe des Vierfachen des voraussichtlichen Steuerermäßigungsbetrages angesetzt.
Freibetrag für Alleinerziehende
Der Entlastungsbetrag für Alleinerziehende wird beim Lohnsteuerabzug in der Regel über die Lohnsteuerklasse II berücksich gt. Dies ist nicht möglich bei Verwitweten im Todesjahr des Ehega en und
im darauf folgenden Jahr. Diese erhalten auf Antrag einen Freibetrag.
118
Besteuerungsverfahren
Freibetrag wegen Verlusten
Erzielen Sie aus Vermietung und Verpachtung, Land- und Forstwirtscha , Gewerbebetrieb, selbstständiger Arbeit oder sons gen Tä gkeiten voraussichtlich nega ve Einkün e, können Sie sich diese
Verluste vom Finanzamt eintragen lassen. Das gilt für nega ve Kapitaleinkün e aber nur, wenn diese
Einkün e nicht der Abgeltungsteuer unterliegen, sondern nach dem individuellen Tarif besteuert
werden.
Zu beachten ist, dass bei der Ermi lung des Freibetrages posi ve und nega ve Einkün e einkun sübergreifend verrechnet werden und nur ein nega ver Saldo berücksich gt wird. Bei Ehepartnern/
eingetragenen Lebenspartnern findet sogar zuerst eine Verlustverrechnung unter den Partnern sta .
Wich g:
Posi ve Einkün e aus Kapitalvermögen werden bei der Verlustverrechnung nicht berücksich gt, da
sie dem Abgeltungsteuerabzug an der Quelle unterliegen.
Verlustvorträge
Konnten in den Vorjahren Verluste nicht ausgeglichen werden, können Sie die noch nicht verrechneten
Verluste als Freibetrag eintragen lassen. Davon ausgenommen sind von der Bank bescheinigte Verluste
aus Kapitalvermögen, weil diese nicht mit Gewinnen aus anderen Einkun sarten verrechenbar sind.
Nicht eintragungsfähig sind auch Verluste aus privaten Veräußerungsgeschä en des Vorjahres.
119
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
5.2 Einnahmen
Arbeitslohn als ak ver Arbeitnehmer ............................................................................................120
Betriebliche Altersvorsorge............................................................................................................124
Besteuerung der Versorgungsbezüge .............................................................................................128
Nebenberufliche Tä gkeiten ..........................................................................................................131
450-Euro-Jobs ................................................................................................................................135
Vermögenswirksame Leistungen ...................................................................................................137
Lohnersatzleistungen.....................................................................................................................142
Sachbezüge ...................................................................................................................................144
Dienstwagen von Arbeitnehmern ..................................................................................................146
5.2.1 Arbeitslohn als ak ver Arbeitnehmer
Sie erhalten Arbeitslohn oder Einnahmen aus nichtselbstständiger Arbeit, wenn Sie aus einem gegenwär gen oder früheren privaten oder öffentlich-rechtlichen Dienstverhältnis Einnahmen erzielen.
Arbeitnehmer schulden ihrem Arbeitgeber ihre Arbeitskra . Hinsichtlich der Arbeitszeit, des Arbeitsortes und dem Inhalt der Tä gkeit sind sie weisungsgebunden und tragen kein Unternehmerrisiko. Sie
haben Anspruch auf Urlaub und Sozialleistungen und erhalten im Krankheitsfall eine Lohnfortzahlung.
Es ist hierbei nicht von Bedeutung, ob die Beschä igung haupt- oder nebenberuflich ausgeübt wird.
Arbeitslohnempfänger sind z. B. Arbeiter, Angestellte, Auszubildende, Beamte, Gesellscha er-Geschä sführer einer GmbH, fest angestellte Krankenhausärzte, Richter, Vorstandsmitglieder einer AG
und Empfänger von Versorgungsbezügen (Beamtenpensionen) und Betriebsrenten (Werkspensionen).
Die Höhe und Art der Einnahmen können Sie den Eintragungen des Arbeitgebers in der Lohnbescheinigung entnehmen.
Den Arbeitslohn müssen Sie jedoch nicht in voller Höhe besteuern, denn Ausgaben, die Ihr Arbeitsverhältnis betreffen, können Sie steuermindernd von den Einnahmen abziehen. Ohne Einzelnachweis
erkennt das Finanzamt pro Jahr und Person 1.000 Euro als Arbeitnehmer-Pauschbetrag an.
Die einbehaltene Lohnsteuer, Kirchenlohnsteuer und der Solidaritätszuschlag werden als Steuervorauszahlungen berücksich gt. Sie erhöhen Ihren Ersta ungsanspruch oder vermindern Ihre
Nachzahlung.
Tipp:
Muss aus irgendwelchen Gründen in späteren Jahren ein Arbeitslohn zurückgezahlt werden, so ist
diese Zahlung als nega ve Einnahme im Jahr der Zahlung zu berücksich gen. Der Bundesfinanzhof
hat entschieden, dass auch eine Rückzahlung von ermäßigt besteuerten Einnahmen, z. B. Abfindungen, in voller Höhe als nega ve Einnahme angesetzt werden darf (BFH vom 4.5.2006, VI R 33/03,
BStBl II 2006 S. 911).
ABC der Lohnbestandteile
Welche Lohnbestandteile steuerpflich g oder steuerfrei sind, können Sie aus folgender Tabelle entnehmen.
120
Einnahmen
Lohnbestandteil
Steuerfrei oder steuerpflich g
Abfindungen
Abfindungen, die wegen einer vom Arbeitgeber verursachten Auflösung des
Dienstverhältnisses oder einer Änderungskündigung ausgesprochen wurden, können
im Rahmen der Fün elregelung ermäßigt besteuert werden. Abfindungszahlungen
können Sie in Direktversicherungsbeiträge umwandeln.
Altersteilzeitlohn
Aufstockungen des Arbeitslohns auf das bisherige Ne ogehalt sind voll
steuerpflich g.
Arbeitgeberanteil zur
Sozialversicherung
Die Arbeitgeberanteile zur Kranken-, Arbeitslosen- und Rentenversicherung sind
steuerfrei.
Arbeitgeberzuschuss für
Beiträge an Sportklub
Leistet der Arbeitgeber einen zweckgebundenen Zuschuss zu einem Beitrag an
einen Sportklub, liegt Barlohn vor, wenn nur zwischen dem Arbeitnehmer und
dem Sportklub ein Vertrag besteht. Die Freigrenze für den Sachbezug von 44 Euro
wird nur gewährt, wenn der Arbeitgeber mit dem Klub ein Vertragsverhältnis
abgeschlossen hat.
Arbeitsessen
Aufwendungen für ein Essen aus betrieblichem Anlass sind bis zu 40 Euro pro Person
und Arbeitseinsatz steuerfrei.
Aufwandsentschädigungen
Nebenberuflich tä ge Übungsleiter, Ausbilder, Vereinstrainer, Betreuer im
Jugend- und Sportbereich, Erzieher/innen, Pfleger alter, kranker und behinderter
Menschen, künstlerisch Tä ge sowie ehrenamtliche rechtliche Betreuer, Vormünder
und Pfleger erhalten einen jährlichen Freibetrag in Höhe von 2.400 Euro. Für
andere nebenberufliche Tä gkeiten für mildtä ge, gemeinnützige oder kirchliche
Organisa onen, z. B. als nebenberuflicher Hausmeister, Platzwart, Buchhalter oder
Vorstand im Verein, gibt es einen Ehrenamts-Freibetrag von 720 Euro.
Ausbildungsvergütung
Die Ausbildungsvergütung ist als normaler Arbeitslohn steuerpflich g.
Auslandstä gkeit
Die Einnahmen können aufgrund von Doppelbesteuerungsabkommen steuerfrei
sein. Sie unterliegen dann aber dem Progressionsvorbehalt.
Bahncard
Wird die Bahncard für Diens ahrten benutzt, sind die Aufwendungen in Höhe
des Betrages steuerfrei, bis zu dem der Arbeitgeber die Reisekosten ohne die
Bahncard ersta et hä e. Bei Verwendung für Fahrten zwischen Wohnung und
erster Tä gkeitsstä e liegen steuerpflich ge Einnahmen vor, die eventuell pauschal
besteuert werden können.
Belegscha sraba
Preisnachlässe auf eigene Waren des Arbeitgebers sind bis zu 1.080 Euro steuerfrei.
Der darüber hinaus gehende Betrag ist steuerpflich g.
Belohnungen
Belohnungen für z. B. besonders gute Arbeiten sind steuerpflich g.
Berufskleidung
Ausreichend für die Steuerfreiheit ist, dass die Kleidung in überwiegend
betrieblichem Interesse getragen wird, z. B. um ein einheitliches Erscheinungsbild
gegenüber Kunden zu gewährleisten oder aus Hygienegründen oder um das
Zusammengehörigkeitsgefühl zu stärken (BFH vom 22.6.2006, VI R 21/05, BStBl II
2006 S. 915).
Betriebsfest
Aufwendungen des Arbeitgebers für Betriebsausflüge, Weihnachts- und
Jubiläumsveranstaltungen sind steuerfrei, wenn jeder Mitarbeiter daran teilnehmen
kann und die Kosten pro Veranstaltung für die einzelnen Teilnehmer 110 Euro nicht
übersteigen. Es werden entweder zwei eintägige Veranstaltungen pro Jahr oder auch
eine mehrtägige Veranstaltung anerkannt.
121
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Lohnbestandteil
Steuerfrei oder steuerpflich g
Bußgelder
Vom Arbeitgeber bezahlte Bußgelder, die gegen ihre Arbeitnehmer verhängt
wurden, sind Arbeitslohn (BFH vom 14.11.2013, VI R 36/12, BStBl II 2014 S. 278).
Computer
Die Nutzung betrieblicher Computer ist steuerfrei. Wurde der Computer
unentgeltlich oder verbilligt übereignet, können die Aufwendungen für die private
Nutzung pauschal mit 25 % besteuert werden.
Darlehen
Steuerpflich ger Arbeitslohn in Höhe der Zinsersparnis liegt nur dann vor, wenn
der Darlehenszins den marktüblichen Zinssatz unterschreitet. Die monatliche
Freigrenze von 44 Euro ist zu beachten. Bei Arbeitgeberdarlehen von Kredi ns tuten
ist die Zinsersparnis um 4 % zu kürzen. Gleichzei g wird ein Raba reibetrag von
1.080 Euro pro Arbeitsverhältnis und pro Kalenderjahr gewährt.
Dienstreise
Weisen Sie dem Arbeitgeber die Kosten durch Belege nach, sind die Ersta ungen
des Arbeitgebers steuerfrei. Fahrtkosten mit dem eigenen Pkw können mit 0,30 Euro
pro gefahrenem km steuerfrei angesetzt werden. Ohne Einzelnachweis kann
der Arbeitgeber steuerfrei ersta en: jede Übernachtung im Inland bis 20 Euro
und im Ausland in Höhe des betreffenden Übernachtungspauschbetrages sowie
Verpflegungsmehraufwendungen im Rahmen der Pauschalen.
Direktversicherung
In Beiträge zu einer Direktversicherung umgewandelter Arbeitslohn ist bis zu einer
bes mmten Höhe steuer- und sozialversicherungsfrei (§ 3 Nr. 63 EStG).
Einkaufsgutschein
Einkaufsgutscheine sind Sachbezüge. Sie sind steuerfrei, wenn sie pro Monat 44 Euro
nicht übersteigen.
Essensmarken
Essensmarken sind steuerfrei, wenn ihr Wert pro Monat 44 Euro nicht übersteigt.
Ein-Euro-Jobs
Die aus Ein-Euro-Jobs bezogenen Aufwandsentschädigungen sind steuerfrei und
unterliegen auch nicht dem Progressionsvorbehalt.
Fahrten zwischen Wohnung
und erster Tä gkeitsstä e
Ersta ungen der Kosten für öffentliche Verkehrsmi el sind nicht steuerfrei, wenn sie
zusätzlich zum geschuldeten Arbeitslohn gezahlt werden. Die Ersta ung kann jedoch
mit 15 % pauschal besteuert werden, soweit sie die abziehbaren Werbungskosten
nicht übersteigt.
Firmenwagen
(Dienstwagen)
Die private Nutzung des Firmenwagens durch den Arbeitnehmer wird wahlweise
besteuert monatlich mit 1 % des Listenpreises zuzüglich 0,03 % des Listenpreises
pro En ernungskilometer für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tä gkeitsstä e
oder nach Einzelbelegen und einem ordnungsgemäß geführten Fahrtenbuch.
Geburtstagsfeier
Die Ersta ungen von Aufwendungen im Rahmen einer Geburtstagsfeier sind
steuerfrei, wenn der Geburtstag vom Arbeitgeber ausgerichtet wird, der
Geburtstag leitender Angestellter gefeiert wird, die Veranstaltung der betrieblichen
Repräsenta on dient und Kunden und Geschä spartner eingeladen werden.
Geburtsbeihilfe
voll steuerpflich g
Gehalt
Das Bru ogehalt ist als Arbeitslohn steuerpflich g.
Geschenke
Geldgeschenke sind steuerpflich g. Sachgeschenke werden nicht besteuert, wenn
sie aufgrund eines besonderen persönlichen Ereignisses (z. B. Geburtstag, Hochzeit)
gewährt werden und den Wert von 40 Euro nicht übersteigen (Freigrenze, kein
Freibetrag).
Heiratsbeihilfe
voll steuerpflich g
Incen ve-Reisen
Incen ve-Reisen erhalten nur bes mmte ausgewählte Mitarbeiter. Deshalb sind sie
steuerpflich ger Arbeitslohn, auch wenn sie von Dri en gezahlt werden.
122
Einnahmen
Lohnbestandteil
Steuerfrei oder steuerpflich g
Jubiläumszuwendung
Jubiläumszuwendungen sind steuerpflich g. Sie können jedoch nach der
Fün elmethode ermäßigt besteuert werden.
Kindergartenzuschuss
Arbeitgeberleistungen zur Unterbringung und Betreuung nicht schulpflich ger
Kinder des Arbeitnehmers in betrieblichen oder außerbetrieblichen Kindergärten,
Kitas, Kindergrippen usw. sind steuerfrei.
Kleidung
Die Ersta ung von Aufwendungen für die umzugsbedingte Neuanschaffung von
bürgerlicher Kleidung ist steuerpflich ger Arbeitslohn. Dies gilt auch bei der
Bekleidung, die bei der ersten Verwendung an einem Auslandsdienstort mit einem
vom mi eleuropäischen erheblich abweichenden Klima erforderlich ist.
Kommunika onsgeräte
Die private Nutzung von betrieblichen PCs, Tablets, Telefon-/Faxgeräten und
Smartphones ist steuerfrei. Die Nutzung unentgeltlich übereigneter Geräte ist jedoch
steuerpflich g. Wahlweise kann eine pauschale Besteuerung mit 25 % erfolgen.
Kost und Logis
Bei freier Verpflegung durch den Arbeitgeber sind 2014 für ein Frühstück 1,63
Euro, für ein Mi ag- oder Abendessen jeweils 3,00 Euro als Sachbezug abzüglich
einer Zuzahlung zu versteuern. Bei freier Unterkun beträgt der steuerpflich ge
Sachbezugswert 7,36 Euro pro Tag bzw. 221 Euro pro Monat.
So ware
Rückwirkend zum 1.1.2000 wurde gesetzlich geregelt, dass die private Nutzung
betrieblicher So ware für den Arbeitnehmer steuerfrei ist. Es gilt das Gleiche wie für
betriebliche Kommunika onsgeräte.
Telefonanschluss
Kosten für die berufliche Nutzung eines privaten Anschlusses können
vom Arbeitgeber in der Höhe steuerfrei ersta et werden, in der ein
Werbungskostenabzug möglich ist.
Trinkgelder
Trinkgelder sind für Arbeitnehmer steuerfrei.
Übergangsbeihilfen
Übergangsbeihilfen an Soldaten auf Zeit wegen einer Entlassung aus dem
Dienstverhältnis sind bis zu einem Betrag von 10.800 Euro steuerfrei, wenn das
Dienstverhältnis vor dem 1.1.2006 begründet worden ist.
Urlaubsgeld
Urlaubsgeld ist in voller Höhe steuerpflich g.
Vermögenswirksame
Leistungen
Vermögenswirksame Leistungen sind steuerpflich ger Arbeitslohn.
Versorgungsbezüge
Einkün en aus Betriebsrenten und Beamtenbesoldungen sind steuerpflich g.
Die Bezüge bleiben in Höhe des Versorgungsfreibetrages und des Zuschlags zum
Versorgungsfreibetrag steuerfrei. Die Höhe der steuerfreien Beträge ist abhängig
vom Jahr des Versorgungsbeginns.
Verwarnungsgelder
Gegen Angestellte verhängte Verwarnungsgelder (Strafze el) wegen Verletzung des
Halteverbots, die der Arbeitgeber aus eigenbetrieblichem Interesse übernimmt,
gehören nicht zum Arbeitslohn.
Weihnachtsgeld
Weihnachtsgeld ist steuerpflich g.
Zuschläge für Sonntags-,
Feiertags- oder Nachtarbeit
Zuschläge für Nachtarbeit zwischen 20 und 6 Uhr sind bis zu 25 %, für Nachtarbeit
zwischen 24 und 4 Uhr bis zu 40 %, für Sonntagsarbeit bis zu 50 % und für
Feiertagsarbeit bis zu 125 %, für Arbeit an Heiligabend ab 14 Uhr und an den
Weihnachtsfeiertagen bis zu 150 % steuerfrei. Die Berechnungsbasis (Grundlohn je
Stunde) ist auf 50 Euro begrenzt. Sozialversicherungspflicht besteht bereits ab 25 Euro.
123
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
5.2.2 Betriebliche Altersvorsorge
Es gibt fünf Durchführungswege für die betriebliche Altersversorgung: Pensionsfonds, Pensionskassen,
Direktversicherung, Direktzusagen und Unterstützungskassen. Nachfolgend erläutern wir die ersten
drei Formen, da diese nach dem EStG gefördert werden können.
Pensionsfonds
Pensionsfonds sind rechtsfähige Versorgungseinrichtungen,
■ die im Rahmen des Kapitaldeckungsverfahrens
■ ausschließlich Altersversorgungsleistungen (Altersrente, Invaliditäts- oder
Hinterbliebenenversorgung)
■ durch Leistungszusagen oder Beitragszusagen mit Mindestleistung
■ für einen oder mehrere Arbeitgeber
■ zugunsten von Arbeitnehmern erbringen.
Während Direktversicherungen und Pensionskassen nur maximal 35 % der Anlagemi el in Ak en
anlegen dürfen, bestehen solche Bindungen für den Pensionsfonds nicht. Die Anlage in risikoreichere,
in vielen Fällen auch renditestärkere Anlageformen steht ihm offen.
Die Beitragsleistungen des Arbeitgebers sind als Arbeitslohn zu versteuern. Die steuerlichen Begüns gungen während der Ansparphase können Sie nachfolgender Tabelle entnehmen.
Finanzierung (Arbeitgeber
/ Arbeitnehmer)
geförderte Beiträge
Auswirkungen im
Steuerrecht
Auswirkungen bei der
Sozialversicherung
vom Arbeitgeber
finanzierte Beiträge
aus dem ersten
Dienstverhältnis
Beitragsleistungen
bis zu 4 % der
Beitragsbemessungsgrenze
in der allgemeinen
Rentenversicherung; der
Höchstbetrag erhöht sich
um 1.800 Euro, wenn
die Beiträge aufgrund
einer Versorgungszusage
geleistet werden, die nach
dem 31.12.2004 erteilt
wurde
Steuerfreiheit,
Sonderausgabenabzug
nicht möglich,
Arbeitnehmer kann
zugunsten der
Zulagen-Förderung
/ dem zusätzlichen
Sonderausgabenabzug
auf die Steuerfreiheit
verzichten
Steuerfreie
Beitragsleistungen
sind auch
sozialversicherungsfrei;
die Erhöhung um 1.800
Euro gilt nicht für die
Sozialversicherung
Beiträge, soweit sie nicht
steuerfrei sind wegen
Überschreitens von 4 % der
Beitragsbemessungsgrenze
oder nicht steuerfrei sind
wegen Verzichts auf die
Steuerfreiheit zugunsten
der Zulagenförderung
Beiträge sind mit dem
individuellen Steuersatz
zu versteuern; wenn
Voraussetzungen für
die staatliche Förderung
gegeben sind, wird Zulage
bzw. der zusätzliche
Sonderausgabenabzug
gewährt
Beitragsleistungen sind
sozialversicherungspflich g
124
Einnahmen
Finanzierung (Arbeitgeber
/ Arbeitnehmer)
geförderte Beiträge
Auswirkungen im
Steuerrecht
Auswirkungen bei der
Sozialversicherung
Entgeltumwandlung:
vom Arbeitnehmer
finanzierte Beiträge aus
Sonderzahlungen und
laufendem Arbeitsentgelt
Beitragsleistungen
bis zu 4 % der
Beitragsbemessungsgrenze
in der allgemeinen
Rentenversicherung; der
Höchstbetrag erhöht sich
um 1.800 Euro, wenn
die Beiträge aufgrund
einer Versorgungszusage
geleistet werden, die nach
dem 31.12.2004 erteilt
wurde
Steuerfreiheit
Sonderausgabenabzug ist
nicht möglich
Arbeitnehmer kann
zugunsten der Zulagenförderung / dem zusätzlichen
Sonderausgabenabzug
auf die Steuerfreiheit
verzichten
Steuerfreie
Beitragsleistungen sind
sozialversicherungsfrei;
die Erhöhung um
1.800 Euro gilt nicht für die
Sozialversicherung
Beiträge, soweit sie nicht
steuerfrei sind wegen
Überschreitens von 4 % der
Beitragsbemessungsgrenze
oder wegen Verzicht
auf die Steuerfreiheit
zugunsten der
Zulagenförderung
Beiträge sind mit dem
individuellen Steuersatz
zu versteuern; wenn
Voraussetzungen für
die staatliche Förderung
gegeben sind, wird Zulage
bzw. der zusätzliche
Sonderausgabenabzug
gewährt
Für den Pensionsfonds
aufgewendete
Lohnbestandteile sind
sozialversicherungspflich g
bei Vorliegen der
Voraussetzungen
Sonderausgabenabzug
Für den Pensionsfonds
aufgewendete
Lohnbestandteile sind
sozialversicherungspflich g
Beiträge aus Arbeitslohn,
die nicht durch Zulage
gefördert werden und
nicht steuerfrei sind
Pensionskassen
Pensionskassen sind rechtsfähige Versorgungseinrichtungen, die dem Arbeitnehmer oder seinen Hinterbliebenen auf ihre Leistungen einen Rechtsanspruch gewähren. Träger einer Pensionskasse sind ein
oder mehrere Unternehmen. Diese zahlen Beiträge, aus denen später die Rentenleistungen finanziert
werden. Pensionskassen unterliegen der Versicherungsaufsicht und damit den Anlagebeschränkungen
für Versicherungen.
Die Beitragsleistungen des Arbeitgebers sind als Arbeitslohn zu versteuern. Die steuerlichen Begüns gungen während der Ansparphase können Sie nachfolgender Tabelle entnehmen.
125
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Finanzierung (Arbeitgeber/
Arbeitnehmer)
Beitragshöhe
Auswirkungen im
Steuerrecht
Auswirkungen bei der
Sozialversicherung
Beitragsleistung des
Arbeitgebers aus dem
ersten Dienstverhältnis
Beitragsleistungen bis
zu 4 % der Beitragsbemessungsgrenze in der
allgemeinen Rentenversicherung; der Höchstbetrag
erhöht sich um 1.800 Euro,
wenn die Beiträge aufgrund einer Versorgungszusage geleistet werden,
die nach dem 31.12.2004
erteilt wurde
Steuerfreiheit,
Sonderausgabenabzug
nicht möglich,
Arbeitnehmer kann
zugunsten der ZulagenFörderung auf die
Steuerfreiheit verzichten
Steuerfreie
Beitragsleistungen sind
sozialversicherungsfrei
Die Erhöhung um
1.800 Euro gilt nicht für
die Sozialversicherung.
Wenn entweder die Versorgungszusage vor dem
1.1.2005 erteilt wurde
oder die Versorgungszusage nach dem 31.12.2004
erteilt wurde und es sich
um eine umlagefinanzierte
Altersversorgung handelt:
Für den Beitragsanteil,
für den eine Steuerfreiheit nicht infrage kommt
wegen Überschreitens
von 4 % der Beitragsbemessungsgrenze bis zu
1.752 Euro
LohnsteuerPauschalierung
Beitragsleistungen sind
sozialversicherungsfrei
Für den Beitragsanteil,
für den weder eine
Steuerfreiheit noch eine
Lohnsteuer-Pauschalierung
vorgenommen wurde
Versteuerung des
Beitragsanteils mit dem
individuellen Steuersatz.
Wenn Voraussetzungen für
die staatliche Förderung
gegeben sind, wird Zulage
bzw. der zusätzliche
Sonderausgabenabzug
gewährt
Beiträge sind sozialversicherungspflich g
Beitragsleistungen bis
zu 4 % der Beitragsbemessungsgrenze in der
allgemeinen Rentenversicherung; der Höchstbetrag
erhöht sich um 1.800 Euro,
wenn die Beiträge aufgrund einer Versorgungszusage geleistet werden,
die nach dem 31.12.2004
erteilt wurde
Steuerfreiheit,
Sonderausgabenabzug
nicht möglich,
Arbeitnehmer kann
zugunsten der ZulagenFörderung auf die
Steuerfreiheit verzichten
Beiträge sind
sozialversicherungsfrei;
die Erhöhung um
1.800 Euro gilt nicht für
die Sozialversicherung
Entgeltumwandlung:
vom Arbeitnehmer
finanzierte Beiträge aus
laufendem Arbeitsentgelt
bzw. Beiträge aus
Sonderzahlungen,
die zusätzlich zum
geschuldeten Arbeitslohn
bezahlt werden (z. B.
Weihnachtsgeld)
126
Einnahmen
Finanzierung (Arbeitgeber/
Arbeitnehmer)
Beitragshöhe
Auswirkungen im
Steuerrecht
Auswirkungen bei der
Sozialversicherung
wenn entweder die Versorgungszusage vor dem
1.1.2005 erteilt wurde
oder die Versorgungszusage nach dem 31.12.2004
erteilt wurde und es sich
um eine umlagefinanzierte
Altersversorgung handelt:
Für den Beitragsanteil,
für den eine Steuerfreiheit nicht infrage kommt
wegen Überschreitens
von 4 % der Beitragsbemessungsgrenze bis zu
1.752 Euro
LohnsteuerPauschalierung; auf die
Lohnsteuer-Pauschalierung
kann zugunsten der
Zulagenförderung
verzichtet werden,
wenn es sich nicht um
eine umlagefinanzierte
Altersversorgung handelt
Beiträge sind
sozialversicherungsfrei
Für den Beitragsanteil,
für den weder eine
Steuerfreiheit noch eine
Lohnsteuer-Pauschalierung
vorgenommen wurde
Versteuerung des
Beitragsanteils mit dem
individuellen Steuersatz.
Wenn Voraussetzungen für
die staatliche Förderung
gegeben sind, wird Zulage
bzw. der zusätzliche
Sonderausgabenabzug
gewährt
Beiträge sind sozialversicherungspflich g
bei Vorliegen der
Voraussetzungen
Sonderausgabenabzug
Für die Pensionskasse aufgewendete Lohnbestandteile sind sozialversicherungspflich g
Beiträge aus Arbeitslohn,
die nicht durch Zulage
gefördert, nicht
pauschaliert werden und
nicht steuerfrei sind
Direktversicherung
Im Gegensatz zu anderen Versicherungen schließt bei der Direktversicherung nicht der einzelne
Beschä igte einen Versicherungsvertrag ab. Vielmehr schließt der Arbeitgeber für mehrere Personen
Gruppenverträge oder nur für einzelne Beschä igte Individualverträge ab. Direktversicherungen
unterliegen der Versicherungsaufsicht und dürfen ihre Mi el deshalb nicht frei anlegen.
Direktversicherungen werden steuerlich nur anerkannt, wenn
■ es sich um eine Lebensversicherung handelt,
■ Bezugsberech gter der Arbeitnehmer oder seine Hinterbliebenen sind,
■ bei Kapitallebensversicherungen die Vertragsdauer mindestens 5 Jahre beträgt und
■ wenn die Todesfallleistung einer nach dem 31.12.1996 abgeschlossenen Kapitallebensversicherung während der gesamten Laufzeit des Versicherungsvertrags mindestens 60 % der Summe der
Beiträge beträgt, die nach dem Vertrag für die gesamte Vertragsdauer zu zahlen sind.
Die Beiträge werden vom Lohn bzw. Gehalt abgeführt. Steuerlich sind sie als Arbeitslohn zu versteuern.
127
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Die steuerlichen Begüns gungen für Direktversicherungs-Beiträge in der Ansparphase ergeben sich
aus nachfolgender Tabelle.
steuerliche Förderung
geförderte Beiträge
Auswirkungen im
Steuerrecht
Auswirkungen bei der
Sozialversicherung
LohnsteuerPauschalierung (nur für
Verträge, die vor dem
1.1.2005 abgeschlossen
wurden und das Wahlrecht
zwischen Pauschalierung
und Steuerfreiheit bis
zum 30.6.2005 oder bei
Arbeitgeberwechsel
ausgeübt wurde bzw. wird)
Beiträge aus
Einmalzahlungen,
die zusätzlich zum
geschuldeten Arbeitslohn
bezahlt werden, z. B.
Weihnachtsgeld
Lohnbestandteile werden
bei Individualverträgen
bis zu 1.752 Euro bzw.
bei Gruppenverträgen
bis zu 2.148 Euro
mit 20 % besteuert;
Sonderausgabenabzug ist
nicht möglich; Förderung
durch Zulage nicht möglich
Für die Direktversicherung
aufgewendete
Lohnbestandteile sind
sozialversicherungsfrei
Beiträge, die aus
geschuldetem Arbeitslohn
bezahlt werden
(Gehaltsumwandlung)
Behandlung wie
Einmalzahlungen
Für die Direktversicherung
aufgewendete Lohnbestandteile sind sozialversicherungspflich g
Steuerfreiheit (für
Verträge, die nach
dem 31.12.2004
abgeschlossen wurden
oder das Wahlrecht
zwischen Pauschalierung
und Steuerfreiheit bis
zum 30.6.2005 oder bei
Arbeitgeberwechsel nicht
ausgeübt wurde bzw. wird)
Beitragsleistungen bis
zu 4 % der Beitragsbemessungsgrenze in der
allgemeinen Rentenversicherung; der Höchstbetrag
erhöht sich um 1.800 Euro,
wenn die Beiträge aufgrund einer Versorgungszusage geleistet werden,
die nach dem 31.12.2004
erteilt wurde
Steuerfreiheit,
Sonderausgabenabzug
nicht möglich,
Arbeitnehmer kann
zugunsten der ZulagenFörderung auf die
Steuerfreiheit verzichten
Beiträge sind
sozialversicherungsfrei;
die Erhöhung um
1.800 Euro gilt nicht für
die Sozialversicherung
Zulage bzw. zusätzlicher
Sonderausgabenabzug
Beiträge aus individuell
versteuertem und
verbeitragtem Arbeitslohn
Wenn Voraussetzungen für
die staatliche Förderung
gegeben sind, wird Zulage
bzw. der zusätzliche
Sonderausgabenabzug
gewährt
Für die Direktversicherung
aufgewendeten Lohnbestandteile sind sozialversicherungspflich g
Sonderausgabenabzug
Beiträge aus Arbeitslohn,
die nicht durch
Zulage gefördert oder
pauschaliert werden
Bei Vorliegen der
Voraussetzungen
Sonderausgabenabzug
Für die Direktversicherung
aufgewendete Lohnbestandteile sind sozialversicherungspflich g
5.2.3 Besteuerung der Versorgungsbezüge
Die Besteuerung der Versorgungsbezüge als nachträglicher Arbeitslohn hat sich seit dem 1.1.2005
grundlegend geändert. Das Bundesverfassungsgericht verpflichtete den Gesetzgeber, die Unterschiede
in der Besteuerung zwischen den Versorgungsbezügen und Renten zu besei gen.
128
Einnahmen
Deshalb wird der Versorgungsfreibetrag – abhängig vom Versorgungsbeginn – bis zum Jahr 2040
schri weise abgebaut. Für Versorgungsbezüge gibt es nur noch eine gekürzte Werbungskostenpauschale von 102 Euro. Um die Differenz zum früher gewährten Arbeitnehmer-Pauschbetrag auszugleichen, wurde ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag eingeführt, der ebenfalls schri weise bis zum
Jahr 2040 abgeschmolzen wird.
Versorgungsbezüge sind Bezüge und sons ge Vorteile, die Sie aus einem früheren Arbeitsverhältnis
beziehen. Dazu gehören insbesondere
■ das Ruhegehalt (Pension), Witwen- oder Waisengeld aufgrund beamtenrechtlicher Vorschri en
unabhängig vom Alter;
■ Bezüge und Vorteile aus früheren Arbeitsverhältnissen wegen Erreichen einer Altersgrenze,
z. B. Betriebsrenten. Diese Bezüge gelten jedoch nur dann als Versorgungsbezüge, wenn sie
ab Vollendung des 63. Lebensjahres und bei schwerbehinderten Personen ab Vollendung des
60. Lebensjahrs gezahlt werden. Bis zum Erreichen der Altersgrenze handelt es sich um normalen
Arbeitslohn. Diese Ungleichbehandlung gegenüber Beamtenpensionären (für diese gilt keine
Altersgrenze) hält der BFH für verfassungsgemäß;
■ Bezüge und Vorteile aus früheren Arbeitsverhältnissen wegen verminderter Erwerbsfähigkeit
oder Hinterbliebenenbezüge.
Eine Betriebsrente ist nur dann als Versorgungsbezug zu versteuern, soweit Sie als Arbeitnehmer während des früheren Dienstverhältnisses keine eigenen Beiträge zu der betrieblichen Altersversorgung
geleistet haben und Ihr Arbeitgeber seine Beiträge nicht als Arbeitslohn versteuert hat. Ansonsten
handelt es sich um eine normale Rente, die mit dem güns geren Ertragsanteil anzusetzen ist.
Ob Versorgungsbezüge aus dem Bundeseisenbahnvermögen (BEV), die auf Zeiten ruhegehaltsfähiger
Beurlaubung beruhen, in vollem Umfang steuerpflich ger Arbeitslohn sind oder nur teilweise wie eine
Rente zu versteuern sind, ist Gegenstand einer Revision beim Bundesfinanzhof (Az. X R 39/14).
Eine Jahresnetzkarte für einen Ruhestandsbeamten des Bundeseisenbahnvermögens ist ein Versorgungsbezug, wenn sie aufgrund eines privatrechtlichen Anstellungsvertrages gewährt wird. Der
Raba reibetrag ist abzuziehen (FG München vom 26.3.2014, 6 K 1712/13, EFG 2014 S. 1303).
Der Versorgungsfreibetrag
Die Höhe des Versorgungsfreibetrags hängt vom Beginn des Versorgungsbezugs ab (§ 19 Abs. 2 EStG):
Beginn des Versorgungsbezugs
Höhe des Versorgungsfreibetrags in
% der Bru o-Versorgungsbezüge
Höhe des Zuschlags zum
Versorgungsfreibetrag
bis 2005
40 %, maximal 3.000 Euro
900 Euro
2006
38,4 %, maximal 2.880 Euro
864 Euro
2007
36,8 %, maximal 2.760 Euro
828 Euro
2008
35,2 %, maximal 2.640 Euro
792 Euro
2009
33,6 %, maximal 2.520 Euro
756 Euro
2010
32,0 %, maximal 2.400 Euro
720 Euro
2011
30,4 %, maximal 2.280 Euro
684 Euro
129
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Beginn des Versorgungsbezugs
Höhe des Versorgungsfreibetrags in
% der Bru o-Versorgungsbezüge
Höhe des Zuschlags zum
Versorgungsfreibetrag
2012
28,8 %, maximal 2.160 Euro
648 Euro
2013
27,2 %, maximal 2.040 Euro
612 Euro
2014
25,6 %, maximal 1.920 Euro
576 Euro
2015
24,0 %, maximal 1.800 Euro
540 Euro
....
....
....
2040
0,0 %, maximal 0 Euro
0 Euro
Bemessungsgrundlage für den Versorgungsfreibetrag ist das Zwölffache des Versorgungsbezugs für
den ersten vollen Monat im Jahr des Beginns des Versorgungsbezugs zuzüglich Anspruch auf eine
Sonderzahlung in diesem Monat. Ausnahme: Bei Versorgungsbeginn vor 2005 ist der erste volle Monat
der Januar 2005.
Werden Versorgungsbezüge nur für einen Teil des Kalenderjahres gezahlt, so ermäßigen sich der
Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag für jeden vollen Kalendermonat,
für den keine Versorgungsbezüge geleistet werden, in diesem Kalenderjahr um ein Zwöl el.
Die Einkün e aus Versorgungsbezügen errechnen sich wie folgt:
Bru o-Versorgungsbezug
./. Versorgungsfreibetrag
./. Zuschlag zum Versorgungsbetrag
./. Werbungskosten-Pauschbetrag (102 Euro) bzw. tatsächliche Werbungskosten
= steuerpflich ge Einkün e aus nichtselbstständiger Arbeit
Beispiel:
Herr Renner war Beamter und ist am 1.9.2014 in den Ruhestand gegangen. Er erhält eine monatliche Pension von 1.800 Euro.
Sein Versorgungsfreibetrag errechnet sich wie folgt:
Bemessungsgrundlage: 21.600 Euro (12 * 1.800 Euro)
davon 25,6 %, maximal 1.920 Euro, davon 4/12: 640 Euro
Zuschlag von 576 Euro, davon 4/12: 192 Euro
Die steuerpflich gen Einkün e errechnen sich folgendermaßen:
Versorgungsbezüge von 7.200 Euro (4 * 1.800 Euro)
./. Versorgungsfreibetrag von 640 Euro
./. Zuschlag von 192 Euro
./. Werbungskosten-Pauschbetrag von 102 Euro
= steuerpflich ge Pension von 6.368 Euro
130
Einnahmen
Der bei Versorgungsbeginn ermi elte Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag bleiben für die gesamte Laufzeit des Versorgungsbezugs unverändert. Eine Neuberechnung
findet nur sta , wenn sich der Versorgungsbezug wegen Anrechnungs-, Ruhens-, Erhöhungs- oder
Kürzungsregelungen ändert. Regelmäßige Anpassungen führen nicht zu einer Änderung des Versorgungsfreibetrags.
Erzielen Sie im selben Kalenderjahr sowohl Einkün e aus einem laufenden Arbeitsverhältnis als auch
Versorgungsbezüge, erhalten Sie sowohl den Arbeitnehmer-Pauschbetrag in Höhe von 1.000 Euro
als auch den Werbungskosten-Pauschbetrag für die Versorgungsbezüge in Höhe von 102 Euro. Den
Pauschbetrag in Höhe von 102 Euro bekommen Sie auch, wenn die tatsächlichen Werbungskosten für
das laufende Arbeitsverhältnis 1.000 Euro übersteigen.
5.2.4 Nebenberufliche Tä gkeiten
Freibetrag für pädagogische, künstlerische und pflegerische Ehrenämter
(§ 3 Nr. 26 EStG)
Aufwandsentschädigungen aus nebenberuflich ausgeübter, ehrenamtlicher Tä gkeit im pädagogischen, künstlerischen oder pflegerischen Bereich sind steuerlich begüns gt. Ob das Ehrenamt
selbstständig oder nichtselbstständig ausgeübt wird, spielt keine Rolle.
Die Aufwandsentschädigung bleibt in Höhe von 2.400 Euro p.a. steuerfrei (sog. Übungsleiter-Freibetrag). Liegt ein Arbeitsverhältnis vor, ist die Entschädigung in gleicher Höhe auch sozialversicherungsfrei. Steuerpflich g sind nur die über der Pauschale liegenden Einnahmen.
Der Freibetrag wird nicht gekürzt, wenn Sie die Tä gkeit nur während eines Teils des Jahres ausgeübt
haben. Den Freibetrag erhalten Sie jedoch auch bei mehreren ehrenamtlichen Tä gkeiten nur einmal.
Ausgaben können nach Meinung der Finanzverwaltung nur insoweit abgezogen werden, als sie den
Freibetrag von 2.400 Euro übersteigen. Es ist aber nach der Finanzrechtsprechung zulässig, einen
Verlust (Ausgaben größer Aufwandsentschädigung) steuerlich geltend zu machen (FG Rheinland-Pfalz
vom 25.5.2011, 2 K 1996/10, EFG 2011 S. 1596; FG Berlin-Brandenburg vom 5.12.2007, 7 K 3121/05 B,
EFG 2008 S. 1535).
Als Arbeitnehmer erhalten Sie zusätzlich zum Freibetrag auch den Arbeitnehmer-Pauschbetrag, sofern dieser noch nicht für eine hauptberufliche Angestelltentä gkeit verbraucht ist (R 3.26 Abs. 9 Satz
2 LStR 2011). Steuerfrei sind damit pro Jahr insgesamt 3.400 Euro (2.400 Euro + 1000 Euro)!
Der Freibetrag wird nur gewährt, wenn bes mmte förderungswürdige Tä gkeiten in bes mmten
Bereichen ausgeübt werden:
■ Au raggeber: Au raggeber muss eine juris sche Person des öffentlichen Rechts im Inland oder
EU-/EWR-Ausland sein oder eine von der Körperscha steuer befreite inländische Körperscha
oder eine vergleichbare Einrichtung im EU-/EWR-Ausland. Dazu zählen z. B. Bund, Länder, Landkreise, Gemeinden, Universitäten, Volkshochschulen, Verbraucherschutz-Verbände, Sportvereine, Religionsgemeinscha en und Umweltschutzorganisa onen.
131
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
■ Tä gkeit: Begüns gt sind nur Tä gkeiten als Übungsleiter (z.B. Spor rainer), Ausbilder, Erzieher
und Betreuer (z.B. Mannscha sbetreuer im Jugendbereich), künstlerische Tä gkeiten (z.B. Chorleiter) sowie die Pflege von kranken, verletzten, alten oder behinderten Menschen (z.B. ambulanter Altenpfleger). Ab 2011 gibt es den Freibetrag auch für ehrenamtliche rechtliche Betreuer,
Vormünder und Ergänzungspfleger (Einzelheiten siehe Kapitel „Übrige Einkün e“).
■ Zweck: Begüns gt sind nur Tä gkeiten, die gemeinnützige, mildtä ge oder kirchliche Zwecke
fördern.
■ Nebenberuflichkeit: Die Tä gkeit muss nebenberuflich ausgeübt werden, d. h., sie darf nicht
mehr als ein Dri el der Normalarbeitszeit einer vergleichbaren Vollzei ä gkeit in Anspruch
nehmen und zeitlich neben einem Hauptberuf ausgeübt werden können. Zur Beurteilung der
Nebenberuflichkeit werden mehrere gleichar ge Tä gkeiten zusammengefasst (Lehrtä gkeit an
verschiedenen Schulen). Die Tä gkeit ist auch dann nebenberuflich, wenn sie ohne einen Hauptberuf ausgeübt wird (z. B. bei Rentnern, Studenten, Hausfrauen).
Für welche Einzeltä gkeiten die Übungsleiterpauschale gewährt werden kann, hat die Finanzverwaltung alphabe sch aufgelistet (OFD Frankfurt vom 12.8.2014, S 2245 A-2-St 213).
Freibetrag für sonstige private Ehrenämter (§ 3 Nr. 26a EStG)
Ist Ihre ehrenamtliche Tä gkeit für eine gemeinnützige oder karita ve Organisa on nicht mit dem
Übungsleiter-Freibetrag nach § 3 Nr. 26 EStG begüns gt, kann ein Freibetrag nach § 3 Nr. 26a EStG in
Betracht kommen. Denn dieser Freibetrag ist nicht auf pädagogische, künstlerische und pflegerische
Tä gkeiten begrenzt.
Die Aufwandsentschädigung ist steuerfrei, soweit sie 720 Euro jährlich nicht übersteigt (sog. Ehrenamtspauschale). Neben der Steuerfreiheit bleiben die Einnahmen auch bis zur Höhe von 720 Euro
sozialversicherungsfrei. Nur der übersteigende Betrag ist steuerpflich g. Der Freibetrag wird nur
gewährt, wenn auch Einnahmen vorliegen.
Die Ehrenamtspauschale wird nicht gekürzt, wenn die Tä gkeit nur für einen Teil des Jahres ausgeübt
wird. Sie wird nur einmal gewährt, auch wenn mehrere Tä gkeiten ausgeübt wurden.
Ausgaben können nur insoweit abgezogen werden, als sie den Freibetrag von 720 Euro übersteigen. Es
gilt hier das Gleiche wie beim Übungsleiter-Freibetrag (siehe oben).
Die Steuerbegüns gung wird nur gewährt, wenn folgende Voraussetzungen gleichzei g erfüllt sind:
■ Au raggeber: Au raggeber muss eine juris sche Person des öffentlichen Rechts oder eine
steuerbefreite Körperscha im Inland oder EU-EWR-Ausland sein. Dazu zählen z. B. Bund,
Länder, Landkreise, Gemeinden, Universitäten, Volkshochschulen, Verbraucherschutz-Verbände,
Sportvereine, Religionsgemeinscha en und Umweltschutzorganisa onen.
■ Tä gkeit: Begüns gt sind nur Tä gkeiten, für die kein Freibetrag für Übungsleiter gewährt wird.
Dazu zählen z. B. Tä gkeiten als Kassen- oder Gerätewart, Putzfrau, Hauswart, Vereinsvorstand,
Buchhalterin. Amateursportler erhalten den Freibetrag nicht (BMF-Schreiben vom 25.11.2008,
BStBl I 2008 S. 985 Tz. 1).
■ Zweck: Die Tä gkeit muss gemeinnützige, mildtä ge oder kirchliche Zwecke fördern.
132
Einnahmen
■ Nebenberuflichkeit: Die Tä gkeit muss nebenberuflich ausgeübt werden, d. h., sie darf nicht
mehr als ein Dri el der Normalarbeitszeit einer vergleichbaren Vollzei ä gkeit in Anspruch
nehmen und zeitlich neben einem Hauptberuf ausgeübt werden können. Zur Beurteilung der
Nebenberuflichkeit werden mehrere gleichar ge Tä gkeiten zusammengefasst. Die Tä gkeit ist
auch dann nebenberuflich, wenn sie ohne einen Hauptberuf ausgeübt wird (z. B. bei Rentnern,
Studenten, Hausfrauen).
Weitere Einzelheiten zur Ehrenamtspauschale enthält eine Verfügung der OFD Frankfurt vom
21.10.2013 (S 2121 A - 32 - St 213).
Steuerbegünstigung für öffentliche Ehrenämter (§ 3 Nr. 12 EStG)
Aufwandsentschädigung für Ehrenämter im öffentlichen, besonders kommunalen Bereich können
unter bes mmten Voraussetzungen steuerfrei bleiben (§ 3 Nr. 12 Satz 2 EStG). Es spielt keine Rolle, ob
das Ehrenamt selbstständig oder nichtselbstständig ausgeübt wird.
Steuerfreiheit wird nur gewährt, wenn folgende Voraussetzungen gleichzei g erfüllt sind:
■ Zahlender: Die Zahlung erfolgt aus öffentlichen Kassen, z. B. aus Kassen von Bund, Ländern,
Gemeinden, Körperscha en des öffentlichen Rechts , Rundfunkanstalten des öffentlichen Rechts,
S ungen und Anstalten des öffentlichen Rechts, öffentlich-rechtlichen Religionsgemeinschaften.
■ Au raggeber: Die Tä gkeit erfolgt für die öffentliche Hand.
■ Zweck: Die Zahlung erfolgt als Ersatz für Werbungskosten z.B. Fahrtkostenersatz). Nicht steuerfrei ist z. B. ein Ersatz für den Zeitaufwand, den das Ehrenamt verursacht, oder ein Verdienstausfall im Hauptberuf wegen Ausübung des Ehrenamts.
Steuerbegüns gt sind daher zum Beispiel Ehrenämter in Berufskammern (z.B. IHK, Handwerkskammer), die Tä gkeit als Gemeinde-, Stadt- oder Kreisrat, als Versichertenältester oder Vertrauensmann
bei einem Sozialversicherungsträger, als Mitglied der freiwilligen Feuerwehr oder des Technischen
Hilfswerks. Nicht begüns gt sind ehrenamtliche Tä gkeiten für Wohltä gkeitseinrichtungen wie
Caritas, Arbeiterwohlfahrt und Deutsches Rotes Kreuz, da diese keine öffentlichen Kassen sind.
Damit das Finanzamt nicht jede Aufwandsentschädigung penibel darau in überprüfen muss, für welchen Zweck sie gezahlt wurde (als Kosten- oder Zeitaufwandersatz), kann es den steuerbegüns gten
Anteil der Entschädigung schätzen (R 3.12 Abs. 3 LStR 2013).
Nach der amtlichen Schätzungsrichtlinie besteht Steuerfreiheit für
■ Kostenersatz für ehrenamtlich Tä ge, deren Aufwandsentschädigungen aufgrund einer Verwaltungsregelung bes mmt sind, in Höhe von 200 Euro pro Monat bzw. 2.400 Euro im Jahr,
höchstens jedoch der geleistete Betrag;
■ Kostenersatz für ehrenamtlich Tä ge, deren Aufwandsentschädigungen durch Gesetz oder
Rechtsverordnung bes mmt sind, in Höhe von einem Dri el der Aufwandsentschädigung,
mindestens 200 Euro pro Monat bzw. 2.400 Euro im Jahr, höchstens aber der geleistete Betrag.
Zusätzlich gezahlte Reisekostenvergütungen bleiben ebenfalls steuerfrei, z.B. Kilometergeld, Ersatz
für Verpflegungs- und Übernachtungskosten (§ 3 Nr. 13 EStG). Diese Vergütungen sind daher von der
Aufwandsentschädigung abzuziehen, bevor die Schätzungsrichtlinie angewandt wird.
133
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Werden Tä gkeiten für mehrere Körperscha en ausgeübt, vervielfacht sich der Betrag von 200 Euro.
Werden mehrere Tä gkeiten für dieselbe Körperscha ausgeübt, gibt es den Freibetrag nur einmal.
Erhalten Sie monatlich Aufwandsentschädigungen in unterschiedlicher Höhe und schöpfen Sie dadurch in manchen Monaten den steuerfreien Betrag von 200 Euro nicht aus? Dann dürfen Sie in den
anderen Monaten des gleichen Jahres, in denen Ihre Einnahmen höher als 200 Euro sind, die nicht
ausgeschöp en Beträge nachholen (Koordinierter Ländererlass vom 15.10.2002, BStBl I 2002 S. 993).
Tipp:
Können Sie nachweisen, dass Ihre Kosten höher sind als 200 Euro pro Monat, bleiben die
Einnahmen bis zur Höhe der nachgewiesenen Kosten steuerfrei.
Berechnungsbeispiel zu Ehrenämtern
Herr Ochs erzielt aus einer nebenberuflichen Tä gkeit als Chorleiter 2.600 Euro im Jahr. Für seine
Tä gkeit als Vorstand im Musikverein erhält er eine Aufwandsentschädigung von 400 Euro. Aus seiner
hauptberuflichen Tä gkeit als Musiklehrer erzielt er Einnahmen in Höhe von 52.000 Euro. Seine Werbungskosten betragen für die Tä gkeit als Chorleiter 2.450 Euro, für die Musiklehrer-Tä gkeit 520 Euro
und für die Vorstandstä gkeit 200 Euro.
Herr Ochs hat als Einkün e aus nichtselbstständiger Tä gkeit zu versteuern:
Einnahmen
Einnahmen als Chorleiter
2.600 Euro
./. Freibetrag für nebenberufliche
begüns gte Tä gkeit
2.400 Euro
steuerpflich ge Einnahmen
200 Euro
Einnahmen als Vorstand
400 Euro
./. Freibetrag für nebenberufliche
nicht begüns gte Tä gkeit
(720 Euro, maximal Höhe der
Einnahmen)
400 Euro
+ Einnahmen als Musiklehrer
52.000 Euro
52.000 Euro
= zu versteuernde Einnahmen
52.200 Euro
Werbungskosten
Werbungskosten als Chorleiter
2.450 Euro
./. Freibetrag für nebenberufliche
begüns gte Tä gkeit
2.400 Euro
abzugsfähiger Betrag
134
50 Euro
Einnahmen
Werbungskosten
Werbungskosten als Vorstand
200 Euro
./. Freibetrag für nebenberufliche
nicht begüns gte Tä gkeit (720
Euro, jedoch maximal Höhe der
Werbungskosten)
200 Euro
abzugsfähiger Betrag
0 Euro
./. Werbungskosten für
Musiklehrer-Tä gkeit
520 Euro
= abzugsfähige
Werbungskosten*)
570 Euro
mindestens jedoch
Arbeitnehmer-Pauschbetrag
1000 Euro
steuerpflich ge Einkün e
51.200 Euro
*) Die gesamten Werbungskosten für Haupt- und Nebentä gkeit werden mit dem ArbeitnehmerPauschbetrag verglichen.
5.2.5 450-Euro-Jobs
Einnahmen aus Mini-Jobs (450-Euro-Jobs)
Ein 450-Euro-Job, auch als geringfügige Beschä igung oder Mini-Job bezeichnet (bis 2012: 400-EuroJob), liegt vor, wenn der durchschni liche Arbeitslohn 450 Euro monatlich nicht übersteigt. Eine wöchentliche Arbeitszeitbegrenzung gibt es nicht. Bei der Ermi lung der Verdienstgrenze von 450 Euro
sind mehrere gleichzei g ausgeübte geringfügige Beschä igungen zusammenzurechnen.
Wich g:
Wird nur ein einziger Mini-Job ausgeübt, sind die Einnahmen für den Mini-Jobber steuer- und sozialversicherungsfrei, wovon vor allem Hausfrauen, Schüler, Studenten und Arbeitslose profi eren.
Der Arbeitgeber zahlt eine Pauschalsteuer, was auch möglich ist, wenn der Mini-Jobber daneben noch
eine sozialversicherungspflich ge Hauptbeschä igung ausübt. Bei Pauschalversteuerung erscheint
der Lohn aus dem Mini-Job nicht auf der Lohnsteuerbescheinigung und taucht damit auch nicht in der
Steuererklärung des Mini-Jobbers auf.
Der Arbeitgeber versteuert den Arbeitslohn pauschal mit
■ 2 %, wenn er nur zur Abführung von pauschalen Rentenversicherungsbeiträgen verpflichtet ist,
■ 20 %, wenn die vollen Sozialversicherungsabgaben zu zahlen sind (bei Überschreitung der
450-Euro-Grenze).
135
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Will der Arbeitgeber keine Pauschalversteuerung, muss er den Mini-Job individuell über die Lohnsteuertabelle versteuern. Dann ist der Lohn vom Mini-Jobber auch in der Steuererklärung anzugeben,
wenn zusammen mit anderen Einnahmen der Grundfreibetrag überschri en wird und damit auch der
Mini-Verdienst versteuert werden muss. Im Gegensatz zur Pauschalversteuerung können Werbungskosten geltend gemacht werden, mindestens aber der Arbeitnehmer-Pauschbetrag von 1.000 Euro.
Bei allen ab 1.1.2013 neu abgeschlossenen Mini-Jobs gilt für den Arbeitnehmer eine gesetzliche Rentenversicherungspflicht. Er muss also den Arbeitgeberbeitrag zur Rentenversicherung auf den vollen
Beitragssatz (2014: 18,9 %) aufstocken. Das Gleiche gilt, wenn bei einem bereits bestehenden Mini-Job
das Arbeitsentgelt von bisher 400 Euro ab 2013 angehoben wird. Allerdings kann der Mini-Jobber sich
von der Versicherungspflicht befreien lassen.
Einnahmen aus Midi-Jobs
Midi-Jobs sind Beschä igungsverhältnisse, in denen Sie mehr als 450 Euro, aber weniger als 850 Euro
(bis 2012: 800 Euro) monatlich verdienen. Die Einnahmen sind voll zu versteuern. Während der Arbeitgeber bei einem Midi-Job die normalen Sozialversicherungsbeiträge zahlen muss, ist Ihr prozentualer
Arbeitnehmer-Anteil an der gesetzlichen Sozialversicherung ermäßigt. Er steigt mit zunehmendem
Einkommen progressiv an.
Bei allen zum 1.1.2013 bereits bestehenden Midi-Jobs mit Arbeitslöhnen zwischen 400,01 Euro
und 450 Euro bleibt die Sozialversicherungspflicht bei unverändertem Arbeitslohn nur noch bis zum
31.12.2014 bestehen. Ab 1.1.2015 gilt die normale Sozialversicherungspflicht nur dann weiter, wenn
der Arbeitslohn auf über 450 Euro angehoben wird.
Steuerliche und sozialversicherungsrechtliche Behandlung
Die Belastung für den Arbeitgeber und Arbeitnehmer mit Steuern und Sozialabgaben im Jahr 2013
können Sie aus folgender Tabelle entnehmen.
Entgelt
in Euro
Beschä igungsort
Abgabenpflich ger
Arbeitslosenversicherung
Rentenversicherung
Krankenversicherung
Steuern
bis
450,00
Privathaushalt
Arbeitgeber
0%
5%
5%
2%
(pauschal)
Arbeitnehmer
0%
13,9 %
(Befreiung
möglich)
0%
0%
Arbeitgeber
0%
15 %
13 %
2%
(pauschal)
Arbeitnehmer
0%
3,9 %
(Befreiung
möglich)
0%
0%
Arbeitgeber
voller Beitrag
voller Beitrag
voller Beitrag
voller
Steuersatz
Arbeitnehmer
ermäßigter
Beitrag 1)
ermäßigter
Beitrag 1)
ermäßigter
Beitrag 1)
voller
Steuersatz
gewerbliche
Unternehmen
von
450,01
bis
849,99
136
Privathaushalt,
gewerbliche
Unternehmen
Einnahmen
1)
Entgelt
in Euro
Beschä igungsort
Abgabenpflich ger
Arbeitslosenversicherung
Rentenversicherung
Krankenversicherung
Steuern
Entgelt
ab
850,00
Privathaushalt,
gewerbliche
Unternehmen
Arbeitgeber
voller Beitrag
voller Beitrag
voller Beitrag
voller
Steuersatz
Arbeitnehmer
voller Beitrag
voller Beitrag
voller Beitrag
voller
Steuersatz
Der ermäßigte Beitragssatz gilt nicht für geringfügige Beschä igungen, die neben einer
versicherungspflich gen Nebenbeschä igung ausgeübt werden.
Hinzu kommen für den Arbeitgeber noch diverse Umlagebeiträge für Lohnfortzahlung, Mu erscha saufwendungen und Insolvenzgeld von zusammen 0,99 % sowie der Beitrag zur gesetzlichen Unfallversicherung.
Kurzfristige Beschäftigung
Einnahmen aus kurzfris gen, d.h. auf 50 Arbeitstage im Jahr oder auf 2 Monate im Jahr begrenzte
Tä gkeiten, insbesondere Saisonbeschä igungen, sind steuerpflich g. Kurzfris ge Arbeitsverhältnisse
liegen jedoch nur dann vor, wenn die Begrenzung vertraglich festgelegt wurde, nach der Art des Beschä igungsverhältnisses begrenzt angelegt ist, die Tä gkeit nicht berufsmäßig ausgeübt wird und der
monatliche Arbeitslohn 450 Euro nicht übersteigt.
5.2.6 Vermögenswirksame Leistungen
Was sind vermögenswirksame Leistungen?
Vermögenswirksame Leistungen (abgekürzt: vwL) erhalten Sie von Ihrem Arbeitgeber zusätzlich zum
Arbeitslohn. Die Höhe richtet sich nach den Regelungen in Arbeitsverträgen, Betriebsvereinbarungen,
Tarifverträgen oder Festsetzungen nach dem Heimarbeitsgesetz. Für Beamte, Richter, Berufssoldaten
und Soldaten auf Zeit werden die vermögenswirksamen Leistungen aufgrund eines Gesetzes erbracht.
Die Anlage von vwL wird vom Staat durch eine Arbeitnehmer-Sparzulage gefördert. Die vom Arbeitgeber erhaltenen Leistungen sind als Arbeitslohn steuer- und sozialversicherungspflich g; die Arbeitnehmer-Sparzulage ist steuerfrei.
Tipp:
Haben Sie aufgrund der arbeitsvertraglichen Regelungen keinen Anspruch auf vermögenswirksame
Leistungen des Arbeitgebers, bietet es sich an, selbst einen Teil des Ne o-Gehalts in vermögenswirksame Leistungen anzulegen.
Sie können frei wählen, in welcher der geförderten Anlageformen und bei welchem Unternehmen,
Ins tut oder Gläubiger der Arbeitgeber die vermögenswirksamen Leistungen anlegen soll. Voraussetzung ist allerdings ein individuell abgeschlossener Vertrag.
137
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Persönliche Voraussetzungen
Eine staatliche Förderung erhalten nur mindestens 16-jährige ak ve Arbeitnehmer, deren Arbeitsverhältnis deutschem Arbeitsrecht unterliegt. Dazu gehören Arbeiter, Angestellte, Auszubildende,
Heimarbeiter, Beamte, Richter, Zeit- oder Berufssoldaten, ausländische Arbeitnehmer, die Grenzgänger
sind, kurzfris g Beschä igte und geringfügig entlohnte Beschä igte. Rentner, Entwicklungshelfer,
Helferinnen und Helfer in einem freiwilligen sozialen Jahr und Empfänger von Versorgungsbezügen
sind mangels eines bestehenden Arbeitsverhältnisses nicht begüns gt.
Die Arbeitnehmer-Sparzulage wird nur gewährt, wenn Ihr zu versteuerndes Einkommen im Jahr der
Anlage bes mmte Grenzen nicht überschreitet.
Anlageform
Einkommensgrenze ab 2009
Vermögensbeteiligung am Unternehmen des Arbeitgebers
(betriebliche Beteiligung)
20.000 Euro, für zusammen veranlagte Ehe-/
Lebenspartner: 40.000 Euro
Vermögensbeteiligung an anderen Unternehmen
20.000 Euro, für zusammen veranlagte Ehe-/
Lebenspartner: 40.000 Euro
Anlage nach dem Wohnungsbauprämiengesetz und anderen
wohnungswirtscha lichen Verwendungen (Bausparverträge)
17.900 Euro, für zusammen veranlagte Ehe-/
Lebenspartner: 35.800 Euro
Obige Beträge sind zu vermindern um Freibeträge für Ihre Kinder und zu erhöhen um Beträge, die bei
der Anwendung des Teileinkün everfahrens steuerfrei geblieben sind. Einkün e aus Kapitalvermögen, die der Abgeltungsteuer unterliegen, bleiben bei der Ermi lung der Einkommensgrenze unberücksich gt.
Die doppelte Einkommensgrenze von 35.800 bzw. 40.000 Euro gilt nur, wenn eine Zusammenveranlagung tatsächlich durchgeführt wird. Die Grenzen gelten auch bei der Zusammenveranlagung des überlebenden Ehepartners/eingetragenen Lebenspartners mit dem verstorbenen Partner im Todesjahr des
Partners; im darauffolgenden Kalenderjahr gilt die Grenze von 17.900 Euro bzw. 20.000 Euro. Bei der
Einzelveranlagung gilt für jeden Partner die 17.900-Euro-Grenze bzw. 20.000-Euro-Grenze.
Tipp:
Beschränkt steuerpflich ge Arbeitnehmer werden nicht veranlagt. Sie erhalten die ArbeitnehmerSparzulage jedoch ohne Rücksicht auf die Höhe ihres Einkommens.
Begünstigte Anlagen
Sie können die vermögenswirksamen Leistungen z. B. anlegen
■ in Bausparverträgen,
■ zum Kauf einer Immobilie oder zur Tilgung von diesbezüglichen Schulden,
■ in Vermögensbeteiligungen am Unternehmen des Arbeitgebers (betriebliche Beteiligungen),
■ in bes mmten Vermögensbeteiligungen an anderen Unternehmen (außerbetriebliche Beteiligungen),
138
Einnahmen
■ in deutschen oder ausländischen Investmen onds, in gemischten Wertpapier- und Grundstücksfonds, wenn mindestens 60 % des Wertpapiersondervermögens in Ak en angelegt sind,
■ in Ratensparverträgen,
■ in Sparverträgen über Wertpapiere oder andere Vermögensbeteiligungen,
■ in Lebensversicherungen,
■ in Mitarbeiter-Sondervermögen nach §§ 90 l ff. InvG.
Die Überweisung muss durch Ihren Arbeitgeber erfolgen. Begüns gter können Sie selbst sein, bei
Wertpapier-Sparverträgen oder Vermögensbeteiligungen auch Ihr nicht von Ihnen dauernd getrennt
lebender Ehepartner/eingetragener Lebenspartner oder Ihre leiblichen Kinder oder Pflegekinder,
wenn diese zu Beginn des entsprechenden Kalenderjahres das 17. Lebensjahr noch nicht vollendet haben oder im laufenden Kalenderjahr lebend geboren wurden. Ihre Eltern können begüns gt werden,
wenn Sie als Arbeitnehmer zu Beginn des entsprechenden Kalenderjahres das 17. Lebensjahr noch
nicht vollendet haben.
Ratensparverträge sowie Lebensversicherungen, die nach dem 31.12.1988 abgeschlossen wurden,
gehören zu den begüns gten Anlagen. Es wird jedoch keine Arbeitnehmer-Sparzulage gewährt.
Tipp:
Vermögenswirksame Leistungen können an Sie direkt ausgezahlt werden, wenn sie für Wohnungsbauzwecke verwendet werden. Legen Sie Ihrem Arbeitgeber eine entsprechende Bescheinigung
über die Verwendung vor.
Höhe der steuerlichen Förderung
Die Höhe der Arbeitnehmer-Sparzulage ist von der Anlageform abhängig und ergibt sich aus nachfolgender Tabelle:
Anlageform
maximal begüns gter Anlagebetrag
Sparzulage (maximal)
Beteiligungssparen: Vermögensbeteiligung am
Unternehmen des Arbeitgebers (betriebliche
Beteiligung), Sparvertrag über Wertpapiere
oder über andere Vermögensbeteiligungen,
Wertpapier-Kaufvertrag, Beteiligungs-Vertrag
oder Beteiligungs-Kaufvertrag
400 Euro
20 % (= 80 Euro)
Bausparen: Bausparverträge, Aufwendungen
zum Erwerb oder zur Erweiterung einer
inländischen Wohnung oder zum Erwerb eines
Dauerwohnrechts
470 Euro
9 % (= 43 Euro)
Vermögenswirksame Leistungen können gleichzei g im Beteiligungssparen wie auch im Bausparen
angelegt werden. Der maximal begüns gte Anlagebetrag beträgt dann 870 Euro, die maximale Sparzulage 123 Euro pro Jahr.
139
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Beantragung der Arbeitnehmer-Sparzulage
Die Arbeitnehmer-Sparzulage beantragen Sie mit der Einkommensteuererklärung. Sie müssen auch
den Vordruck für die Einkommensteuererklärung verwenden, wenn Sie keinen Antrag auf Veranlagung
zur Einkommensteuer stellen und auch nicht zur Einkommensteuer zu veranlagen sind. Fügen Sie
Ihrer Erklärung für jeden Anlagevertrag eine Anlage VL hinzu. Sie wird Ihnen von Ihrem Anlageins tut
ausgestellt. Noch unklar ist, wann es anstelle der Anlage VL die elektronische Vermögensbildungsbescheinigung geben wird, die das Anlageins tut direkt an das Finanzamt versendet.
Wich g:
Übersteigen Ihre vermögenswirksamen Leistungen die geförderten Höchstbeträge und sind die
Leistungen auf mehrere Anlageverträge aufgeteilt, können Sie durch Vorlage nur einzelner Bescheinigungen bes mmen, welche Verträge begüns gt werden sollen.
Die Arbeitnehmer-Sparzulage wird Ihnen nicht ausgezahlt, sondern vom Finanzamt nur festgesetzt.
Wenn die Sperrfrist von 6 bzw. 7 Jahren abgelaufen ist, wird der Betrag Ihrem Vertrag gutgeschrieben.
Das Anlageins tut überweist Ihnen dann den Betrag. Eine sofor ge Auszahlung der Sparzulage erfolgt,
wenn die Sperrfrist bereits abgelaufen ist, ein Bausparvertrag bereits zugeteilt ist oder eine Sperrfrist
überhaupt nicht besteht.
Tipp:
Sta der Arbeitnehmer-Sparzulage können Sie bei Bausparverträgen auch die Wohnungsbauprämie beantragen. Dies ist sinnvoll bei Überschreiten der Einkommensgrenzen für die Sparzulage,
da die Grenzen für die Prämie höher sind (25.600 Euro bei Einzelveranlagung und 51.200 Euro bei
Zusammenveranlagung). Die Wohnungsbauprämie beträgt 8,8 % der begüns gten Bausparbeiträge, maximal 45,06 Euro/90,11 Euro bei Einzel-/Zusammenveranlagung.
Vorzeitige Verfügung über das Sparguthaben
Die Zulagenbegüns gung en ällt in der Regel rückwirkend bei vorzei ger Rückzahlung, das heißt,
■ soweit bei Anlagen aufgrund von Sparverträgen vor Ablauf der siebenjährigen Sperrfrist zulagebegüns gte vermögenswirksame Leistungen zurückgezahlt werden, die Festlegung unterblieben
ist oder aufgehoben wird oder über die Vermögensbeteiligung verfügt wird,
■ wenn bei Anlagen aufgrund von Wertpapierkaufverträgen die Wertpapiere, mit deren Kaufpreis
die vermögenswirksamen Leistungen eines Kalenderjahres verrechnet worden sind, nicht spätestens bis zum Ablauf des folgenden Kalenderjahres erworben werden oder soweit vor Ablauf der
sechsjährigen Sperrfrist die Festlegung aufgehoben wird oder über die Wertpapiere verfügt wird,
■ wenn bei Anlagen aufgrund von Beteiligungsverträgen der Arbeitnehmer die nicht verbrie en
Vermögensbeteiligungen, für deren Begründung oder Erwerb die vermögenswirksamen Leistungen eines Kalenderjahres verrechnet oder überwiesen worden sind, nicht spätestens bis zum
Ablauf des folgenden Kalenderjahrs erhält oder soweit vor Ablauf der sechsjährigen Sperrfrist
über die Rechte verfügt wird. Handelt es sich um Aufwendungen für den ersten Erwerb von Anteilen an Bau- und Wohnungsgenossenscha en, so verringert sich bei Verletzung der Sperrfrist
die Zulagenbegüns gung von 18 % auf 9 %,
140
Einnahmen
■ soweit Bausparkassenbeiträge vor Ablauf von sieben Jahren seit Vertragsabschluss zurückgezahlt, die Bausparsumme ausgezahlt oder Ansprüche aus dem Bausparvertrag abgetreten
werden,
■ soweit Beiträge aufgrund von Baufinanzierungsverträgen zurückgezahlt oder nicht fristgerecht
zweckentsprechend verwendet werden.
Wich g:
Eine Vertragskündigung ist noch keine zulagenschädliche Verwendung, entscheidend ist die
tatsächliche Rückzahlung. Eine Kündigungsrücknahme vor Rückzahlung der Beträge ist deshalb
unschädlich.
Die Zulage wird trotz Verletzung einer Sperrfrist nicht gestrichen,
■ wenn eine völlige Erwerbsunfähigkeit - Grad der Behinderung von mindestens 95 - vorliegt
(Nachweis durch Schwerbehindertenausweis oder Feststellungsbescheid des Versorgungsamtes),
■ bei Bezug von Arbeitslosengeld, Arbeitslosengeld II oder Arbeitslosenbeihilfe für ehemalige
Soldaten (Nachweis durch Vorlage von Zahlungsbelegen),
■ bei einer Arbeitslosmeldung ohne Bezug von Leistungen (Nachweis durch Bescheinigung der
Bundesagentur für Arbeit),
■ bei Teilnahme an einer bes mmten nach dem SGB geförderten beruflichen Weiterbildung,
■ bei einer vorzei gen Auszahlung der Bausparsumme oder bei vorzei ger Beleihung des Bausparvertrages, wenn der Arbeitnehmer die empfangenen Beträge unverzüglich und unmi elbar zu
wohnwirtscha lichen Zwecken verwendet,
■ wenn bei einer vorzei gen Abtretung der Erwerber die Bausparsumme unverzüglich und
unmi elbar zu wohnwirtscha lichen Zwecken für den Arbeitnehmer oder dessen Angehörige
verwendet,
■ wenn ein Bausparvertrag vor Ablauf der Festlegungsfrist gekündigt oder aufgelöst wird, der
nach Verrechnung geleisteter Bausparbeiträge mit der Abschlussgebühr kein Bausparguthaben
ausweist,
■ wenn der Arbeitnehmer den Erlös innerhalb der folgenden drei Monate unmi elbar für die
eigene Weiterbildung oder für die seines von ihm nicht dauernd getrennt lebenden Ehega en
einsetzt. Die Maßnahme muss außerhalb des Betriebes, dem er oder der Ehega e angehört,
durchgeführt werden. Es müssen Kenntnisse und Fer gkeiten vermi elt werden, die dem beruflichen Fortkommen dienen und über arbeitsplatzbezogene Anpassungsfortbildungen hinausgehen. Der eingesetzte Betrag muss mindestens 30 Euro betragen.
Sind die vermögenswirksamen Leistungen auf den Namen des Arbeitnehmers, auf ein Kind oder
einen Elternteil angelegt, muss die zulagenunschädliche Verfügungsmöglichkeit in der Person des
Arbeitnehmers erfüllt sein. Ist der Ehega e Mi nhaber des Vertrages, wirkt die zulagenunschädliche
Verfügung gegenüber beiden Ehega en. Die zulagenunschädliche Verfügung ist vom Arbeitnehmer
dem Kredi ns tut oder dem Versicherungsunternehmen oder dem Finanzamt mitzuteilen.
Weitere Hinweise zur Anwendung des Fün en Vermögensbildungsgesetzes enthält das BMF-Schreiben
vom 23.7.2014 (BStBl I 2014 S. 1175).
141
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
5.2.7 Lohnersatzleistungen
Lohnersatzleistungen sind Leistungen, die Sie anstelle des Arbeitsentgelts erhalten. Diese Einnahmen
sind steuerfrei, werden jedoch grundsätzlich bei der Ermi lung Ihres Steuersatzes im Rahmen des
Progressionsvorbehalts berücksich gt.
ABC der Lohnersatzleistungen
Bezeichnung
unterliegt dem
Progressionsvorbehalt
Altersübergangsgeld
ja
Altersübergangsgeld-Ausgleichsbetrag
ja
Arbeitslosenbeihilfe oder Arbeitslosenhilfe nach dem Soldatenversorgungsgesetz
ja
Arbeitslosengeld I
ja
Arbeitslosengeld II (Hartz IV)
nein
Aufstockungsbeträge nach dem Altersteilzeitgesetz
ja
Betreuungsgeld
nein
Eingliederungshilfe
nein
Elterngeld
ja
Entschädigungen für Verdienstausfall nach dem Infek onsschutzgesetz
ja
Erziehungsgeld
nein
Existenzgründungszuschuss
nein
Insolvenzgeld
ja
Krankengeld nach dem SGB
ja
Krankengeld aus einer privaten Krankenversicherung
nein
Kurzarbeitergeld
ja
Leistungen der gesetzlichen Krankenkasse, die gezahlt werden
■ bei häuslicher Krankenpflege nach § 37 Abs. 4 SGB V, wenn es sich bei der
Pflegeperson um einen Verwandten oder Verschwägerten bis zum zweiten Grad,
den Ehepartner oder den Lebenspartner i. S. des Lebenspartnerscha sgesetzes
handelt,
■ bei Mitnahme einer Begleitperson aus medizinischen Gründen wegen einer
sta onären Behandlung nach § 11 Abs. 3 SGB V,
■ für den Verdienstausfall des Lebend-Organ-Spenders,
■ bei Gewährung häuslicher Pflege nach § 198 RVO bzw. Haushaltshilfe nach § 199
RVO bei Schwangerscha und Mu erschutz, wenn es sich bei der Pflegeperson/
der Haushaltshilfe um einen Verwandten oder Verschwägerten bis zum zweiten
Grad, den Ehepartner oder den Lebenspartner i. S. des Lebenspartnerscha sgesetzes handelt.
nein
Mu erscha sgeld nach dem SGB
ja
Sonderunterstützung nach dem Mu erschutzgesetz
ja
142
Einnahmen
Bezeichnung
unterliegt dem
Progressionsvorbehalt
Sozialhilfe
nein
Überbrückungsgeld nach dem SGB III oder dem AFG
nein
die aus Landesmi eln ergänzten Leistungen aus dem Europäischen Sozialfonds zur
Aufstockung des Überbrückungsgeldes nach dem SGB III oder dem AFG
ja
Übergangsgeld, sofern als Zuschuss gezahlt
ja
Übergangsgeld oder vergleichbare Leistungen nach dem SGB V, SGB VI oder SGB VII,
dem Gesetz über die Krankenversicherung der Landwirte oder dem 2. Gesetz über die
Krankenversicherung der Landwirte
ja
als Zuschuss gezahltes Unterhaltsgeld
ja
aus dem Europäischen Sozialfonds finanziertes Unterhaltsgeld
ja
Verdienstausfallentschädigung nach dem Unterhaltssicherungsgesetz
ja
Verletztengeld nach dem SGB
ja
Versorgungskrankengeld oder Übergangsgeld nach dem Bundesversorgungsgesetz
ja
Vorruhestandsgeld nach der Verordnung über die Gewährung von Vorruhestandsgeld
vom 8.2.1990
ja
Winterausfallgeld
ja
Wohngeld
nein
Zuschuss zum Mu erscha sgeld nach § 4a der Mu erschutzverordnung oder einer
entsprechenden Landesregelung
ja
Zuschüsse zum Arbeitsentgelt
ja
Zuschläge aufgrund des § 6 Abs. 2 des Bundesbesoldungsgesetzes
ja
Beispiel:
Die ledige Frau Dorner wurde zum 1.6.2014 arbeitslos. Als Arbeitslohn bezog sie 15.000 Euro. Das
im Jahr 2014 erhaltene Arbeitslosengeld beträgt 7.500 Euro. Nach Abzug des Werbungskosten- und
Sonderausgaben-Pauschbetrages sowie ihrer Vorsorgeaufwendungen beträgt das zu versteuernde
Einkommen 12.193 Euro.
Da das Arbeitslosengeld dem Progressionsvorbehalt unterliegt, ist das zu versteuernde Einkommen
zur Ermi lung des besonderen Steuersatzes um 7.500 Euro auf 19.693 Euro zu erhöhen. Nach dem
Grundtarif ergibt sich eine Einkommensteuer von 2.551 Euro, was einem Durchschni ssteuersatz
von 12,9538 % entspricht. Die festzusetzende Einkommensteuer errechnet sich durch Anwendung
dieses Steuersatzes auf das zu versteuernde Einkommen: 12,9538 % von 12.193 Euro = 1.579 Euro.
Wenn Sie mehr als 410 Euro Arbeitslosengeld und zusätzlich Arbeitslohn im selben Jahr erhalten
haben, müssen Sie eine Steuererklärung abgeben (Härteausgleich-Regelung). Das ist in der Regel aber
nicht zu Ihrem Nachteil. Wenn Sie z. B. Ende Juni den Job verlieren, haben Sie bis dahin auch nur die
Häl e aller Ihnen zustehenden Freibeträge erhalten. Denn in der Monatslohnsteuertabelle, nach der
Arbeitgeber die Abzüge berechnen, ist jeden Monat jeweils nur ein Zwöl el des gesamten Jahresfreibetrages eingearbeitet. Da Ihnen aber auch bei nich ganzjähriger Arbeit die Jahresfreibeträge zustehen
(z.B. der ungekürzte Arbeitnehmer-Pauschbetrag), erhalten Sie in diesen Fällen eine Steuerersta ung.
143
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
5.2.8 Sachbezüge
Was sind Sachbezüge?
Erhalten Sie von Ihrem Arbeitgeber Sachbezüge, sind diese wie Barbezüge als Arbeitslohn steuer- und
sozialversicherungspflich g.
Wich g:
Der Arbeitgeber kann unter bes mmten Voraussetzungen Sachbezüge pauschal mit 30 % versteuern.
Sachbezüge sind zum Beispiel
■ die unentgeltliche oder verbilligte Überlassung von Wirtscha sgütern;
■ die Übernahme von Ausgaben des Arbeitnehmers durch den Arbeitgeber (z. B. freie Wohnung,
freie Kfz-Nutzung für Priva ahrten und Fahrten zwischen Wohnung und erster Tä gkeitsstä e);
■ sons ge Vorteile, z. B. Incen ve-Reisen;
■ Verzicht des Arbeitgebers auf Schadensersatzforderungen.
Kein Sachbezug liegt vor bei Sachzuwendungen bis zu 40 Euro (Aufmerksamkeiten). Darunter fallen
z. B. Bücher, Blumen, Tonträger, die Sie von Ihrem Arbeitgeber zu besonderen Anlässen erhalten (z. B.
Geburtstag, Eheschließung). Aufmerksamkeiten sind auch Getränke und Genussmi el, die Ihnen Ihr
Arbeitgeber zum Verzehr im Betrieb unentgeltlich oder teilentgeltlich überlässt.
Leistungen des Arbeitgebers für die Gesamtheit der Belegscha sind kein Arbeitslohn, wenn sie aus
überwiegend betrieblichem Interesse gewährt werden. Dazu zählt z. B. die Zurverfügungstellung
von firmeneigenen Parkplätzen, von firmeneigenen Sporteinrichtungen, die Aussta ung des Arbeitsplatzes, das Bereitstellen von Aufenthaltsräumen, die Zurverfügungstellung von Wasch- und Baderäumen oder im Interesse des Betriebes durchgeführte Fort- oder Weiterbildungsleistungen.
ABC der Sachbezüge
Wie die Sachbezüge bewertet werden, können Sie aus folgender Tabelle entnehmen:
Art des Sachbezugs
Bewertung
Arbeitgeberdarlehen
Zinsersparnisse aus Arbeitgeberdarlehen sind als Sachbezug zu
versteuern.
Benzinbezug beim Arbeitgeber
Sachbezug, 44-Euro-Grenze ist anzuwenden
Freie Verpflegung, freie Wohnung
Besteuerung mit dem Sachbezugswert gemäß § 2 Abs. 1
Sozialversicherungsentgeltverordnung (Werte pro Tag für 2014:
Frühstück 1,63 €, Mi ag-/Abendessen jeweils 3 €)
Incen ve-Reisen für eigene Arbeitnehmer
Sachbezug, wenn die Reise aus nichtbetrieblichen Interessen
erfolgt; Ansatz mit dem um übliche Preisnachlässe gekürzten
durchschni lichen Angebotspreis für von Reiseveranstaltern am
freien Markt angebotene Gruppenreisen. Der Prospektpreis kann
nach den Lohnsteuerrichtlinien gekürzt werden.
Job cket
als Sachbezug zu versteuern
144
Einnahmen
Art des Sachbezugs
Bewertung
Kfz-Gestellung durch den Arbeitgeber
Nutzungswertbesteuerung über 1%-Regelung oder Ermi lung
anhand des Fahrtenbuchs
Kreditkartengebühr
Steuerfreier Sachbezug, soweit die Kreditkarte zur Abrechnung
von Dienstreisen bzw. Auslagenersatz eingesetzt wird; darüber
hinausgehender Betrag ist steuerpflich g (44-Euro-Grenze ist
anzusetzen).
Mahlzeiten, die der Arbeitnehmer anlässlich
einer Dienstreise oder sons gen beruflichen
Auswärtstä gkeiten vom Arbeitgeber
verbilligt oder unentgeltlich erhält
Sind grundsätzlich lohnsteuerpflich g. Beträgt der tatsächliche
Wert der Mahlzeit nicht mehr als 40 Euro inkl. MwSt. und ist die
Rechnung auf den Arbeitgeber ausgestellt, kann dieser wählen, ob
er diesen Wert oder den niedrigeren amtlichen Sachbezugswert
versteuert. Kürzt der Arbeitgeber jedoch die steuerfreie
Verpflegungskostenersta ung um den Sachbezugswert, wird keine
Lohnsteuer auf den Sachbezugswert fällig, da die Mahlzeit dann für
den Arbeitnehmer nicht kostenlos war.
Private Nutzung von betrieblichen
Computern, Telekommunika onsgeräten und
betrieblicher So ware
steuerfreier Sachbezug
Sammelbeförderung
Steuerfreier Sachbezug, wenn die Beförderung für den
betrieblichen Einsatz des Arbeitnehmers erforderlich ist.
Sons ge Waren oder Dienstleistungen
Ansatz mit dem um übliche Preisnachlässe geminderten Endpreis
am Abgabeort abzüglich des vom Arbeitnehmer gezahlten
Betrages. Übersteigen diese Sachbezüge im Monat nicht 44 Euro,
sind sie steuerfrei, ansonsten ist der gesamte Sachbezug zu
versteuern.
Verbilligte Überlassung einer Wohnung durch
den Arbeitgeber
Als Sachbezug anzusetzen ist der ortsübliche Mietwert. Bei
Überlassung von nur einzelnen Räumen ist der Sachbezugswert
gemäß § 2 Abs. 1 Sozialversicherungsentgeltverordnung
anzusetzen.
Vermögensbeteiligung
Der Unterschiedsbetrag zwischen dem niedrigeren Preis der
Beteiligung (z.B. Belegscha sak en) und deren höherem Wert ist
bis 360 Euro p.a. steuer- und sozialabgabenfrei.
Waren oder Dienstleistungen, die im
Unternehmen des Arbeitgebers hergestellt,
vertrieben oder erbracht werden
Ansatz mit dem Endpreis abzüglich eines Preisabschlages von 4 %
abzüglich des vom Arbeitnehmer gezahlten Betrages. Gleichzei g
wird ein Raba reibetrag von 1.080 Euro pro Arbeitsverhältnis
und pro Kalenderjahr gewährt. Beim Kauf von Jahreswagen durch
Werksangehörige ist bei Ermi lung des Endpreises der volle
Preisnachlass zugrunde zu legen.
Warengutscheine
Sachbezug liegt nach neuer BFH-Rechtsprechung vor, wenn der
Arbeitnehmer arbeitsvertraglich vom Arbeitgeber oder einem
Dri en nur eine Ware beanspruchen kann. Die 44-Euro- bzw.
1.080-Euro-Grenze sind anzuwenden. Kann sta der Sache auch
Auszahlung des Gegenwerts verlangt werden, liegt kein Sachbezug,
sondern Barlohn vor.
Weiterbildung des Arbeitnehmers im Betrieb
Kein Sachbezug, da betriebliches Interesse überwiegt.
145
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
5.2.9 Dienstwagen von Arbeitnehmern
Überblick
Haben Sie als Arbeitnehmer einen Firmenwagen (Dienstwagen), den Sie auch für private Fahrten und
für Fahrten zwischen der Wohnung und der Arbeitsstä e benutzen dürfen? Dann müssen Sie den
privaten Nutzungswert versteuern.
Wich g:
Als Ausgleich für die Besteuerung des Nutzungswertes dürfen Sie für Fahrten mit dem Dienstwagen
von Ihrer Wohnung zur ersten Tä gkeitsstä e die En ernungspauschale als Werbungskosten
abziehen.
Dieser private Nutzungswert kann pauschal über die 1%-Regelung oder alterna v über die Nachweismethode per Fahrtenbuch berechnet werden. In der Regel wird der Arbeitgeber die Dienstwagenbenutzung pauschal nach der 1%-Regelung versteuern. Unabhängig davon können Sie ein Fahrtenbuch
führen und in der Einkommensteuererklärung die Anwendung der Nachweismethode beantragen.
Tipp:
Die Nachweismethode ist güns ger, wenn die Gesam ahrleistung des Fahrzeuges oder der Anteil
der Priva ahrten und Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstä e gering sind oder das Fahrzeug
bereits abgeschrieben ist.
1%-Regelung
Führen Sie kein Fahrtenbuch, wird der Nutzungswert von Amts wegen nach der 1%-Regelung
ermi elt.
Der jährliche Nutzungswert wird hier wie folgt berechnet:
■ für Priva ahrten: 1 % des Listenpreises * Anzahl der Monate (der Listenpreis ist auf volle
100 Euro abzurunden),
■ für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tä gkeitsstä e: 0,03 % des Listenpreises * einfache
(kürzeste) En ernung * Anzahl der Monate,
■ für Familienheimfahrten, die nicht im Rahmen der doppelten Haushaltsführung abziehbar sind
(also zweite, dri e usw. Heimfahrt pro Woche): 0,002 % des Listenpreises * einfache En ernung * Anzahl der Fahrten.
Für Elektro- und aufladbare Hybrid-Dienstwagen gilt ab 2013 eine güns gere Berechnung des steuerpflich gen privaten Nutzungsanteils. Bei der 1%-Methode wird der Bru olistenpreis um einen pauschalen Betrag vermindert (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG). Wird der private Nutzungsanteil mit einem Fahrtenbuch ermi elt, sind die Gesamtkosten und damit die Abschreibung entsprechend zu verringern.
Nach einer Änderung der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs gilt hinsichtlich der Besteuerung des
privaten Nutzungswerts Folgendes:
■ Ist dem Arbeitnehmer arbeitsvertraglich die Privatnutzung des Dienstwagens verboten, darf das
Finanzamt keinen Nutzungswert versteuern (BFH-Urteile vom 21.3.2013, VI R 42/12, VI R 46/11).
Ob der Arbeitgeber das Verbot überwacht oder nicht, spielt keine Rolle.
146
Einnahmen
■ Ist dem Arbeitnehmer arbeitsvertraglich die Privatnutzung des Dienstwagens nicht verboten,
darf das Finanzamt einen Nutzungswert versteuern (BFH-Urteile vom 21.3.2013, VI R 49/11,
VI R 31/10, VI R 26/10). Ob der Arbeitnehmer den Dienstwagen tatsächlich privat nutzt oder
nicht, spielt keine Rolle.
Bemessungsgrundlage für die pauschale 1%-Besteuerung ist der inländische Listenpreis des Fahrzeuges einschließlich der Mehrwertsteuer zum Zeitpunkt seiner Erstzulassung zuzüglich der Kosten
für werksei g eingebaute Sonderaussta ungen, z. B. ein Satellitennaviga onsgerät. Sonderausstattungen, die nur beruflich genutzt werden können, z. B. zweiter Pedalsatz in Fahrschulfahrzeugen,
bleiben außer Betracht, ebenso nachträglich eingebaute Sonderaussta ungen (BFH vom 13.10.2010,
VI R 12/09, BStBl 2011 S. 361). Nicht einzubeziehen sind beispielsweise ein Autotelefon, eine Fernsprecheinrichtung sowie der Wert eines weiteren Satzes Reifen einschließlich Felgen.
Auch bei einem Neuwagenraba oder dem Kauf eines Gebrauchtwagens bleibt es bei dem Bru olistenpreis als Bemessungsgrundlage. Der BFH hat es leider abgelehnt, für solche Fälle eine Reduzierung des Bru olistenpreises zuzulassen (BFH vom 13.12.2012, VI R 51/11, BStBl II 2013 S. 385).
Zeitpunkt der Erstzulassung ist der Tag, an dem das Fahrzeug laut Kfz-Schein das erste Mal zum
Straßenverkehr zugelassen worden ist. Dies gilt auch für Gebrauch ahrzeuge.
Ihr Arbeitgeber kann den Nutzungswert für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tä gkeitsstä e
pauschal mit 15 % versteuern, allerdings maximal nur in der Höhe, in der Sie auch Werbungskosten absetzen können. Ist der Nutzungswert höher als der mögliche Werbungskostenabzug, ist der
übersteigende Betrag normal zu versteuern. Bei Behinderten kann der Nutzungswert in voller Höhe
pauschal versteuert werden.
Übersteigt der nach der 1%-Regelung ermi elte private Nutzungswert die vom Arbeitgeber nachgewiesenen Gesamtkosten des Fahrzeuges, sind die Gesamtkosten als Obergrenze für den Nutzungswert
anzusetzen (Kostendeckelung). Bei mehreren privat genutzten Fahrzeugen dürfen die Wertansätze
zusammengerechnet und mit den tatsächlichen Gesamtaufwendungen aller Fahrzeuge verglichen
werden. Ein fahrzeugbezogener Kostenvergleich ist wahlweise auch möglich.
Nutzen Sie Ihren Firmenwagen an weniger als 15 Tagen im Monat für Fahrten zwischen Wohnung
und erster Tä gkeitsstä e, ist auf die Anzahl der tatsächlich durchgeführten Fahrten abzustellen und
eine Einzelbewertung mit 0,002 % des Listenpreises vorzunehmen (BFH vom 4.4.2008, VI R 85/04,
BStBl II 2008 S. 887). Die Finanzverwaltung erkennt dieses Urteil an, da der BFH seine Rechtsprechung
inzwischen bestä gt hat (BMF-Schreiben vom 1.4.2011, BStBl I 2011 S. 301).
Seit 2012 darf die Wahl zwischen dem 0,03%- und dem 0,002%-Ansatz nur noch einheitlich für das
gesamte Kalenderjahr und für alle genutzten Dienstwagen erfolgen.
Nachweismethode (Fahrtenbuchmethode)
Sta der Anwendung der 1%-Regelung können Sie die Ermi lung des Nutzungswertes nach der Nachweismethode beantragen. Sie müssen dann allerdings alle Kosten durch Belege nachweisen und ein
ordnungsgemäßes Fahrtenbuch führen. Mi en im Jahr darf nicht von der 1%-Regelung zur Fahrtenbuchmethode gewechselt werden, nur am Jahresanfang (BFH vom 20.3.2014, VI R 35/12,
BStBl II 2014 S. 643).
147
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Der private Nutzungswert errechnet sich wie folgt:
Nutzungswert = Anteil der privaten Fahrten sowie Fahrten zwischen Wohnung und erster Tä gkeitsstä e an der Gesam ahrleistung * Gesamtkosten des Fahrzeuges
Als Gesamtkosten sind die Aufwendungen des Arbeitgebers anzusetzen. Deshalb wirken sich Kosten,
die Sie selbst getragen haben, nutzungswertmindernd aus. Berücksich gt werden z. B. Abschreibungen, Betriebskosten und Unfallkosten, soweit sie der Arbeitgeber übernommen hat.
Sind Ihre Zuzahlungen höher als der Nutzungswert, lässt die Finanzverwaltung den Ansatz der den
Nutzungswert übersteigenden Zuzahlung weder als nega ven Arbeitslohn noch als Werbungskosten
zu. Darüber muss nun der BFH entscheiden, nachdem sich ein Finanzgericht gegen das Finanzamt
gestellt hat (FG Baden-Wür emberg vom 25.2.2014, 5 K 284/13, nrkr., EFG 2014 S. 896, VI R 24/14).
Das Fahrtenbuch dient zur Abgrenzung der betrieblichen bzw. beruflichen zur privaten Sphäre und ist
Voraussetzung für den steuerlichen Abzug der tatsächlichen betrieblichen Aufwendungen für sowohl
privat als auch betrieblich genutzte Fahrzeuge. Das Fahrtenbuch muss in geschlossener oder gebundener Form fortlaufend und ununterbrochen geführt werden.
Für die dienstlichen Fahrten müssen mindestens die folgenden Angaben enthalten sein:
■ Datum und Kilometerstand zu Beginn und Ende jeder einzelnen betrieblich/beruflich veranlassten Fahrt,
■ das Reiseziel,
■ Reisezweck (Angaben wie „Geschä sfahrt“, „Kundenbesuch“, „Baustelle“ genügen nicht),
■ aufgesuchte Geschä spartner.
■ Sofern Sie einen Mehraufwand für Verpflegung geltend machen wollen – dies ist ab einer Abwesenheitsdauer von 8 Stunden am Tag möglich – empfiehlt es sich, auch die Start- und Rückkehrzeit zu no eren.
Eine Auslagerung einzelner der genannten wesentlichen Angaben in eine Excel-Datei führt zur Nichtanerkennung des Fahrtenbuchs (BFH vom 1.3.2012, VI R 33/10, BStBl II 2012 S. 505).
Für die Priva ahrten genügen jeweils Kilometerangaben. Für Fahrten zwischen Wohnung und erster
Tä gkeitsstä e reicht ein kurzer Vermerk im Fahrtenbuch.
Bei Handelsvertretern, Kurierdiens ahrern, Automatenlieferanten und anderen Steuerpflich gen,
die regelmäßig aus betrieblichen / beruflichen Gründen größere Strecken mit mehreren unterschiedlichen Reisezielen zurücklegen, genügt als Reisezweck, Reiseziel und aufgesuchte Geschä spartner die
Angabe, welche Kunden an welchem Ort besucht wurden. Angaben zu den En ernungen zwischen
den verschiedenen Orten sind nur bei größerer Differenz zwischen direkter En ernung und tatsächlich
gefahrenen Kilometern erforderlich.
Erleichterungen gelten auch für Taxifahrer und Fahrlehrer. Diese müssen für Fahrten im Pflich ahrgebiet nur täglich zu Beginn und Ende der Gesamtheit der Fahrten den Kilometerstand mit dem Reisezweck „Taxifahrten im Pflich ahrgebiet“, „Lehrfahrten“, „Fahrschulfahrten“ aufzeichnen. Für Fahrten
außerhalb des Pflich ahrgebietes muss das Reiseziel unbedingt angegeben werden.
148
Einnahmen
Werden regelmäßig dieselben Kunden aufgesucht und ergeben sich aus einem Kundenverzeichnis
die Kundennummer sowie Name und Adresse der Kunden, kann auf die Angabe des Reiseziels, des
Reisezwecks und auf den Namen des Geschä spartners verzichtet werden. Ausreichend ist die Angabe
der Kundennummer. Das Kundenverzeichnis ist dem Fahrtenbuch dann beizufügen.
Unfall mit dem Dienstwagen
Seit 2011 führen die vom Arbeitgeber übernommenen Kosten eines Unfalls des Arbeitnehmers mit
seinem Dienstwagen zu einem zusätzlichen geldwerten Vorteil. Das ist nur dann nicht der Fall, wenn
■ der Arbeitnehmer gegenüber seinem Arbeitgeber nicht schadensersatzpflich g ist (z.B. bei Unfällen infolge höherer Gewalt oder bei von anderen Verkehrsteilnehmern verursachten Unfällen)
oder
■ der Unfall sich auf einer beruflichen Fahrt ereignete (Auswärtstä gkeit oder Fahrt zwischen
Wohnung und erster Tä gkeitsstä e), ohne dass eine Trunkenheitsfahrt vorlag, oder
■ nach Ersta ung durch einen Dri en (z.B. Kaskoversicherung) der Arbeitgeber Unfallkosten von
nicht mehr als 1.000 Euro zzgl. Umsatzsteuer je Schaden zu tragen hat (Bagatellgrenze). Das gilt
auch bei Unfällen auf Priva ahrten (R 8.1 Abs. 9 Nr. 1 Satz 9 LStR 2011).
149
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
5.3 Ausgaben
Allgemeines zu Werbungskosten ...................................................................................................150
Arbeitsmi el .................................................................................................................................153
Arbeitszimmer...............................................................................................................................156
Auswärtstä gkeit ..........................................................................................................................163
Berufskleidung ..............................................................................................................................167
Beiträge zu Berufsverbänden .........................................................................................................168
Bewirtungskosten..........................................................................................................................169
Computer ......................................................................................................................................169
Doppelte Haushaltsführung ...........................................................................................................171
Fachliteratur ..................................................................................................................................177
Weg zur Arbeit ..............................................................................................................................177
Fortbildung....................................................................................................................................182
Sprachkurse und Studienreisen......................................................................................................186
Steuerberatungskosten..................................................................................................................188
Telekommunika onsaufwendungen ..............................................................................................190
Umzugskosten ...............................................................................................................................193
Unfallkosten ..................................................................................................................................197
Sons ge Werbungskosten..............................................................................................................200
Ermi lung der tatsächlichen Fahrzeugkosten ................................................................................202
5.3.1 Allgemeines zu Werbungskosten
Was sind Werbungskosten?
Werbungskosten sind Aufwendungen zum Erwerb bzw. zur Sicherung und Erhaltung der Einnahmen.
Dabei reicht die Einnahmeerzielungsabsicht aus. Entscheidend ist nicht, dass die Ausgaben tatsächlich
zu Einnahmen geführt haben, es genügt ein klarer wirtscha licher Zusammenhang. So können Sie z. B.
auch Kosten für vergebliche Bewerbungen absetzen.
Zu den Werbungskosten aus nichtselbstständiger Arbeit gehören insbesondere die folgenden Aufwendungen:
■ Kosten für Arbeitsmi el, Fachliteratur und Berufskleidung,
■ Aufwendungen für ein Arbeitszimmer,
■ Beiträge zu Berufsverbänden,
■ Mehraufwendungen für Auswärtstä gkeiten (Dienstreisen, Einsatzwechseltä gkeit,
Fahrtä gkeit),
■ Mehraufwendungen für eine doppelte Haushaltsführung,
150
Ausgaben
■ Pauschalaufwand für den Weg von der Wohnung zur ersten Tä gkeitsstä e,
■ Fortbildungskosten einschl. Ausgaben für Sprachkurse, Studienreisen und Fachtagungen,
■ Bewirtungskosten,
■ Kosten beruflicher Telefongespräche,
■ berufsbedingte Umzugskosten,
■ beruflich veranlasste Steuerberatungskosten.
Sofern keine pauschalen Werte für den beruflichen Anteil der Kosten vorgeschrieben sind (wie etwa
die En ernungspauschale für den Weg zur Arbeit), können Sie diese Ausgaben grundsätzlich absetzen
■ in voller Höhe bei privater Mitbenutzung von untergeordneter Bedeutung (weniger als 10 %)
oder
■ in Höhe des beruflichen Anteils, wenn die Trennung zwischen beruflichem und privatem Anteil
(10 % oder mehr) möglich ist. Solche gemischten Aufwendungen sind insbesondere mit dem
beruflichen Zeitanteil als Werbungskosten absetzbar. Das betri insbesondere Studienreisen ins
Ausland. Näheres dazu finden Sie im Abschni „Auswärtstä gkeit“.
Betreffen die Ausgaben gleichzei g mehrere Einkun sarten, ist eine Au eilung auf die einzelnen
Einkün e im Wege der Schätzung vorzunehmen.
Das Finanzamt darf nicht prüfen, ob Ihre Ausgaben notwendig, zweckmäßig oder üblich sind. Bei besonders teuren Anschaffungen wird der Sachbearbeiter im Finanzamt jedoch verstärkt die berufliche
Veranlassung untersuchen und ggf. die Werbungskosten auf ein angemessenes Maß kürzen.
Abziehbar sind nur die Aufwendungen, die Sie wirtscha lich getragen haben. Deshalb mindern z. B.
Skon , Raba e oder steuerfreie Ersta ungen Ihres Arbeitgebers den anzusetzenden Betrag.
Werbungskosten, die in einem wirtscha lichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen oder
pauschalbesteuerten Einnahmen stehen, sind nicht abzugsfähig.
Setzen Sie die Werbungskosten auch an, wenn sie höher sind als Ihre Einnahmen. Dann entsteht ein
Verlust, der mit anderen Einkün en im selben Jahr oder mit Einnahmen aus anderen Jahren verrechnet werden kann.
Pauschbetrag für Werbungskosten
Erzielen Sie Einkün e aus nichtselbstständiger Arbeit, wird auf jeden Fall mindestens ein Pauschbetrag
berücksich gt. Dies gilt auch, wenn Sie keine oder geringere Ausgaben nachweisen.
Für Werbungskosten, die auf Versorgungsbezüge en allen, beträgt der Pauschbetrag 102 Euro
(siehe Kapitel „Einkün e aus Renten“) und für Werbungskosten von ak ven Arbeitnehmern
1.000 Euro (Arbeitnehmer-Pauschbetrag).
Sind Ihre Einnahmen geringer als der Pauschbetrag, verringert sich der Pauschbetrag allerdings auf
die Höhe der Einnahmen. Den vollen Pauschbetrag erhalten Sie auch, wenn Ihr Arbeitsverhältnis nicht
das ganze Jahr über bestanden hat.
151
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Der Pauschbetrag ist in die Lohnsteuertabelle bereits eingearbeitet und wirkt sich demzufolge direkt
beim Lohnsteuerabzug steuermindernd aus. Nur wenn die Werbungskosten über dem Pauschbetrag
liegen, kommt es zu einer zusätzlichen Steuerersparnis.
In welchem Jahr sind Werbungskosten absetzbar?
Werbungskosten sind im Jahr der Zahlung und in Höhe des Zahlungsbetrages anzusetzen. Dies gilt
auch für Vorauszahlungen und Zahlungen für Leistungen, die Sie erst im Folgejahr erhalten (z. B.
Ausgaben im Dezember für die Monatskarte von Januar des Folgejahres). Eine Ausnahme gilt für Arbeitsmi el, die länger als ein Jahr genutzt werden und mehr als 410 Euro ohne Mehrwertsteuer (bzw.
487,90 Euro inkl. 19 % MwSt.) kosten. Hier ist eine Verteilung der Anschaffungskosten auf die übliche
Nutzungsdauer vorzunehmen ( Abschreibung).
Wiederkehrende Ausgaben (z. B. Mietzahlungen für Arbeitszimmer) werden dem Jahr zugeordnet, zu
dem sie wirtscha lich gehören, wenn die Zahlungen zwischen dem 21. Dezember und 10. Januar des
Folgejahres erfolgen.
Für immer wiederkehrende Werbungskosten (z.B. die En ernungspauschale für Fahrten zur Arbeit)
können Sie sich einen Freibetrag beim Finanzamt eintragen lassen, wenn diese voraussichtlich den
Arbeitnehmer-Pauschbetrag übersteigen.
Tipp:
Bes mmte Werbungskosten lassen sich zeitlich steuern, z. B. die Anschaffung von Arbeitsmi eln
wie Computer oder der kostspielige Besuch von Fortbildungsveranstaltungen. Dabei gilt es, Werbungskosten möglichst in einem Jahr zusammenzulegen, um den Arbeitnehmer-Pauschbetrag zu
übertreffen.
Nachweis der Werbungskosten
Werbungskosten müssen Sie in der Regel nachweisen oder glaubha machen. Dies kann durch Vorlage
von Belegen, durch einen s mmigen Sachvortrag oder Inaugenscheinnahme des Arbeitsmi el durch
den Finanzbeamten erfolgen.
Wich g:
Achten Sie auf die Vollständigkeit der Belege. Diese müssen neben dem Rechnungsdatum und der
Bezeichnung des Kaufgegenstandes auch den Zahlungsempfänger erkennen lassen.
Die meisten Finanzämter begnügen sich mit der Vorlage von Rechnungen und verzichten auf Überweisungsbelege. Sie können also die Rechnungen bereits im Jahr des Rechnungsdatums einreichen.
Bei gleichbleibenden Werbungskosten wird das Finanzamt im Allgemeinen die Werte aus dem Vorjahr
ohne größere Prüfung übernehmen. Es gilt jedoch die Abschni sbesteuerung, d.h., die Finanzbehörde kann erneut prüfen und im Vorjahr anerkannte Aufwendungen im laufenden Veranlagungsjahr
ablehnen.
152
Ausgaben
Wich g:
Grundsätzlich kann nur derjenige die Ausgaben steuerlich geltend machen, der sie tatsächlich gezahlt hat. Achten Sie deshalb darauf, dass nicht ein Dri er die Aufwendungen tä gt (Dri aufwand),
sondern die Zahlung durch Sie selber erfolgt. Die Finanzierung kann jedoch durch Ihnen geschenkte
Finanzmi el erfolgen.
5.3.2 Arbeitsmi el
Was sind Arbeitsmittel?
Was unter einem Arbeitsmi el zu verstehen ist, ergibt sich nicht aus dem Gesetz. Der Begriff „Arbeitsmi el“ ist weit gefasst. Alles, was Sie bei der Erledigung Ihrer beruflichen Tä gkeit einsetzen, kann als
Arbeitsmi el dienen.
Voraussetzung für die volle steuerliche Anerkennung ist, dass ein Arbeitsmi el nahezu ausschließlich
für berufliche Zwecke verwendet wird. Das ist der Fall, wenn Arbeitsmi el nur bis zu 10 % für private
Zwecke mitgenutzt werden. Liegt der Anteil der privaten Nutzung bei mindestens 10 % der Gesamtnutzung, müssen Sie die Anschaffungskosten in einen abzugsfähigen beruflichen und einen nicht
abzugsfähigen privaten Anteil au eilen.
Ist das nicht eindeu g möglich, kann der berufliche Anteil nach neuer BFH-Rechtsprechung zeitanteilig
geschätzt werden, wobei die auf den Zeitraum der beruflichen Nutzung en allenden Kosten dann als
Werbungskosten absetzbar sind. Bei den Dienstwagenkosten und Telefonkosten gibt es für die Au eilung eine gesetzliche Pauschalregelung.
ABC der Arbeitsmi el
Arbeitsmi el
Umfang der Abziehbarkeit
Aktentasche
abzugsfähig
Auto
Auto ist in der Regel kein Arbeitsmi el
Bilder
nicht abzugsfähig
Brille
spezielle Computerbrillen sind nicht absetzbar
Bücher
abzugsfähig, soweit es sich um Fachbücher handelt; bei anderen Büchern ist die berufliche
Verwendung entscheidend
Computer
abzugsfähig, soweit der Computer beruflichen Zwecken dient; pauschal können 50 % der
Computerkosten anerkannt werden
Fernsehgerät
nicht abzugsfähig
Kleidung
nur abziehbar, wenn es sich um typische Berufskleidung, z. B. Uniformen, Arbeits-, Schutzbzw. Dienstkleidung, oder um berufstypische bürgerliche Kleidung handelt. Neben den
Anschaffungskosten können Sie auch Reinigungskosten und Reparaturkosten absetzen
Koffer
stri g, ob abzugsfähig (ja für Pilotenkoffer: FG Hamburg vom 23.5.2011, 6 K 77/10; nein für
Reisekoffer einer Flugbegleiterin: FG Berlin-Brandenburg vom 31.5.2011)
Schreib sch
abzugsfähig, wenn er in einem Arbeitszimmer steht, ansonsten abzugsfähig, wenn der
Schreib sch überwiegend dienstlichen Zwecken dient
153
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Arbeitsmi el
Umfang der Abziehbarkeit
Teppich
abzugsfähig, wenn er in einem Arbeitszimmer liegt; ansonsten nicht abzugsfähig
Zeitschri en
abzugsfähig, soweit es sich um Fachzeitschri en handelt
Zeitungen
in der Regel nicht abzugsfähig
Tipp:
Grundsätzlich müssen Sie die Aufwendungen für Ihre Arbeitsmi el nachweisen. Die Finanzämter
überprüfen allerdings in der Regel bis zu einer Nichtaufgriffsgrenze von 110 Euro p.a. für alle
Arbeitsmi el zusammen die Angaben des Steuerzahlers nicht näher. Der berufliche Einsatz von
Arbeitsmi eln muss aber plausibel sein, ferner sollten Sie die Art des Arbeitsmi el angeben (z.B.
„für Büromaterial/Schreibwaren 110 Euro“). Sie haben auf die Anwendung dieser „Arbeitsmi elpauschale“ jedoch keinen rechtlichen Anspruch.
Abziehbare Anschaffungskosten, Abschreibungen
Betragen die Anschaffungskosten für ein Arbeitsmi el nicht mehr als 410 Euro ohne Umsatzsteuer das sind 487,90 Euro inkl. 19 % MwSt. oder 438,70 Euro inkl. 7 % MwSt. -, können sie in voller Höhe
im Jahr der Zahlung als Werbungskosten geltend gemacht werden. Steuerexperten sprechen von
„geringwer gen Wirtscha sgütern“.
Überschreiten die Anschaffungskosten für neue oder gebrauchte Arbeitsmi el 410 Euro ne o, müssen die Aufwendungen auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer verteilt werden. Bei neu erworbenen gebrauchten Gegenständen können Sie eine kürzere Restnutzungsdauer ansetzen.
Die Finanzverwaltung hat für die Ermi lung der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauern AfA-Tabellen
aufgestellt. Hier ein Auszug aus der sehr umfangreichen Tabelle:
Arbeitsmi el
Nutzungsdauer bei Anschaffung bis 31.12.2000
(in Jahren)
Nutzungsdauer bei Anschaffung ab 1.1.2001
(in Jahren)
Aktenvernichter
5
8
Büromöbel
10
13
Computer,
Drucker, Scanner
4
3
Faxgerät
5
6
Kopiergerät
5
7
Schreibmaschine
5
9
So ware
3
3
Telefon
6
8
Handy
4
5
Pkw (neu)
5
6
154
Ausgaben
Sie können die Abschreibung bereits im Jahr der Lieferung ansetzen, auch wenn Sie den Kaufpreis erst
im nächsten Jahr bezahlen.
Zu den abzuschreibenden Anschaffungskosten gehören alle Kosten, die Sie für die Erlangung des
Eigentums an dem Arbeitsmi el und für die erstmalige Inbetriebnahme aufgewendet haben. Dazu
gehören auch die Fahrtkosten zum Kauf von Arbeitsmi eln und Transportkosten.
Haben Sie Arbeitsmi el unentgeltlich, z. B. durch Erbscha oder Schenkung erhalten, können Sie als
Anschaffungskosten einen Restwert ansetzen. Dieser ergibt sich aus den ursprünglichen Anschaffungskosten abzüglich der fik ven Abschreibungen für die bisher verbrauchte Zeit. Dies gilt auch, wenn Sie
bisher ausschließlich privat genutzte Gegenstände jetzt beruflich nutzen.
Beispiel:
Herr Berg erhielt am 3.1.2014 einen Schreib sch geschenkt. Der Schreib sch wurde vom Schenker
am 2.1.2011 zum Preis von 650 Euro angescha . Der Restwert von 500 Euro ergibt sich aus den
ursprünglichen Anschaffungskosten von 650 Euro abzüglich der fik ven Abschreibungen für die Zeit
vom 2.1.2011 bis 31.12.2013 von 150 Euro [(650 Euro / 13 Jahre) * 3 Jahre)]. Herr Berg kann im
Jahr 2014 50 Euro (Restwert 500 Euro / Restnutzungsdauer 10 Jahre) absetzen.
Sie können eine kürzere Nutzungsdauer ansetzen, wenn Sie das Arbeitsmi el intensiver nutzen. Sie
müssen dem Finanzamt die übermäßige Inanspruchnahme jedoch nachweisen.
Tipp:
Haben Sie den Ansatz der Abschreibung in den Vorjahren vergessen, können Sie diese im laufenden Jahr nicht mehr nachholen. Die restlichen AfA-Beträge können Sie jedoch erhöhen, in dem Sie
den noch nicht abgeschriebenen, nun höheren Restwert zum Ende des Vorjahres auf die unveränderte Restnutzungsdauer verteilen.
Verkauf / Privatnutzung von Arbeitsmitteln
Verkaufen Sie ein beruflich genutztes Arbeitsmi el, können Sie die Abschreibungen nur zeitanteilig bis
zum Monat des Verkaufs steuerlich ansetzen. Den Verkaufsmonat dürfen Sie dabei als vollen Monat
rechnen. Entsprechendes gilt auch, wenn Sie ein berufliches Arbeitsmi el nun ausschließlich privat
nutzen.
Einen Verkaufserlös brauchen Sie nicht zu versteuern, es sei denn, es handelt sich ausnahmsweise um
einen steuerpflich gen Gewinn aus der Veräußerung sons ger Gegenstände gemäß § 23 EStG (siehe
Kapitel „Übrige Einkün e“). Einen bisher vorgenommenen Werbungskostenabzug müssen Sie nicht
mehr rückgängig machen.
Sonstige abzugsfähige Kosten
Neben den Abschreibungen können Sie noch Aufwendungen für die Reparatur oder Wartung in dem
Jahr der Zahlung in voller Höhe absetzen. Dies gilt auch für Fahrt- und Transportkosten. Bei Zerstörung
oder Diebstahl Ihres Arbeitsmi els können Sie neben der normalen Abschreibung eine Absetzung für
außergewöhnliche Abnutzung vornehmen. Schuldzinsen für einen Kredit zur Finanzierung des Arbeitsmi els können Sie im Jahr der Zahlung absetzen.
155
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
5.3.3 Arbeitszimmer
Voraussetzungen für steuerliche Anerkennung
Die Kosten für ein Arbeitszimmer sind nur in den folgenden Fällen als Werbungskosten absetzbar:
■ Es steht für die im häuslichen Arbeitszimmer ausgeübte Tä gkeit kein anderer Arbeitsplatz zur
Verfügung, oder
■ das Zimmer ist der qualita ve Mi elpunkt Ihrer gesamten beruflichen und betrieblichen
Betä gung, oder
■ es handelt sich um ein außerhäusliches Arbeitszimmer bzw. eine Betriebsstä e, oder
■ bei dem Arbeitszimmer handelt es sich um ein externes Arbeitgeberbüro, oder
■ es handelt sich nicht um ein typisches Arbeitszimmer.
Wich g:
Nutzen Sie das Arbeitszimmer während einer Phase der Erwerbslosigkeit zur Fortbildung, müssen
Sie gegenüber dem Finanzamt nachweisen, dass die Fortbildung in Beziehung steht zu einer späteren Erzielung von steuerpflich gen Einkün en. Gelingt Ihnen dies nicht, können Sie keine Kosten
steuerlich geltend machen.
Räumliche Voraussetzungen für ein häusliches Arbeitszimmer
Zur Überprüfung stellt die Finanzverwaltung in Bezug auf die Einrichtung, Wohnungsgröße und Trennung bes mmte Anforderungen.
Einrichtung
Das Arbeitszimmer muss so eingerichtet sein, dass es für berufliche Zwecke
genutzt werden kann. Dazu gehören z. B. Schreib sche, Stühle, Regale, Computer.
Für eine private Mitbenutzung sprechen Gegenstände für den privaten Gebrauch,
z. B. Be , Fernsehapparat.
Wohnungsgröße
Neben dem Arbeitszimmer muss noch ausreichend Platz vorhanden sein
für normale Wohnzwecke. Die Größe des Wohnraums ist abhängig von dem
Familienstand sowie der Anzahl der Kinder.
Abgeschlossenheit
Ein Arbeitszimmer muss von den übrigen Wohnräumen durch eine Tür abgetrennt
sein. Eine Trennung durch Raumteiler oder Vorhänge reicht nicht aus. Erreicht
man andere private Wohnräume (Schlafzimmer, Bad, Wohnzimmer) nur, wenn
man das Arbeitszimmer durchquert, spricht dies für eine erhebliche private
Mitbenutzung und führt zur Aberkennung des Arbeitszimmers. Allerdings haben
zwei Finanzgerichte eine Arbeitsecke im Wohnzimmer mit ihrem Flächenanteil als
Arbeitszimmer anerkannt. Nun muss der BFH entscheiden (Az. IX R 23/12 und X
R 32/11).
Ein Arbeitszimmer wird derzeit von den Finanzämtern steuerlich nur dann anerkannt, wenn es nahezu
ausschließlich zu beruflichen oder betrieblichen Zwecken benutzt wird. Nur eine private Mitbenutzung von weniger als 10 % der Gesamtnutzung ist dabei nach Auffassung der Finanzverwaltung
unschädlich.
156
Ausgaben
Tipp:
Dürfen Sie ein häusliches Arbeitszimmer steuerlich absetzen, weil Sie eine der dafür erforderlichen
Voraussetzungen erfüllen (siehe nachfolgend), dann setzen Sie Ihre Arbeitszimmerkosten mit dem
beruflichen Zeitanteil oder dem beruflich genutzten Flächenanteil ab, auch wenn dieser unter
90 % liegt. Lehnt das Finanzamt eine Au eilung der Arbeitszimmerkosten ab, verweisen Sie im
Einspruch auf die o.g. beiden Revisionen beim BFH und beantragen Sie das Ruhen des Verfahrens
bis zu den BFH-Entscheidungen. Der BFH hat in dem Verfahren IX R 23/12 mit Beschluss vom
21.11.2013 den Großen Senat des BFH angerufen, weil er Arbeitszimmerkosten mit dem beruflichen Anteil als Werbungskosten anerkennen will.
Die Abzugsvoraussetzungen im Einzelnen
Fall 1: Kein anderer Arbeitsplatz
Arbeitnehmer, denen für ihre im häuslichen Arbeitszimmer ausgeübte Tä gkeit kein anderer Arbeitsplatz beim Arbeitgeber zur Verfügung steht, können ihre Arbeitszimmerkosten bis maximal 1.250 Euro
als Werbungskosten absetzen (§ 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG).
Davon profi eren vor allem Lehrer ohne eigenen Schreib sch in der Schule für die Unterrichtsvor- und
-nachbereitung, Mitarbeiter im Außendienst, die in der Firma ihre Reiseberichte oder Abrechnungen
nicht erstellen können, und Musiker, die zu Hause üben müssen. Aber auch Arbeitnehmer, die zu
Hause noch eine selbstständige Nebentä gkeit verrichten, für die sie naturgemäß in der Firma keine
Ausübungsmöglichkeit haben, können Arbeitszimmerkosten geltend machen.
Trotz eines aufgrund einer arbeitsvertraglichen Verpflichtung eingerichteten heimischen Telearbeitsplatzes ist kein Werbungskostenabzug möglich, wenn der Arbeitnehmer an den heimischen Arbeitstagen seinen Firmenarbeitsplatz nutzen könnte (BFH vom 26.2.2014, VI R 40/12, BStBl II 2014 S. 568).
Die Finanzverwaltung lässt bisher den Abzug bis zu 1.250 Euro zu, wenn die im heimischen HomeOffice ausgeübte Tä gkeit mit der Tä gkeit in der Firma qualita v gleichwer g ist und arbeitsvertraglich vereinbart ist, dass der Arbeitnehmer zu Hause nicht mehr Arbeitszeit ableistet als in der Firma
(Verfügung der OFD Münster vom 21.3.2013, Kurzinfo ESt 6/2013; H 9.14 Telearbeitsplatz LStH 2012).
Hat der Arbeitgeber einen Poolarbeitsplatz eingerichtet, an dem mehrere Arbeitnehmer gleichzei g
arbeiten können, so steht diesen dann kein anderer Arbeitsplatz in der Firma zur Verfügung, wenn sie
für ihre Arbeit nicht jederzeit auf den Poolarbeitsplatz zurückgreifen können. Das ist der Fall, wenn
dort weniger Arbeitsplätze vorhanden sind, als Arbeitnehmer dort arbeiten (BFH vom 26.2.2014, VI R
37/13, BStBl II 2014 S. 570).
Ebenfalls steht kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, wenn der dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber zugewiesene Arbeitsraum nicht zur Erledigung büromäßiger Arbeiten geeignet ist und sanierungsbedür ig ist (BFH vom 26.2.2014, VI R 11/12, BStBl II 2014 S. 674).
157
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Werden in einem Jahr zwei verschiedene Arbeitszimmer nacheinander genutzt, z.B. wegen eines Wohnungsumzuges, gibt es den Höchstbetrag von 1.250 Euro nur einmal. Nutzen mehrere Personen das
Arbeitszimmer als Mitmieter oder Miteigentümer gemeinsam, ist der Höchstbetrag auf die Personen
aufzuteilen (BMF-Schreiben vom 2.3.2011, BStBl I 2011 S. 195). Ein Lehrer-Ehepaar beispielsweise
kann dann seine Arbeitszimmerkosten nur bis zu 625 Euro (= 50 % von 1.250 Euro) pro Person absetzen (FG Baden-Wür emberg vom 12.7.2012, 3 K 447/12, nrkr.). Das unterlegene Lehrer-Ehepaar hat
Revision eingelegt (Az. VI R 53/12).
Tipp:
Betroffene Ehepaare mit nur einem, gemeinsam genutzten häuslichen Arbeitszimmer sollten Einspruch unter Hinweis auf die Revision einlegen, wenn ihre Kosten über 625 Euro pro Person liegen.
Nutzen Sie das Arbeitszimmer nur einen Teil des Jahres, gibt es trotzdem den vollen Höchstbetrag von
1.250 Euro. Es erfolgt somit keine zeitanteilige Kürzung.
Fall 2: Mi elpunkt der Tä gkeit
Der qualita ve Mi elpunkt Ihrer Tä gkeit ist dort, wo Sie die Tä gkeit ausüben, die für Ihr Berufsbild
wesentlich und prägend ist. Der Zeitaufwand (quan ta ver Mi elpunkt) spielt hierbei eine untergeordnete Rolle, da er nur ein Indiz sein kann. Anerkannt werden kann der Mi elpunkt für
■ Heimarbeiter und Hausgewerbetreibende;
■ Freiberufler und Gewerbetreibende, wenn sie die Tä gkeit ausschließlich zu Hause ausüben;
■ Arbeitslose und Eltern im Erziehungsurlaub, wenn sie sich fortbilden;
■ Verkaufsleiter, die zur Überwachung von Mitarbeitern und zur Betreuung von Großkunden auch
im Außendienst tä g sind, wenn im Arbeitszimmer die für den Beruf wesentlichen Leistungen
erbracht werden;
■ Ingenieure, deren Tä gkeit durch die Erarbeitung theore scher, komplexer Problemlösungen im
häuslichen Arbeitszimmer geprägt ist, auch wenn zu ihren Aufgaben die Betreuung von Kunden
im Außendienst gehört.
Was für Ruheständler gilt, die im Arbeitszimmer einer Nebenbeschä igung nachgehen (z.B. als
Schri steller oder Hausverwalter), muss der BFH noch entscheiden (Az. der Revision: VIII R 3/12). Die
Vorinstanz ha e einem Pensionär den vollen Abzug gewährt.
Nicht anerkannt wurde der Mi elpunkt von den Finanzgerichten z.B. in folgenden Fällen:
■ Bei einem Handelsvertreter ist die Tä gkeit durch den Außendienst geprägt, auch wenn die zu
Hause verrichteten Tä gkeiten zur Erfüllung der beruflichen Aufgaben unerlässlich sind.
■ Bei Lehrern, da für diese der Unterricht in der Schule wesentlich und prägend ist.
■ Bei einem Hochschullehrer ist einer der qualita ven Schwerpunkte die Durchführung von Vorlesungen und Seminaren. Das Arbeitszimmer kann nicht Mi elpunkt der Tä gkeit sein, auch nicht
während eines Forschungssemesters.
■ Bei einer Ärz n, die Gutachten erstellt und dazu ihre Pa enten ausschließlich außerhalb des
Arbeitszimmers untersucht und dort vor Ort alle erforderlichen Befunde erhebt, liegt der
qualita ve Schwerpunkt nicht im häuslichen Arbeitszimmer, in welchem lediglich die Tä gkeit
begleitende Aufgaben erledigt werden.
158
Ausgaben
■ Bei einem Architekten, der neben der Planung auch die Ausführung der Bauwerke betreut, kann
diese Gesam ä gkeit keinem konkreten Tä gkeitsschwerpunkt zugeordnet werden. Das Arbeitszimmer bildet in diesem Fall nicht den Mi elpunkt der gesamten beruflichen und betrieblichen
Tä gkeit.
■ Bei einem Betriebsprüfer der Finanzverwaltung, auch wenn mehr als die Häl e der Arbeitszeit
im häuslichen Arbeitszimmer verbracht wird.
■ Bei Richtern, da für diese der Tä gkeitsmi elpunkt im Gericht liegt.
Übt der Steuerpflich ge gleichzei g mehrere betriebliche oder berufliche Tä gkeiten aus, ist das
Merkmal „Mi elpunkt der beruflichen Tä gkeit“ erfüllt, wenn sich der qualita ve Mi elpunkt jeder
einzelnen betrieblichen oder beruflichen Tä gkeit im häuslichen Arbeitszimmer befindet. Ansonsten
kommt dem Mi elpunkt der Haup ä gkeit (insbesondere eine Vollzeitbeschä igung) das größte
Gewicht zu.
Der zeitliche Umfang der Nutzung des Arbeitszimmers hat nur indizielle Bedeutung. Das häusliche Arbeitszimmer kann selbst dann (noch) den qualita ven Mi elpunkt einer beruflichen Betä gung bilden,
wenn die außerhäuslichen Tä gkeiten zeitlich überwiegen.
Beispiel:
Ein kaufmännischer Angestellter eines Industrieunternehmens ist nebenbei als Mitarbeiter für
einen Lohnsteuerhilfeverein selbstständig tä g und nutzt für letztere Tä gkeit sein häusliches
Arbeitszimmer als Beratungsstelle. Für diese Nebentä gkeit ist das Arbeitszimmer der Tä gkeitsmi elpunkt, nicht jedoch für die gesamte Betä gung.
Liegt der qualita ve Mi elpunkt der gesamten Erwerbstä gkeit im häuslichen Arbeitszimmer, sind die
Kosten für das häusliche Arbeitszimmer in voller Höhe abzugsfähig.
Fall 3: Häusliches bzw. außerhäusliches Arbeitszimmer/Betriebsstä e
Ist das Zimmer nach der Lage, Funk on und Aussta ung in die häusliche Sphäre des Steuerpflich gen
eingebunden, spricht man von einem „häuslichen“ Arbeitszimmer. Dies ist regelmäßig der Fall, wenn
der Raum zur privaten Wohnung oder zum Einfamilienhaus des Steuerpflich gen gehört. Es spielt
dabei keine Rolle, ob es sich um einen Wohn-, Zubehör-, Dach- oder Kellerraum handelt.
In einem ausschließlich selbst genutzten Zweifamilienhaus ist ein getrennt gelegenes Arbeitszimmer
immer häuslich, auch wenn es im Obergeschoss liegt und von der selbst genutzten Wohnung im
Erdgeschoss nicht direkt, sondern nur über einen eigenen Treppenaufgang erreicht werden kann (BFH
vom 15.1.2013, VIII R 7/10, BStBl II 2013 S. 374). Ist allerdings die zweite Wohnung im Haus fremdvermietet und wird der zum Arbeitszimmer führende Hauseingang auch von den Mietern genutzt, ist das
Arbeitszimmer außerhäuslich (BFH vom 20.6.2012, IX R 56/10, BFH/NV 2012 S. 1776).
Als „häuslich“ gilt auch eine unmi elbar an die eigene Wohnung angrenzende oder unmi elbar
gegenüberliegende Zweitwohnung in einem Mehrfamilienhaus.
Die Abzugsbeschränkungen gelten nicht für außerhäusliche Arbeitszimmer oder Betriebsstä en. Ein
„außerhäusliches“ Arbeitszimmer liegt vor, wenn es sich außerhalb der eigenen Wohnung befindet.
Dies ist z. B. der Fall bei Anmietung von der Wohnung getrennter Räume, nicht aber bei umfunk onierten Kellerräumen im gleichen Haus. Betriebsstä en haben Freiberufler, wenn sich ihre Praxis
außerhalb der Wohnung befindet.
159
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Ein außerhäusliches Arbeitszimmer ist z.B. gegeben, wenn im Dachgeschoss eines Mehrfamilienhauses Räumlichkeiten genutzt werden, die nicht durch eine unmi elbare räumliche Nähe mit den
privaten Wohnräumen des Steuerpflich gen als gemeinsame Wohneinheit verbunden sind. Handelt es
sich jedoch um einen Speicher, der zum Sondereigentum der Eigentumswohnung des Steuerpflich gen gehört, ist das Arbeitszimmer häuslich.
Die Aufwendungen für ein außerhäusliches Arbeitszimmer sind in voller Höhe als Werbungskosten
absetzbar.
Fall 4: Externes Büro des Arbeitgebers
Die Aufwendungen sind auch dann voll abziehbar, wenn der Arbeitnehmer das außerhäusliche Arbeitszimmer vom Arbeitgeber angemietet hat. Die Mieteinnahmen sind dann vom Arbeitnehmer als
Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung zu erklären, während die Arbeitszimmerkosten voll als
Werbungskosten aus Vermietung und Verpachtung abziehbar sind.
Die Finanzverwaltung erkennt solche direkten Mietverhältnisse allerdings nur an, wenn dafür tatsächlich ein betriebliches Interesse vorliegt. Dies ist insbesondere der Fall
■ wenn für den/die Arbeitnehmer im Unternehmen keine geeigneten Büros vorhanden sind und
der Arbeitgeber diese auch nicht von fremden Dri en anmieten konnte,
■ wenn der Arbeitgeber für andere Arbeitnehmer, die über keine für ein Arbeitszimmer geeignete
Wohnung verfügen, z. B. wegen der Größe, bei fremden Dri en Räume angemietet hat, und
■ wenn eine ausdrückliche, schri liche Vereinbarung über die Bedingungen der Nutzung abgeschlossen wurde.
Der Arbeitnehmer muss das vorrangige betriebliche Interesse seines Arbeitgebers nachweisen.
Fall 5: Kein typisches Arbeitszimmer
Ein Arbeitszimmer ist ein Raum, der
■ vorwiegend der Erledigung gedanklicher, schri licher, verwaltungstechnischer oder organisatorischer Arbeiten dient und
■ ausschließlich oder nahezu ausschließlich zu betrieblichen und / oder beruflichen Zwecken
genutzt wird. Dies kann auch bei einer geis gen, künstlerischen oder schri stellerischen Tä gkeit
gegeben sein.
Ein „Arbeitszimmer“ ist damit auf jeden Fall der häusliche Raum, in dem ein Lehrer seinen Unterricht
vorbereitet und Klassenarbeiten korrigiert. Auch das Übungszimmer eines Orchestermusikers ist ein
Arbeitszimmer.
Räume, die ihrer Aussta ung und Funk on nach nicht einem Büro entsprechen, sind keine typischen
Arbeitszimmer, auch wenn sie mit dem Wohnraum des Steuerpflich gen verbunden sind.
Typische Arbeitszimmer liegen in folgenden Fällen regelmäßig nicht vor:
■ Eine Arzt-, Steuerberater- oder Anwaltspraxis grenzt an das Einfamilienhaus an oder befindet
sich im selben Gebäude wie die Privatwohnung, wenn diese Räume für einen intensiven und
dauerha en Publikumsverkehr geöffnet und bei häuslichen Arztpraxen für Pa entenbesuche
eingerichtet sind.
160
Ausgaben
■ In einem Geschä shaus befinden sich neben der Wohnung des Bäckermeisters die Backstube,
der Verkaufsraum, ein Aufenthaltsraum für das Verkaufspersonal und das Büro, in dem die
Buchhaltungsarbeiten durchgeführt werden. Die Kosten können voll abgezogen werden.
■ In einem Keller gelegene Lagerräume, die keine Funk onen erfüllen, die einem Arbeitszimmer
zukommen.
■ Eine mit den Wohnräumen eines Arztes in räumlichem Zusammenhang stehende No allpraxis,
wenn der Zugang über einen von den privaten Räumen separaten Eingang erfolgt.
■ In einer Wohnung gelegene, nicht wie ein Arbeitszimmer ausgesta ete Räume (z.B. Archivraum).
Die Aufwendungen für beruflich genutzte häusliche Räume, die kein Arbeitszimmer darstellen, sind in
voller Höhe als Werbungskosten absetzbar.
Änderung der Abzugsvoraussetzungen im Veranlagungsjahr
Ändern sich die Nutzungsverhältnisse innerhalb eines Wirtscha s- oder Kalenderjahres, sind die angefallenen Aufwendungen auf die Zeiträume aufzuteilen, für die ein Kostenabzug in Betracht kommt
bzw. ausscheidet.
Beispiel:
Ein Arbeitnehmer hat im 1. Halbjahr den Mi elpunkt seiner gesamten betrieblichen und beruflichen Tä gkeit in seinem häuslichen Arbeitszimmer. Im 2. Halbjahr übt er die Tä gkeit am Arbeitsplatz bei seinem Arbeitgeber aus. Die auf das 1. Halbjahr en allenden Kosten sind in voller Höhe
als Werbungskosten abziehbar. Für das 2. Halbjahr kommt ein Abzug nicht in Betracht.
Nutzung zur Erzielung unterschiedlicher Einkünfte
Nutzt ein Steuerpflich ger sein häusliches Arbeitszimmer für mehrere Tä gkeiten, sind die tatsächlichen Aufwendungen auf die Einkun sarten entsprechend der Nutzung aufzuteilen.
Nutzung des Arbeitszimmers zu Ausbildungszwecken
Wird das Arbeitszimmer zu Ausbildungszwecken genutzt, sind die obigen Au eilungsgrundsätze anzuwenden. Die danach auf die Ausbildungszwecke en allenden abziehbaren Kosten sind jedoch nur im
Rahmen des Sonderausgabenabzugs bis zur Höchstgrenze von 6.000 Euro abziehbar.
Absetzbare Kosten
Die Ausgaben sind nur abziehbar, soweit sie auf das Arbeitszimmer en allen. Dem Arbeitszimmer
direkt zuordenbare Kosten können in voller Höhe berücksich gt werden. Nicht direkt zuordenbare
Kosten sind im Verhältnis der Wohnfläche des Arbeitszimmers zur Wohnfläche der Wohnung bzw. des
Hauses aufzuteilen.
Die Kosten für Küche, Flur und Badezimmer sind nicht mit dem Arbeitszimmeranteil absetzbar (FG
Düsseldorf vom 1.2.2012, 7 K 87/11, EFG 2012 S. 1830). Der Kläger hat Revision beim BFH eingelegt,
sodass die Frage noch nicht endgül g entschieden ist (Az. VIII R 10/12).
161
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Die Wohnfläche kann nach den §§ 42–44 der Zweiten Berechnungsverordnung oder der Wohnflächenverordnung ermi elt werden. Bei Nutzung von Nebenräumen (z. B. im Keller oder Dachgeschoss) kann
wahlweise auch die Nutzfläche als Verteilungsschlüssel herangezogen werden.
ABC der abziehbaren Kosten
Kostenbezeichnung
dem Arbeitszimmer
direkt zuzuordnen
Umfang der
Abzugsfähigkeit
Abschreibung (Gebäude-AfA, Sonderabschreibungen,
außergewöhnliche Abschreibungen)
nein
nur durch Eigentümer
Arbeitsmi el
ja
voll
Aussta ung, z. B. Tapeten, Teppich, Vorhänge, Lampen,
jedoch keine Luxusgegenstände
ja
voll
Bilder, Blumenvasen etc.
ja
nicht abzugsfähig
Deckenbeleuchtung
ja
voll
Einbauschrank
ja
abzuschreiben
Einrichtung
ja
voll
Gebäudeversicherung
nein
nur durch Eigentümer
Grundsteuer
nein
nur durch Eigentümer
Hausratversicherung
nein
nur flächenanteilig
Heizung
nein
nur flächenanteilig
Miete für Arbeitszimmer in der Wohnung
nein
nur flächenanteilig
Miete für außerhäusliches Arbeitszimmer
ja
voll
Müllabfuhr
nein
nur flächenanteilig
Nebenkosten
nein
nur flächenanteilig
Ofen
ja
voll
Reinigung (im Arbeitszimmer)
ja
voll
Renovierung (Allgemeinflächen in Haus/Wohnung)
nein
nur flächenanteilig
Reparaturkosten (im Arbeitszimmer)
ja
voll
Schönheitsreparaturen (im Arbeitszimmer)
ja
voll
Schornsteinfeger
nein
nur flächenanteilig
Schuldzinsen für Kredite, die zur Anschaffung, Herstellung
oder Reparatur des Gebäudes verwendet worden sind
nein
nur durch Eigentümer
Strom
nein
nur flächenanteilig
Teppich (lose)
ja
abzuschreiben
Vorhänge
ja
voll
Wasser
nein
nur flächenanteilig
162
Ausgaben
5.3.4 Auswärtstä gkeit
Was ist eine Auswärtstätigkeit?
Eine Auswärtstä gkeit liegt vor, wenn ein Arbeitnehmer
■ aus beruflichen oder dienstlichen Gründen
■ nicht nur vorübergehend
■ außerhalb der ersten Tä gkeitsstä e und seiner Wohnung tä g wird.
Dies ist insbesondere der Fall bei einer Dienstreise, Fahrtä gkeit und Einsatzwechseltä gkeit, die seit
2008 unter dem Oberbegriff „Auswärtstä gkeit“ zusammengefasst sind.
Berufliche Gründe liegen beispielsweise vor, wenn Sie aufgrund einer Weisung Ihres Arbeitgebers
unterwegs sind, die Dauer der Auswärtstä gkeit als Arbeitszeit gilt oder Sie sich aufgrund eigener
beruflicher Interessen außerhalb der Arbeitszeit fortbilden.
Bei längeren Auswärtstä gkeiten werden Sie die Tä gkeit vielleicht auch mit dem Besuch von kulturellen Veranstaltungen oder dem Besuch von Verwandten verknüpfen. Dann können Sie die Kosten für
die Hin- und Rückfahrt geltend machen, wenn der Zweck der Reise ein beruflicher war. Kosten für rein
private Urlaubstage sind nicht abzugsfähig.
Ist allerdings der unmi elbare Anlass ein nicht beruflicher, wie es o bei Fortbildungsveranstaltungen
und Studienreisen an touris sch interessanten Orten der Fall ist, sind die Reisekosten aufzuteilen (BFH
vom 21.9.2009, GrS 1/06, BStBl II 2010 S. 672). Das Finanzamt darf somit nicht die gesamten Kosten
ablehnen, sondern muss die nicht eindeu g dem beruflichen oder privaten Bereich zuzuordnenden
gemischten Kosten au eilen.
Au eilungsmaßstab ist in erster Linie der berufliche Zeitanteil. Beträgt dieser mehr als 90 %, sind
sogar die gesamten Kosten absetzbar.
Beispiel:
Der angestellte EDV-Experte Dr. Heinrich fliegt zu einer 4-tägigen Computermesse nach Las Vegas
und hängt noch drei weitere Tage für private Unternehmungen an. Er kann seine Hotel- und Flugkosten zu 4/7 als Werbungskosten absetzen, 3/7 sind privat veranlasst. Die Messekosten sind voll
absetzbar.
Beginn der Auswärtstä gkeit ist der Start von der Wohnung oder von der ersten Tä gkeitsstä e, sie
endet mit der Rückkehr zur Wohnung oder Tä gkeitsstä e.
Eine Auswärtstä gkeit liegt nur dann vor, wenn Sie sowohl außerhalb Ihrer Wohnung als auch außerhalb Ihrer ersten Tä gkeitsstä e tä g werden (zum Begriff der „ersten Tä gkeitsstä e“ ab 2014
siehe Kapitel „Weg zur Arbeit“). Auswärtstä gkeiten dürfen nur vorübergehend, also nicht auf Dauer
angelegt sein.
163
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Fahrtkosten
Absetzbar sind sowohl Kosten für Fahrten zwischen Ihrer Wohnung bzw. der ersten Tä gkeitsstä e
und dem auswär gen Zielort als auch die Fahrten am auswär gen Tä gkeitsort selbst.
Benutzen Sie öffentliche Verkehrsmi el können Sie die Kosten in voller Höhe als Werbungskosten
absetzen. Reisen Sie mit Ihrem eigenen Fahrzeug, können Sie eine Reisekostenpauschale (früher
Dienstreisepauschale genannt) oder die tatsächlichen Kosten ansetzen.
Die Reisekostenpauschale beträgt je Fahrzeug ab 2014 (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a EStG):
bei Fahrten mit einem
Pauschale
Pkw
0,30 Euro pro gefahrenem km
anderen motorbetriebenen Fahrzeug (z.B. Motorrad, Moped)
0,20 Euro pro gefahrenem km
Gestrichen wurden ab 2014 die Pauschale für Fahrräder sowie die Mitnahmepauschale, wenn Sie aus
beruflichen Gründen noch andere Personen mitnehmen. Posi v ist, dass das Finanzamt ab 2014 die
Pauschale nicht mehr wegen unzutreffender Besteuerung kürzen darf, wenn Sie mehr als 40.000 km
pro Jahr fahren.
Aufwendungen für Zwischenheimfahrten anlässlich einer Dienstreise sind auch bei kurzer Dauer der
Auswärtstä gkeit in der tatsächlich angefallenen Höhe als Werbungskosten abziehbar. Auf die Mo ve
für die Zwischenheimfahrten kommt es nicht an.
Verpflegungsmehraufwendungen
Verpflegungsmehraufwendungen können Sie nur mit Pauschbeträgen geltend machen
(§ 4 Abs. 4a Satz 3 EStG). Der Ansatz höherer Kosten durch einen Einzelnachweis ist nicht möglich.
Für Inlandsreisen gelten folgende Pauschbeträge (ab 2014):
Dauer der Dienstreise
Pauschale
mindestens 24 Stunden
24 Euro
mehr als 8 bis unter 24 Stunden
12 Euro
bis 8 Stunden
kein Pauschbetrag
für den Anreise- und Abreisetag unabhängig von der
Abwesenheitsdauer
12 Euro
Für Dienstreisen im Ausland gelten länderspezifische Pauschbeträge für den Verpflegungsmehraufwand, die wie die inländischen Pauschalen nach der Abwesenheitsdauer gestaffelt sind (siehe Tabellen
im BMF-Schreiben vom 11.11.2013, BStBl I 2013 S. 1467).
Wird eine Auswärtstä gkeit nach 16 Uhr begonnen und vor 8 Uhr des nachfolgenden Kalendertages
beendet, ohne dass eine Übernachtung sta indet, so ist die gesamte Abwesenheitsdauer dem Kalendertag der überwiegenden Abwesenheit zuzurechnen.
Führen Sie an einem Tag mehrere Dienstreisen durch, wird die Abwesenheitsdauer der Dienstreisen
zusammengerechnet.
164
Ausgaben
Bei Auswärtstä gkeiten, die an derselben Tä gkeitsstä e länger als drei Monate dauern, erhalten Sie
nur für die ersten drei Monate die Pauschalen. Diese Frist hält der BFH für verfassungsgemäß. Sie gilt
jedoch nicht für täglich wechselnde Einsatzorte und nicht für Fahrtä gkeiten (BFH vom 24.2.2011, VI
R 66/10, BFH/NV 2011 S. 908). Ein Arbeitnehmer ist an derselben Arbeitsstä e tä g, wenn er dort
mindestens drei Tage wöchentlich arbeitet. Arbeitet er nur an zwei Tagen in der Woche dort, gilt die
Beschränkung des Abzugs von Verpflegungsmehraufwand auf drei Monate nicht (BMF-Schreiben vom
30.0.2013, BStBl I 2013 S. 1279 Tz. 54).
Die Dreimonatsfrist beginnt erneut zu laufen, wenn die berufliche Tä gkeit an derselben Tä gkeitsstätte für wenigstens vier Wochen unterbrochen wird. Der Grund für die Unterbrechung ist ab 2014 ohne
Bedeutung.
Wich g:
Hat der Arbeitnehmer am Ort der Auswärtstä gkeit eine vorübergehende Unterkun , so ist für
die Berechnung des Verpflegungsmehraufwandes die Abwesenheit des Arbeitnehmers von seiner
Wohnung am Ort des Lebensmi elpunktes entscheidend. Unbedeutend ist die Abwesenheitsdauer
von der auswär gen Unterkun am Einsatzort.
O mals zahlen Arbeitgeber ihren Arbeitnehmern für Dienstreisen zusätzlich noch eine pauschale
Reisekostenersta ung (Tagegelder), die für den Arbeitnehmer bis zur Höhe des möglichen Abzuges
der Reisekosten als Werbungskosten steuerfrei ist. Dafür mindern die steuerfreien Ersta ungen die abziehbaren Reisekosten, also etwa die gesetzlichen Verpflegungspauschbeträge. Ist der Verpflegungskostenersatz höher als der Pauschbetrag, kann der übersteigende Teil vom Arbeitgeber mit 25% pauschal
versteuert werden, sofern der übersteigende Teil nicht höher ist als der Pauschbetrag.
Kostenlose oder verbilligte Mahlzeiten (Frühstück, Mi ag- und Abendessen), die der Arbeitgeber
oder auf dessen Veranlassung ein Dri er (z.B. das Tagungshotel) seinen Arbeitnehmern anlässlich einer Auswärtstä gkeit spendiert hat, sind grundsätzlich lohnsteuerpflich g. Hier gilt ab 2014
Folgendes:
■ Steht dem Arbeitnehmer kein Verpflegungspauschbetrag zu (weil seine Abwesenheitsdauer nicht
mehr als 8 Stunden betrug) und beträgt der Wert der Mahlzeit nicht mehr als 60 €, ist nur der
niedrige Sachbezugswert zu versteuern. Liegt der Wert über 60 €, ist der tatsächliche Wert der
Mahlzeit steuerpflich g.
■ Steht dem Arbeitnehmer ein Verpflegungspauschbetrag zu und beträgt der Wert der Mahlzeit
nicht mehr als 60 €, ist der Sachbezugswert nicht zu versteuern. Im Gegenzug muss der Verpflegungspauschbetrag gekürzt werden für ein Frühstück um 20% und für ein Mi ag- oder Abendessen um 40% des Verpflegungspauschbetrages für einen vollen Kalendertag (= 24 €). Dieser
Kürzungsbetrag ist um den Betrag zu verringern, den der Arbeitnehmer selbst für die Mahlzeit
gezahlt hat.
Übernachtungskosten
Übernachtungskosten müssen Sie im Gegensatz zu den Fahrtkosten und dem Mehraufwand für Verpflegung durch Einzelbelege nachweisen. Dies gilt seit 2008 auch für Dienstreisen ins Ausland. Einen
Pauschbetrag gibt es also für Sie nicht.
165
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Tipp:
Der Arbeitgeber kann im Rahmen des Lohnsteuerabzugsverfahrens bei Dienstreisen ins Ausland
weiterhin Übernachtungskosten in Höhe von Pauschbeträgen ohne Nachweis von Einzelbelegen
steuerfrei ersta en. Die länderspezifischen Pauschbeträge enthalten die Tabellen im BMF-Schreiben vom 11.11.2013, BStBl I 2013 S. 1467.
An die Einzelbelege stellt der Gesetzgeber besondere Anforderungen. Ein Beleg muss enthalten:
■ die Anschri des Hotels, Gasthofs oder Pension,
■ den Namen des Übernachtenden,
■ die Anzahl der Übernachtungstage.
Beachten Sie bi e, dass Sie hier lediglich die Kosten für die Unterkun ansetzen dürfen, nicht jedoch
Ausgaben für Verpflegung wie das Hotelfrühstück. Denn die Verpflegung wird mit dem Verpflegungspauschbetrag abgegolten.
Weist die inländische Hotelrechnung das Frühstück mit 19 % MwSt. nicht gesondert aus, sondern
rechnet es mit anderen Service-Leistungen pauschal ab, ist diese Pauschale um 4,80 Euro zu kürzen.
Bei Auslandsreisen beträgt die Kürzung 20 % des für den Unterkun sort maßgebenden Pauschbetrags
für Verpflegungsmehraufwendungen (bei mindestens 24-stündiger Abwesenheit). Noch einfacher
ist es, wenn Ihnen das Hotel die Kosten für Unterkun und Frühstück auf der Rechnung getrennt
ausweist.
Tipp:
Wenn Sie Ihren Ehega en oder eine andere Person, die keinen Arbeitsvertrag mit Ihrem Arbeitgeber hat, aus privaten Gründen auf eine Dienstreise mitnehmen und die Hotelrechnung die Kosten
für ein Doppelzimmer ausweist, können Sie nicht bloß die Häl e dieser Kosten absetzen: Das
Finanzamt erkennt vielmehr die Kosten eines Einzelzimmers im selben Haus an. Dies ist wesentlich
güns ger, da die Kosten eines Einzelzimmers in der Regel erheblich höher sind als die Häl e der
Kosten eines Doppelzimmers. Wenn Ihr Ehega e mit Ihnen reist, sollten Sie also nicht vergessen,
sich eine Preisliste für ein Einzelzimmer geben zu lassen. Diese können Sie dann dem Finanzamt
vorlegen.
Bezweifelt das Finanzamt jedoch die berufliche Veranlassung Ihrer Reise, kann die Begleitung durch
den Ehepartner das Aus für den Werbungskostenabzug bedeuten!
Ab 2014 gilt, dass die Unterkun skosten bei einer Auswärtstä gkeit im Inland an derselben
Tä gkeitsstä e nur noch in den ersten vier Jahren unbegrenzt absetzbar sind. Das gilt auch, wenn
die Auswärtstä gkeit vor 2014 begonnen hat. Ab dem 5. Jahr gibt es eine Höchstgrenze von
1.000 Euro pro Monat (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5a Satz 4 EStG). Bei Unterbrechung der auswär gen
Beschä igung an derselben Tä gkeitsstä e für mindestens sechs Monate beginnt die Frist von vier
Jahren erneut.
166
Ausgaben
Ein Arbeitnehmer ist an derselben Arbeitsstä e tä g, wenn er dort mindestens drei Tage wöchentlich
arbeitet. Arbeitet er nur an zwei Tagen in der Woche dort, gilt die Höchstgrenze ab dem 5. Jahr nicht.
Wird die Auswärtstä gkeit für mindestens sechs Monate unterbrochen, z.B. wegen Krankheit, beginnt
die Frist von 48 Monaten erneut.
Sonstige Kosten
Neben den Fahrt-, Verpflegungs- und Übernachtungskosten können Sie auch sons ge Kosten absetzen,
die Ihnen entstanden sind und die Sie dem Finanzamt gegenüber nachweisen oder glaubha machen.
Zu den sons gen Reisekosten gehören insbesondere Ausgaben für:
■ Taxis am Reiseort,
■ Telefon, Telegramme und Fax,
■ Porto, Garage und Parkplatz,
■ Trinkgelder,
■ Beförderung und Au ewahrung des Gepäcks,
■ Unfallversicherungen, die ausschließlich Unfälle auf Dienstreisen abdecken,
■ Unfallkosten,
■ Reparaturen, soweit sie nicht auf Verschleiß zurückzuführen sind.
Ausgaben für Reise-Utensilien (Reisewecker, -tasche) erkennt das Finanzamt auch dann nicht als
Werbungskosten an, wenn Sie diese Gegenstände ausschließlich auf Dienstreisen benutzen. Schäden
an solchen privaten Gegenständen können Sie aber sehr wohl als Werbungskosten absetzen, wenn sie
entstanden sind, während Sie die Gegenstände auf der Dienstreise verwenden mussten. Setzen Sie
bi e in diesem Fall den Kaufpreis abzüglich bereits eingetretener Wertminderungen an.
Überreichen Sie Bekannten oder Verwandten Gastgeschenke, weil Sie diese während einer Dienstreise
bei sich haben übernachten lassen, können Sie die Ausgaben dafür nicht absetzen, da es sich um gemischte Aufwendungen handelt und eine berufliche Veranlassung nicht einwandfrei abzugrenzen ist.
5.3.5 Berufskleidung
Wer bei der Arbeit typische Berufskleidung trägt, zum Beispiel einen „Blaumann“ oder einen Bürooder Laborki el, kann den Kaufpreis sowie die Kosten für die Reinigung als Werbungskosten geltend
machen.
Krankenschwestern, Arzthelferinnen, Kellner, Postbeamte, Bauhandwerker, Laborchemiker, Maler,
Richter, Ärzte und Anwälte gehören zu Berufsgruppen, die üblicherweise Berufskleidung tragen. Bei
Sportlehrern setzt der Abzug von Aufwendungen für Sportkleidung und -aussta ung deren Einsatz im
Unterricht voraus.
167
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Zur typischen Berufskleidung gehören Kleidungsstücke, die
■ als Arbeitsschutzkleidung auf die jeweils ausgeübte Berufstä gkeit zugeschni en sind oder
■ nach ihrer zum Beispiel uniformar gen Beschaffenheit oder dauerha angebrachten Kennzeichnung durch Firmenemblem objek v eine berufliche Funk on erfüllen.
Voraussetzung ist, dass die private Nutzung so gut wie ausgeschlossen ist, denn eine Au eilung der
Kosten für private Kleidung anhand der beruflichen Tragezeiten ist nicht möglich (BFH vom 13.11.2013,
VI B 40/13, BFH/NV 2014 S. 335). Nicht abzugsfähig ist daher übliche Straßenbekleidung. Das gilt
auch dann, wenn sie ausschließlich bei der Arbeit getragen wird. Normale Schuhe und Unterwäsche
sind also zum Beispiel keine typische Berufskleidung. Das gilt auch für weiße Hosen, die bei der Arbeit
getragen werden müssen. Unterscheidet sich eine Dienstkleidung von bürgerlicher Kleidung überwiegend nur durch ein unauffälliges Firmenemblem, so handelt es sich ebenfalls um nicht abziehbare
Privatkleidung.
Absetzen können Sie nicht nur den Kaufpreis für Berufskleidung, sondern auch die Aufwendungen für
die Reinigung. Denken Sie dabei daran, dass sowohl die Anschaffungskosten für die Waschmaschine
(Abschreibung) als auch die laufenden Kosten für Strom, Waschpulver usw. als Werbungskosten abgezogen werden können. Das gilt auch für die anteiligen Kosten des Trockners.
Tipp:
Bereits vor einiger Zeit ha e der Bundesfinanzhof entschieden, dass bei der Reinigung von typischer Berufskleidung in einer privaten Waschmaschine die hierdurch anfallenden Kosten anhand
von Erfahrungen der Verbraucherverbände geschätzt werden können (etwa anhand der Übersicht
der Arbeitsgemeinscha der Verbraucherverbände e.V. von Dezember 2002). Anhaltspunkt für den
Stromverbrauch können zudem die Angaben der Bedienungsanleitung oder der Energieversorgungsunternehmen sein.
Manche Finanzämter erkennen bei Tä gkeiten, bei denen üblicherweise Berufskleidung getragen wird,
pauschal 110 Euro an und verzichten dann auf die Anforderung von Belegen. Diese „Nichtbeanstandungsgrenze“ gilt aber nur für alle Arbeitsmi elkosten zusammengerechnet.
5.3.6 Beiträge zu Berufsverbänden
Zu den Beiträgen zu den Berufsverbänden gehören Aufnahmegelder, Ausgaben für Rechtsberatungen,
Broschüren und natürlich die laufenden Pflicht- und freiwilligen Beiträge. Zahlungen an Versorgungseinrichtungen des Berufsverbandes gehören nicht zu den Werbungskosten. Sie können als Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Sonderausgaben abgezogen werden.
Es werden nur Zahlungen an Verbände anerkannt, die auch tatsächlich etwas mit Ihrem Beruf zu tun
haben. Zu den anerkannten Berufsverbänden zählen z. B. Gewerkscha en, der Beamtenbund, der
Richterbund, Ärztekammern, Architektenkammern, Rechtsanwalts- oder Steuerberaterkammern.
Keine Berufsverbände sind Lohnsteuerhilfevereine, Mietervereine, Automobilklubs sowie poli sche
Parteien.
Tipp:
Auch als Bezieher von Betriebsrenten, Pensionen oder Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung können Sie Beiträge an Berufsverbände und Gewerkscha en als Werbungskosten ansetzen.
168
Ausgaben
Wenn Sie an Veranstaltungen eines Berufsverbandes teilnehmen, sind Fahrtkosten, Verpflegungsmehraufwendungen, Übernachtungskosten und andere durch diese Veranstaltung verursachten
Ausgaben als Werbungskosten berücksich gungsfähig, wenn der berufliche Zweck überwiegt (z. B.
Fortbildung). Nicht anerkannt werden Aufwendungen für gesellscha liche und allgemeine Veranstaltungen.
5.3.7 Bewirtungskosten
Kosten für die Bewirtung von Geschä sfreunden, die Ihr Arbeitgeber Ihnen nicht ersetzt hat, können
Sie in Höhe von 70 % als Werbungskosten absetzen, sofern Sie diese nachweisen und sie angemessen
sind. Ob die ab dem Jahr 2004 erfolgte Kürzung von 80 auf 70 % verfassungsgemäß ist, muss Karlsruhe
noch entscheiden (Az. 2 BvL 4/13).
Die Bewirtung muss einen geschä lichen Grund haben, also zum Beispiel die Vorbereitung eines
Vertragsabschlusses oder eine Besprechung mit Kunden oder Lieferanten. Bei einer Bewirtung von
Geschä sfreunden im eigenen Haushalt geht das Finanzamt grundsätzlich davon aus, dass für die
Bewirtung auch private Gründe mitspielen und erkennt deshalb derar ge Aufwendungen in der Regel
nicht als Werbungskosten an.
Kosten für die Bewirtung von unterstellten Mitarbeitern können Arbeitnehmer mit erfolgsabhängiger
Bezahlung in voller Höhe absetzen, wenn die Bewirtung zur Steigerung dieser Bezüge dient. Bei Bewirtung freier Mitarbeiter ist der Kostenabzug auf 70% begrenzt.
Kosten für die Bewirtung von Arbeitskollegen anlässlich von Dienstjubiläen, Geburtstagen, Beförderungen usw. sind nur absetzbar, wenn die Veranstaltung beruflich veranlasst ist. Dafür spricht,
wenn der Arbeitgeber und nicht der Arbeitnehmer die Veranstaltung organisiert hat und diese in den
Firmenräumen durchgeführt wurde. Daher wurden die Kosten der Ausstandsfeier eines Beamten, der
sich selbstständig machte, als Werbungskosten anerkannt (Hessisches FG vom 23. 4. 2013, 3 K 11/10,
EFG 2013 S. 1583). Auch eine Abschiedsfeier mit Arbeitskollegen außerhalb der Firma kann beruflich
veranlasst sein, wenn dem Gastgeber gekündigt wurde (Niedersächsisches FG vom 17.8.2010,
8 K 90/08).
Nicht absetzbar sind die Kosten für den Besuch von teuren Varietés, Striptease-Clubs und ähnlichen
Veranstaltungen, da bei diesen die Bewirtung nicht im Vordergrund steht.
Sie müssen die Restaurantrechnung vorlegen. Diese muss Angaben über Ort, Tag, Teilnehmer und
Anlass der Bewirtung sowie die Höhe der Ausgaben enthalten sein. Das Finanzamt erkennt nur Rechnungen an, die von einer Registrierkasse maschinell erstellt wurden.
5.3.8 Computer
Aufteilung berufliche und private Nutzung
Der berufliche Anteil von Computer-Aufwendungen ist abziehbar. Dabei spielt es keine Rolle, ob der
Computer privat mitbenutzt wird oder nicht.
169
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Von einer beruflichen Nutzung ist zum Beispiel auszugehen, wenn
■ sich der private Computer an dem Arbeitsplatz bei Ihrem Arbeitgeber befindet,
■ es sich um einen tragbaren Computer handelt (Verfügung der OFD Magdeburg vom 16.4.2002,
wobei heutzutage Laptops allerdings preislich so güns g sind, dass diese Verfügung wohl nicht
mehr realitätsnah ist),
■ Sie in der Computer-Branche tä g sind oder viele Arbeiten zu Hause erledigen,
■ Sie viele berufsspezifische Programme erworben haben oder
■ Sie von Ihrem Arbeitgeber einen Zuschuss zu den Anschaffungskosten erhalten haben.
Grundsätzlich müssen Sie die berufliche Nutzung nachweisen. Ist dies nicht möglich, kann geschätzt
werden. Deshalb empfiehlt es sich, ein Computer-Benutzerbuch mit einer getrennten Aufzeichnung
der Dauer von privaten und beruflichen Nutzungszeiten zu führen. Entsprechend den Vorschri en
über Telefonkosten müsste hierfür ein Zeitraum von drei Monaten ausreichen.
Bei einer privaten Nutzung von weniger als 10 % der gesamten Nutzungszeit können Sie die gesamten
Computerkosten absetzen. Dies gilt auch, wenn sich der Computer am Arbeitsplatz Ihres Arbeitgebers befindet. Bei privater Nutzung von mindestens 10 % ist anhand der Dauer der PC-Nutzung eine
Au eilung der Ausgaben in ihren beruflichen und privaten Anteil vorzunehmen.
Tipp:
Aus Vereinfachungsgründen können 50 % der Kosten anerkannt werden, wenn der Computer in
einem wesentlichen Umfang beruflich genutzt wird (BFH vom 19.2.2004, VI R 135/01, BStBl II 2004
S. 958). Fragen Sie beim Finanzamt nach den Gründen, wenn es weniger als 50 % der Kosten als
Werbungskosten anerkennt. Eine Schätzung nach der Lebenserfahrung ist nicht zulässig.
Benutzen Sie berufsspezifische So ware zu 100 % beruflich? Dann können Sie die Ausgaben für diese
So ware, auch wenn der berufliche Nutzungsanteil des PCs geringer ist, komple im Jahr der Zahlung
steuerlich geltend machen.
Was gehört zu den Computerkosten?
Zu den Computerkosten gehören Aufwendungen für den Computer selbst, für externe Peripheriegeräte (Drucker, Scanner, Modem), für So ware und Kosten für die Internetnutzung.
Wich g:
Bei einer Neuanschaffung können Sie die Anschaffungskosten im Jahr der Zahlung voll absetzen,
wenn sie 410 Euro ohne MwSt. bzw. 487,90 Euro inkl. 19 % MwSt. nicht übersteigen. Ansonsten
sind die Aufwendungen im Rahmen von Abschreibungen auf die Nutzungsdauer zu verteilen, also
abzuschreiben. Die Abschreibungsdauer beträgt für Computer, Drucker, Scanner usw. bei Anschaffung ab 1.1.2001 drei Jahre.
Stri g ist, ob bei der Ermi lung der 410-Euro-Grenze die Anschaffungskosten für den Computer, für
die externen Geräte und für die So ware zusammenzurechnen sind oder ob jedes Gerät bzw. Programm für sich betrachtet werden kann:
170
Ausgaben
■ Wird die Hardware und So ware zusammen in einem Paket angeboten und kein besonderer
Preis auf der Rechnung ausgewiesen, sind die Hard- und So ware einheitlich abzuschreiben.
■ Bei einem getrennten Kauf des Computers, der externen Peripheriegeräte und der So ware
können die einzelnen Bestandteile für sich betrachtet und getrennt abgeschrieben werden.
Bei nachträglichen Erweiterungen oder Austausch bereits vorhandener Computerbestandteile ist zu
prüfen, ob die Leistungsfähigkeit des Computers gesteigert wird:
■ Handelt es sich lediglich um einen Ersatz eines defekten oder veralteten Teils, sind die Aufwendungen ohne Berücksich gung der 410-Euro-Grenze in voller Höhe im Jahr der Zahlung abzugsfähig.
■ Werden nachträglich neue Komponenten eingebaut (z. B. zusätzliches DVD-Laufwerk, 2. Festpla e), ist der Restwert des Computers im Jahr der Maßnahme um die Anschaffungskosten zu
erhöhen und auf die Restnutzungsdauer zu verteilen.
Beim Austausch wesentlicher Bestandteile, z. B. Prozessoraustausch, ist neben der Erhöhung des
Restwertes in Ausnahmefällen die Restnutzungsdauer neu zu schätzen.
Beim komple en Ersatz eines Computers oder externer Peripheriegeräte durch neue Geräte können
Sie den Restwert des alten Gerätes im Jahr des Austausches in voller Höhe als Absetzung für außergewöhnliche wirtscha liche oder technische Abnutzung abschreiben. Wird der Drucker ersetzt, ist das
neue Gerät, wenn ohne Computer nicht nutzbar, unabhängig von der Höhe des Kaufpreises über drei
Jahre abzuschreiben (BFH vom 15.7.2010, III R 70/08, BFH/NV 2010 S. 2253). Ausnahmsweise ist ein
Peripheriegerät bei Anschaffungskosten bis 410 Euro ne o im Jahr des Kaufs sofort absetzbar, wenn es
ohne Computer selbstständig genutzt werden kann (z.B. ein Kombi-Drucker als „All-in-one-Gerät“).
Neben den Abschreibungen können Sie noch Ausgaben für Verbrauchsmaterial und Computerzubehör (CD-/DVD-Rohlinge, Kabel, Druckerpatronen, Druckerpapier, USB-S cks usw.), Reparaturen und
Schuldzinsen bei Kauf des Computers auf Kredit steuerlich geltend machen.
5.3.9 Doppelte Haushaltsführung
Was ist eine doppelte Haushaltsführung?
Wenn Sie aus beruflichen Gründen zusätzlich zu Ihrer Wohnung am Heimatort eine zweite Wohnung
im örtlichen Einzugsbereich Ihrer ersten Tä gkeitsstä e unterhalten, können Sie Ihre Aufwendungen,
die Ihnen im Zusammenhang mit dieser doppelten Haushaltsführung entstehen, als Werbungskosten
geltend machen.
Der häufigste berufliche Anlass für die Entstehung eines doppelten Haushalts am Arbeitsort ist der,
dass Ihr Arbeitsplatz zu weit en ernt von Ihrem Wohnort liegt, als dass Sie täglich nach Hause fahren
könnten.
Hinweis: Der Bezug einer Unterkun an einer vorübergehenden beruflichen Tä gkeitsstä e, die nicht
Ihre erste Tä gkeitsstä e ist, begründet keine doppelte Haushaltsführung. Die mit einer solchen
Auswärtstä gkeit verbundenen Fahrt-, Verpflegungs- und Übernachtungskosten sind nach Reisekostenrecht als Werbungskosten abziehbar.
171
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Voraussetzung für eine steuerliche Anerkennung
Voraussetzung für die steuerliche Anerkennung eines doppelten Haushalts ist, dass
■ Sie in der Hauptwohnung einen Lebensmi elpunkt beibehalten und
■ in der Hauptwohnung einen eigenen Hausstand haben und
■ eine Zweitwohnung in der Nähe Ihrer ersten Tä gkeitsstä e haben und
■ für die Begründung der Zweitwohnung berufliche Gründe maßgebend sind.
Lebensmi elpunkt am bisherigen Wohnort
Den Lebensmi elpunkt haben Verheiratete am Wohnsitz der Familie. Bei Alleinstehenden ist
entscheidend, ob und wo persönliche Beziehungen z. B. zu Eltern, Freunden, Vereinsmitgliedern
bestehen.
Wich g:
Das Finanzamt überprü den Lebensmi elpunkt o anhand der Anzahl der Heimfahrten. Alleinstehende sollten mindestens zweimal monatlich, Verheiratete mindestens sechsmal im Jahr nach
Hause fahren. Bei einer doppelten Haushaltsführung im Ausland kann auch eine Familienheimfahrt
innerhalb von zwei Jahren ausreichend sein.
Indizien für die Beibehaltung des Lebensmi elpunktes sind die persönliche Mitwirkung am hauswirtscha lichen Leben in der Hauptwohnung, die finanzielle Beteiligung, die Aussta ung und Einrichtung der Wohnung sowie die Dauer des Arbeitsverhältnisses und die En ernung zwischen beiden
Wohnungen.
Eigener Hausstand in der Hauptwohnung
Bei Verheirateten und auch bei Alleinstehenden muss am Heimatort ein eigener Hausstand vorhanden sein. Dies ist der Fall, wenn die dor ge Wohnung so eingerichtet ist, dass ein Leben entsprechend
dem Lebensstandard und dem Familienstand möglich ist. Die Wohnung muss nicht Ihnen gehören,
ausreichend ist auch eine gemietete Immobilie. Allerdings muss die Benutzung aus eigenem Recht,
z. B. als Eigentümer oder als Mieter, oder aus einem abgeleiteten Nutzungsrecht erfolgen. Ein abgeleitetes Nutzungsrecht liegt vor bei Untermietverhältnissen oder bei einer von dem Lebensgefährten
gemieteten Wohnung.
Ab 2014 liegt ein eigener Hausstand am Heimatort nur vor, wenn der Arbeitnehmer dort eine
Wohnung innehat und sich an den Kosten der Lebensführung finanziell beteiligt. Es genügt für eine
doppelte Haushaltsführung nicht mehr, dass ein Arbeitnehmer beispielsweise im Haushalt der Eltern
am Heimatort ein oder mehrere Zimmer unentgeltlich bewohnt oder ihm eine Wohnung im Haus der
Eltern zur Nutzung überlassen wird. Die finanzielle Beteiligung an den Kosten der Haushaltsführung
ist darzulegen und kann auch bei volljährigen Kindern nicht automa sch unterstellt werden (BMF vom
30.9.2013, BStBl I 2013 S. 1279 Rz. 94).
172
Ausgaben
Von einer ausreichenden finanziellen Beteiligung geht das Bundesfinanzministerium aus, wenn die
Barleistungen mehr als 10 % der laufenden Kosten der Haushaltsführung betragen (z.B. für Miete,
Mietnebenkosten, Kosten für Lebensmi el). Wird die Wohnung am Heimatort von Ehe- und Lebenspartnern mit den Steuerklassen III, IV und V genutzt, unterstellt das BMF, dass eine finanzielle Beteiligung an den Kosten der Haushaltsführung vorliegt.
Zweitwohnung am Arbeitsort
Sie müssen am Ort Ihrer ersten Tä gkeitsstä e (zum Begriff siehe Abschni „Weg zur Arbeit“) eine
Zweitwohnung haben. Als solche gilt jede Unterkun am Beschä igungsort. Dabei kann es sich um
eine Mietwohnung, eine Eigentumswohnung oder ein eigenes Haus, einen Wohnwagen oder um einfache Hotelübernachtungen handeln. Von einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung ist
noch auszugehen, wenn der Weg von der Zweitwohnung zur ersten Tä gkeitsstä e weniger als halb so
lang ist wie die kürzeste Straßenverbindung zwischen der Erstwohnung und der ersten Tä gkeitsstä e.
Anderenfalls prü das Finanzamt, ob der Arbeitsplatz in zeitlich zumutbarer Weise von der Zweitwohnung aus erreicht werden kann. Ist das nicht der Fall, gilt die Zweitwohnung als privat veranlasst.
Beispiel:
Herr Müller hat in A einen eigenen Hausstand, an dem sich auch sein Lebensmi elpunkt befindet.
Seine erste Tä gkeitsstä e befindet sich in B in 200 km En ernung. Er findet in C eine Zweitwohnung, die 45 km von der ersten Tä gkeitsstä e en ernt ist. Folge: Die Anmietung der Zweitwohnung ist beruflich veranlasst, weil die En ernung (45 km) weniger ist als die Häl e der En ernung
von der Hauptwohnung in A zur Tä gkeitsstä e in C (200 km : 2 = 100 km).
Wich g:
Achten Sie darauf, dass Sie Ihren Lebensmi elpunkt nicht in die Zweitwohnung verlagern. Dies ist
auch der Fall, wenn die Ehefrau und Ihre Kinder ihren Hausstand in die Zweitwohnung verlegen.
Die doppelte Haushaltsführung wird dann nicht anerkannt.
Berufliche Gründe
Ein beruflicher Anlass für einen doppelten Haushalt liegt dann vor,
■ wenn Sie erstmalig eine Stelle antreten oder
■ wenn Sie an einen anderen Ort versetzt werden oder
■ wenn Sie den Arbeitgeber wechseln oder
■ wenn der Betriebssitz Ihres Arbeitgebers verlagert wird oder
■ wenn Sie die Fahrtzeiten verkürzen möchten.
Entscheidend ist ausschließlich, dass aus beruflichen Gründen am Beschä igungsort eine Zweitwohnung unterhalten wird. Dies gilt auch, wenn die neue Zweitwohnung vor der Wegverlegung bereits als
Familienwohnsitz genutzt wurde.
173
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Wich g:
Der Bundesfinanzhof hat entschieden, dass eine privat veranlasste Wegverlegung des Haupthausstandes vom Arbeitsort (z. B. wegen Kaufs eines Eigenheims oder anlässlich einer Heirat) eine
doppelte Haushaltsführung am Arbeitsort nicht ausschließt (BFH vom 5.3.2009, VI R 23/07, BStBl II
2009 S. 1016).
Die Finanzverwaltung erkennt diese geänderte Rechtsprechung an, verweigert aber den Abzug der
Umzugskosten weg vom Arbeitsort (BMF-Schreiben vom 10.12.2009, BStBl I 2009 S. 1599).
Die doppelte Haushaltsführung ist auch dann beruflich veranlasst, wenn der Steuerpflich ge seinen
Zweithaushalt am Beschä igungsort in einer Wohngemeinscha mit anderen Personen einrichtet
(BFH vom 28.3.2012, VI R 25/11, BFH/NV 2012 S. 1525).
Fahrtkosten
Als Fahrtkosten im Zusammenhang mit einer doppelten Haushaltsführung sind abziehbar:
Erste Hinfahrt zu Beginn der auswär gen
Beschä igung und letzte Rückfahrt
bei Beendigung der doppelten
Haushaltsführung
Die Kosten für öffentliche Verkehrsmi el (z. B. Bahn, Straßenbahn, Bus,
Taxi, Flugzeug) können Sie inkl. etwaiger Zuschläge und Sondertarife
in voller Höhe absetzen. Wenn Sie mit dem eigenen Fahrzeug fahren,
dürfen Sie zwischen der Kilometerpauschale für Auswärtstä gkeiten
und den tatsächlich nachgewiesenen Kosten wählen.
Wöchentliche Familienheimfahrten
Grundsätzlich gelten die Regelungen wie für Fahrten zwischen
Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstä e. Anzusetzen ist die
En ernungspauschale von 0,30 Euro pro En ernungskilometer. Die
Kostendeckelung auf 4.500 Euro gilt hier nicht. Pro Woche können Sie
maximal eine tatsächlich durchgeführte Familienheimfahrt absetzen.
Besuche durch den Ehepartner/
eingetragenen Lebenspartner anstelle
einer Familienheimfahrt
Nur wenn Sie aus dienstlichen Gründen oder wegen Krankheit nicht
nach Hause pendeln können, dürfen Sie die Fahrtkosten eines Besuchs
Ihres Partners und Ihrer minderjährigen Kinder absetzen. Es gelten die
gleichen Sätze wie für Ihre wöchentlichen Heimfahrten.
Fahrten zwischen Zweitwohnung und
Arbeitsplatz
Dies sind keine durch die doppelte Haushaltsführung verursachten
Kosten; es handelt sich um Fahrten zwischen Wohnung und erster
Tä gkeitsstä e, absetzbar mit der En ernungspauschale.
Entstehen Ihnen keine Kosten für Ihre Familienheimfahrten, weil Sie zum Beispiel von Verwandten abgeholt werden oder bei einer Fahrgemeinscha mi ahren, darf Ihnen das Finanzamt die En ernungspauschale nicht streichen (BFH vom 18.4.2013, VI R 29/12, BFH/NV 2013 S. 1318). Allerdings sind vom
Arbeitgeber steuerfrei geleistete Reisekostenvergütungen oder vom ihm durchgeführte Freifahrten
(etwa für Bahnmitarbeiter) von der Pauschale abzuziehen. Fahren Sie mit Ihrem Dienstwagen nach
Hause, sind keine Familienheimfahrten absetzbar.
Wenn Sie in einer Woche nicht nach Hause pendeln, können Sie sta dessen die Kosten für private
Telefongespräche mit Angehörigen absetzen, die zu Ihrer Familienwohnung gehören. Zusätzlich zu
einer Heimfahrt erkennt das Finanzamt Telefonkosten jedoch nicht an. In Normalfällen sind nur die
Kosten für ein 15-minü ges Gespräch abziehbar, in Ausnahmefällen (z. B. bei Todesfällen) können Sie
auch längere Telefongespräche angeben.
174
Ausgaben
Tipp:
Fahren Sie ö er als einmal in der Woche nach Hause, können Sie die Heimfahrten alterna v auch
als Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstä e absetzen. Allerdings müssen Sie dann auf den
Abzug aller durch die doppelte Haushaltsführung entstandenen Mehraufwendungen (z. B. Unterkun skosten, Verpflegungsmehraufwendungen) verzichten.
Verpflegungsmehraufwand
Verpflegungsmehraufwendungen können nur für die ersten drei Monate geltend gemacht werden.
Es gelten hier die gleichen Pauschbeträge und Regelungen wie für Auswärtstä gkeiten (Näheres siehe
dort). Maßgeblich ist die Dauer der Abwesenheit von der Hauptwohnung am Heimatort.
Ist der doppelten Haushaltsführung eine Auswärtstä gkeit vorangegangen, für die Sie bereits Verpflegungspauschbeträge abgesetzt haben, so wird diese Zeit auf die 3-Monats-Frist angerechnet. Ob
bei Neubegründung einer doppelten Haushaltsführung durch Wegverlegung der Hauptwohnung vom
Beschä igungsort die bisherige Aufenthaltsdauer angerechnet werden darf, ist Gegenstand einer
Revision beim BFH (Az. VI R 7/13).
Die 3-Monats-Frist beginnt von Neuem, wenn der auswär ge Beschä igungsort gewechselt und auch
die Zweitwohnung an den neuen Arbeitsort verlegt wird. Sie beginnt ebenfalls von Neuem, wenn die
auswär ge Beschä igung durch eine vorübergehende Tä gkeit an einer anderen Arbeitsstelle von
mindestens vier Wochen unterbrochen wird. Eine Unterbrechung durch Urlaub oder Krankheit hat
keinen Einfluss auf den Ablauf der 3-Monats-Frist.
Tipp:
Im Gegensatz zu den Lohnsteuerrichtlinien ist nach der Rechtsprechung für den Neubeginn der
3-Monats-Frist die Aufgabe der Zweitwohnung nicht erforderlich. Es genügt zum Vorteil des
Arbeitnehmers, dass in der Zweitwohnung kein Haushalt mehr geführt wird (BFH vom 8.7.2010, VI
R 15/09, BStBl II 2011 S. 47).
Unterkunft am Arbeitsort
Abzugsfähig sind Ihre durch Belege nachgewiesenen tatsächlichen Kosten für die Unterkun am
Arbeitsort (Mietwohnung, Hotel oder eigene Wohnung). Das gilt auch bei einer Zweitwohnung im
Ausland. Eine Übernachtungspauschale gibt es nur für die Kostenersta ung durch den Arbeitgeber.
Zu den absetzbaren Unterkun skosten zählen:
■ bei einer Mietwohnung neben der Miete auch die laufenden Kosten für Heizung, Strom, Wasser,
Müllabfuhr, Reinigung usw.;
■ bei der Übernachtung in einem Hotel / Pension nur die reinen Kosten der Übernachtung. Die
Kosten für das Frühstück sind nicht absetzbar, da diese bereits mit dem Verpflegungs-Pauschbetrag abgegolten sind. In Bezug auf das Frühstück gelten die Regelungen zur Übernachtung bei
Auswärtstä gkeit entsprechend (Näheres siehe dort);
175
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
■ bei einer Eigentumswohnung / einem eigenem Haus neben den laufenden Nebenkosten auch
Abschreibungen, Zinsen, Reparaturkosten sowie Kosten vor Bezug; die Kosten ermi eln sich
genauso wie die Werbungskosten bei einem vermieteten Gebäude.
Seit 2014 werden die Unterkun skosten am inländischen Arbeitsort nur noch bis maximal 1.000 Euro
im Monat anerkannt, egal ob Miet- oder Eigentumswohnung (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 4 EStG).
Damit spielt die Größe und die Frage der Angemessenheit der Wohnung keine Rolle mehr. Die Kosten
eines häuslichen Arbeitszimmers in der Zweitwohnung zählen nicht mit. Schöpfen Sie die 1.000 Euro
in einem Monat nicht aus, muss das Finanzamt den nicht ausgeschöp en Restbetrag in anderen Monaten des gleichen Kalenderjahres berücksich gen, in denen Sie diesen Höchstbetrag überschreiten
(etwa wegen höherer Reparaturkosten).
Auch Kosten für die Einrichtung der Zweitwohnung sind als Werbungskosten absetzbar. Abzugsfähig
sind die Kosten für alle Einrichtungs- und Aussta ungsgegenstände, die zur Führung eines normalen
Haushalts erforderlich sind. Dazu gehören unter anderem:
■ Möbel, z.B. Be , Tisch, Schränke, Stühle, Badeinrichtung;
■ Aussta ungsgegenstände und Hausrat, z. B. Kücheneinrichtung, Be , Schränke, Lampen, Gardinen, Teppiche, Geschirr, Be - und Haushaltswäsche sowie Putzmi el.
Auch die Kosten einer separat angemieteten Garage oder eines Pkw-Stellplatzes sind absetzbar (BFH
vom 13.11.2012, VI R 50/11, BStBl II 2013 S. 286).
Wich g:
Erhalten Sie für Ihre Zweitwohnung noch die Eigenheimzulage, fällt diese weg, wenn Sie Kosten für
eine doppelte Haushaltsführung als Werbungskosten geltend machen!
Umzugskosten
Absetzbar sind auch Kosten, die durch den Umzug in die Zweitwohnung entstanden sind, sowie die
Aufwendungen für den Rückumzug bei Beendigung der doppelten Haushaltsführung. Die Umzugskostenpauschale wird aber nicht gewährt, da es an der Verlegung des Familienwohnsitzes an den
Arbeitsort fehlt.
Sonstige Kosten
Auch andere Kosten, die durch die doppelte Haushaltsführung veranlasst sind, sind als Werbungskosten abzugsfähig, beispielsweise:
■ Gerichts- und Anwaltskosten im Zusammenhang mit einer Mietstrei gkeit wegen der
Zweitwohnung;
■ Zweitwohnungssteuer für eine eigene Wohnung oder ein eigenes Haus am Arbeitsort;
■ Renovierungskosten an der Zweitwohnung nach Beendigung der doppelten Haushaltsführung,
■ Finanzierungskosten für Kredite, die mit der Anschaffung von Einrichtungsgegenständen der
Zweitwohnung zusammenhängen,
■ Unfallkosten.
■ Ob die Gebühr für den TV-Kabelanschluss abgesetzt werden kann, ist stri g (abgelehnt durch
Urteil des Finanzgerichts München vom 19.2.2008, 9 K 1524/05).
176
Ausgaben
5.3.10 Fachliteratur
Die Zeiten, als Finanzbeamte Belege anerkannten, auf denen lapidar „Fachbuch“ stand, sind lange
vorbei. Nur wer eine Qui ung vorweisen kann, auf der neben dem Namen des Autors der Titel und
der Verlag angegeben sind, hat überhaupt eine Chance. Ob das Finanzamt dann die Kosten tatsächlich
als Fachliteratur steuermindernd anerkennt, hängt davon ab, ob es gelingt, den beruflichen Bezug
eindeu g darzulegen. Ob es sich bei Fachliteratur um Fachbücher, Fachzeitschri en, Lose-Bla -Sammlungen oder elektronische Medien wie CD-ROMs oder DVDs handelt, spielt keine Rolle.
Die Kosten für Fachzeitschri en und Fachbücher können als Werbungskosten abgesetzt werden, wenn
sie beruflich eingesetzt werden (z.B. Chemiebücher bei Chemielehrern). Sogar Börsenzeitschri en
wurden bei einem Marke ngmanager in der Autobranche anerkannt (FG München vom 3.3.2011, 5 K
3379/08), nicht dagegen Computerzeitschri en bei einem Netzwerkadministrator , der die berufliche
Verwendung nicht nachweisen konnte (FG Münster vom 27.7.2014, 5 K 2767/13). Auch die Fahrtkosten zum Kauf von Fachliteratur sind abzugsfähig.
Tageszeitungen sind hingegen nicht absetzbar. Auch Magazinen wie „Der Spiegel“ und „Focus“ und
selbst Wirtscha smagazinen wie „Capital“ und „Impulse“ versagt der Fiskus seinen Segen.
Tipp:
In Bezug auf allgemeinbildende Literatur (z.B. schöngeis ge Bücher) hat der BFH entschieden,
dass die Kosten dafür absetzbar sind, wenn die Literatur ausschließlich oder überwiegend beruflich
eingesetzt wird. Dazu zählt nicht nur der Unterricht, sondern auch dessen Vor- und Nachbereitung
(BFH vom 20.5.2010, VI R 53/09, BFH/NV 2010 S. 2316). Ggf. sind die Kosten mit dem beruflichen
Anteil aufzuteilen.
Arbeitslose, die sich durch Fachliteratur beruflich auf dem Laufenden halten, können ihre Ausgaben
als vorab entstandene Werbungskosten steuerlich geltend machen.
5.3.11 Weg zur Arbeit
Als Arbeitnehmer legen Sie täglich den Weg von Ihrer Wohnung zu Ihrem Arbeitsplatz zurück. Entweder nutzen Sie dazu Ihr Fahrzeug oder öffentliche Verkehrsmi el oder Sie gehen zu Fuß. In allen Fällen
dürfen Sie eine Pauschale ansetzen, die unabhängig vom Fortbewegungsmi el ist und nur von der
En ernung abhängt: die En ernungspauschale.
Die Wohnung
Gemeint ist Ihr eigenes Domizil, in dem Sie leben. Haben Sie mehrere Wohnungen, erkennt das
Finanzamt die Fahrten zwischen der näherliegenden Wohnung in der Regel an. Stellt die weiter entfernte Wohnung jedoch den Mi elpunkt Ihres Lebensinteresses dar, können Sie auch Fahrten von der
weiter en ernten Wohnung absetzen.
Fahren Sie von einer Wohnung einer anderen Person zur Arbeit, werden die Fahrten mangels „eigener
Wohnung“ nicht anerkannt. Eine Ausnahme davon gibt es, wenn Sie Mitbesitzer der Immobilie sind,
also einen Hausschlüssel und somit jederzeit Zutri haben.
177
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Tipp:
Ist die weiter en ernte Wohnung nicht der Mi elpunkt Ihres Lebensinteresses, können Sie für
diese Fahrten trotzdem die Kosten absetzen. Geben Sie hier als km die En ernung zwischen der
näherliegenden Wohnung und Ihrer Arbeitsstä e an.
Der Arbeitsplatz
Die En ernungspauschale gibt es für den Weg von der Wohnung zum Arbeitsplatz. Mit Arbeitsplatz ist
ab 2014 aufgrund einer gesetzlichen Neuregelung die „erste Tä gkeitsstä e“ gemeint. Bis 2013 kam es
noch auf die „regelmäßige Arbeitsstä e“ an.
Wich g:
Eine erste Tä gkeitsstä e ist die ortsfeste betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, eines verbundenen Unternehmens oder eines Kunden des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer dienst- oder
arbeitsvertraglich dauerha zugeordnet ist.
Das ist der Fall, wenn der Arbeitnehmer an einer Tä gkeitsstä e unbefristet („bis auf Weiteres“) oder
für die Dauer seines befristeten oder unbefristeten Arbeitsverhältnisses oder von vornherein länger
als 48 Monate arbeiten soll (§ 9 Abs. 4 EStG). Der qualita ve Schwerpunkt der Tä gkeit und damit die
neue Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs zur regelmäßigen Arbeitsstä e spielen ab 2014 keine
Rolle mehr.
Sollen Zeitarbeitnehmer im Betrieb des Entleihers von vornherein unbefristet oder für die Dauer des
Zeitarbeitsvertrages oder länger als 48 Monate tä g werden, haben sie dort ihre erste Tä gkeitsstä e.
Wurde der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber keiner Einrichtung zugeordnet, gilt hilfsweise die Tä gkeitsstä e als erste, an der der Arbeitnehmer
■ typischerweise arbeitstäglich oder
■ je Arbeitswoche zwei volle Arbeitstage oder
■ mindestens ein Dri el seiner vereinbarten regelmäßigen Arbeitszeit
tä g werden soll (§ 9 Abs. 4 Satz 4 EStG). Dies ist anhand einer in die Zukun gerichteten Prognose bei
Beginn des Arbeitsverhältnisses zu beurteilen (BMF-Schreiben vom 30.9.2013, BStBl I 2013 S. 1297 Tz. 27).
178
Ausgaben
Beispiel:
Fall 1): Der Arbeitnehmer A ist von seinem Arbeitgeber unbefristet eingestellt worden, um dauerha in der Filiale Y zu arbeiten. In den ersten 36 Monaten seiner Tä gkeit arbeitet er an drei Tagen
wöchentlich in der Filiale X und zwei volle Tage wöchentlich in der Filiale Y. Der Arbeitgeber hat A
für die ersten 36 Monate Filiale X zugeordnet.
In diesen 36 Monaten seiner Tä gkeit hat A in der Filiale X keine erste Tä gkeitsstä e, da er dort
nicht dauerha zugeordnet ist. Erste Tä gkeitsstä e ist jedoch - auch ohne Zuordnung - Filiale Y, da
A dort dauerha typischerweise an zwei vollen Tagen tä g werden soll.
Fall 2): Der Arbeitnehmer A soll in den ersten 36 Monaten seiner Tä gkeit an vier Tagen wöchentlich in der Filiale X und einen vollen Tag wöchentlich in der Filiale Y tä g werden. In diesen 36
Monaten seiner Tä gkeit hat A in der Filiale X keine erste Tä gkeitsstä e, da er dort nicht dauerha
tä g werden soll. Erste Tä gkeitsstä e ist auch nicht die Filiale Y, da A dort die Hilfskriterien nach §
9 Absatz 4 Satz 4 EStG nicht erfüllt.
Die drei oben genannten Hilfskriterien gelten nur, wenn der Arbeitnehmer an der betrieblichen
Einrichtung seine eigentliche berufliche Tä gkeit ausübt. Allein ein regelmäßiges Aufsuchen der
betrieblichen Einrichtung, z. B. zur Anfer gung von Berichten, zur Vorbereitung der Zustellroute, zur
Wartung und Pflege des Fahrzeugs, zur Abholung von Kundendiens ahrzeugen, Material, Au ragsbestä gungen, Stundenze eln, Krankmeldungen und Urlaubsanträgen führt noch nicht dazu, dass eine
erste Tä gkeitsstä e vorliegt.
Erfüllen mehrere Tä gkeitsstä en die Hilfskriterien für eine erste Tä gkeitsstä e und hat der Arbeitgeber keine als solche bes mmt, gilt die der Wohnung des Arbeitnehmers am nächsten liegende als
erste Tä gkeitsstä e. Das betri vor allem Außendienstmitarbeiter.
Pro Arbeitstag dürfen Sie nur eine Fahrt absetzen. Es spielt dabei keine Rolle, ob Sie beispielsweise
über Mi ag heimgefahren sind.
Wich g:
Als Arbeitnehmer können Sie bei einer 5-Tage-Woche 230 Arbeitstage und bei einer 6-Tage-Woche
280 Arbeitstage und damit 230 bzw. 280 Fahrten ansetzen. Erkennt das Finanzamt aber, dass aufgrund von Krankheitstagen oder Arbeitslosigkeit weniger Tage gearbeitet wurde, kann eine Kürzung
erfolgen. Bei Lehrern müssen auch die Schulferientage abgezogen werden.
Die Entfernungspauschale
Für den täglichen Weg zur Arbeit können Sie eine Pauschale pro Kilometer einfache En ernung in
Anspruch nehmen. Je weiter also Ihre Wohnung von Ihrer ersten Tä gkeitsstä e en ernt ist, um so
mehr können Sie als Werbungskosten absetzen.
Die En ernungspauschale beträgt 0,30 Euro pro En ernungskilometer (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4
EStG). Sie wird gewährt ab dem ersten Kilometer und ist verkehrsmi elunabhängig. „En ernungskilometer“ bedeutet, dass nur die einfache Strecke zählt und nicht wie bei einer Auswärtstä gkeit
auch die Rückfahrt (= doppelte En ernung).
179
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Die Pauschale kann somit angesetzt werden, gleich, ob Sie mit dem Pkw, Moped, Motorrad, zu Fuß
oder mit öffentlichen Verkehrsmi eln zum Arbeitsplatz gelangt sind. Die anzusetzenden Kosten ergeben sich aus der Anzahl der Arbeitstage * En ernungskilometer * En ernungspauschale.
Beispiel:
Frau Banhagel fährt täglich zu ihrem Arbeitsplatz bei einem Verlag, der 5 km von ihrer Wohnung
en ernt ist. Ihre absetzbaren Werbungskosten für den Weg zur Arbeit betragen im Jahr:
0,30 Euro * 5 km * 230 Tage = 345 Euro.
Für die Bes mmung der En ernung zwischen Wohnung und erster Tä gkeitsstä e ist grundsätzlich die
kürzeste benutzbare Straßenverbindung maßgebend. Dabei sind nur volle Kilometer der En ernung
anzusetzen, ein angefangener Kilometer bleibt unberücksich gt.
Tipp:
Sie können eine andere als die kürzeste Straßenverbindung zugrunde legen, wenn diese offensichtlich verkehrsgüns ger ist und von Ihnen regelmäßig für die Wege zwischen Wohnung und
Arbeitsstä e benutzt wird. Eine Strecke ist verkehrsgüns ger, wenn Sie Ihren Arbeitsplatz – trotz
gelegentlicher Verkehrsstörungen – in der Regel schneller und pünktlicher erreichen. Eine Mindestzeitersparnis (bisher: 20 Minuten) muss nicht in jedem Fall erreicht werden, so der BFH in einem
neuen Urteil (BFH vom 16.11.2011, VI R 19/11, BStBl II 2012 S. 520).
Entsprechendes gilt laut dem Bundesfinanzhof auch, wenn Ihnen aus gesundheitlichen Gründen die
kürzeste Strecke nicht zugemutet werden kann oder wenn diese mit dem von Ihnen benutzten Fahrzeug (etwa ein Moped) verkehrsrechtlich gar nicht benutzt werden darf.
Holt Sie Ihr Ehega e von der Arbeit ab, sind die zusätzlichen Leer- und Abholfahrten nicht absetzbar,
außer Sie sind behindert (siehe dazu weiter unten).
Fahrten mit dem eigenen Fahrzeug
Benutzen Sie für die Fahrten Ihr eigenes Fahrzeug, können Sie nur die En ernungspauschale ansetzen. Zu den eigenen Fahrzeugen gehören auch entgeltlich oder unentgeltlich zur Nutzung überlassene
Fahrzeuge. Dazu zählen z. B. geliehene, gemietete, geleaste oder als Firmenwagen überlassene Pkws.
Wird der Weg zwischen Wohnung und Arbeitsstä e mit einem Motorrad, Motorroller oder Moped
zurückgelegt, gilt wie bei öffentlichen Verkehrsmi eln (siehe unten) ein Höchstbetrag von 4.500 Euro
im Jahr. Autofahrer betri das aber nicht.
Mit der En ernungspauschale abgegolten sind Benzinkosten, Kosten für Öl, Inspek onen, auf
Verschleiß beruhende Reparaturen, Versicherungen, Kfz-Steuer, Abschreibungen und Parkgebühren.
Unfallkosten können dagegen zusätzlich zur En ernungspauschale angesetzt werden (H 9.10 „Unfallschäden“ LStH). Das gilt auch für die Reparaturkosten eines Motorschadens auf dem Weg zur Arbeit.
180
Ausgaben
Fahrten mit öffentlichen Verkehrsmitteln
Setzen Sie die En ernungspauschale an, sind bei Benutzung öffentlicher Verkehrsmi el maximal
4.500 Euro pro Jahr abziehbar. Dies ist ein Jahresbetrag, der bei Park-and-ride-Fällen (kombinierte
Fahrten mit Pkw und Bahn zur Arbeit) nicht taggenau zu prüfen ist. Falls die tatsächlichen Kosten für
Ihre Tickets 4.500 Euro übersteigen, können Sie den höheren Betrag geltend machen. Seit 2012 ist
dieses Wahlrecht nur noch pro Kalenderjahr möglich. Es muss also die Summe aller Ticketkosten mit
der Jahres-En ernungspauschale (begrenzt auf 4.500 €) verglichen werden.
Die En ernungspauschale und damit die Höchstgrenze von 4.500 Euro gilt nicht für Flugkosten. Bei
Benutzung eines Flugzeugs sind weiterhin die tatsächlich für den Flug angefallenen Kosten gegebenenfalls zuzüglich der En ernungspauschale für die Transitstrecken zum Flughafen und zurück
abzugsfähig.
Fahrgemeinschaften
Mitglieder von Fahrgemeinscha en profi eren von der En ernungspauschale. Jeder Mi ahrer kann
die En ernungspauschale ansetzen.
Für Mi ahrer gilt jedoch der Höchstbetrag von 4.500 Euro für die Arbeitstage, an denen sie ihren
Kra wagen nicht eingesetzt haben.
Beispiel:
A bildet gemeinsam mit B und C eine Fahrgemeinscha für 210 Arbeitstage. An 20 Arbeitstagen
fährt A allein zur Arbeit, an 90 Arbeitstagen gemeinsam mit B und C mit dem eigenen Pkw und an
120 Arbeitstagen als Mi ahrer. Die En ernung beträgt 140 km.
A kann folgende Kosten als Mi ahrer ansetzen:
120 Arbeitstage * 140 km * 0,30 Euro = 5.040 Euro, maximal 4.500 Euro.
A kann folgende Kosten als Fahrer ansetzen:
110 Arbeitstage * 140 km * 0,30 Euro = 4.620 Euro (keine Begrenzung auf 4.500 Euro)
A kann in seiner Steuererklärung somit 4.500 Euro + 4.620 Euro = 9.120 Euro ansetzen.
Fahrten mit unterschiedlichen Verkehrsmitteln
Benutzen Sie für die Fahrt zu Ihrem Arbeitsplatz mehrere Verkehrsmi el, z. B. Bahn und Pkw (park and
ride), wird die Berechnung der En ernungspauschale komplizierter.
Weiterhin gilt, dass die kürzeste Straßenverbindung anzusetzen ist. Diese ist aufzuteilen auf die
Fahrten mit dem Pkw, für die die Begrenzung von 4.500 Euro nicht gilt, und für Fahrten mit anderen
Verkehrsmi eln. Von der Straßenverbindung werden zunächst die mit dem Pkw zurückgelegten km
abgezogen. Der Restbetrag en ällt auf andere Verkehrsmi el.
181
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Beispiel:
Herr Auer benutzt für seine Fahrt zur Arbeitsstä e sowohl den Pkw als auch die Bahn. Die kürzeste
Straßenverbindung beträgt 70 km. Die Strecke mit dem Pkw legt er als erste Strecke zurück. Sie
beträgt 40 km.
Herr Auer kann folgende Kosten abziehen:
■ für Fahrten mit dem Pkw: 230 Arbeitstage * 40 km * 0,30 Euro = 2.760 Euro,
■ für Fahrten mit der Bahn: 230 Arbeitstage * 30 km * 0,30 Euro = 2.070 Euro
(maximal 4.500 Euro).
Herr Auer kann in seiner Steuererklärung 4.830 Euro Fahrtkosten (2.760 Euro + 2.070 Euro)
ansetzen.
Sonderregelungen für Behinderte
Behinderte mit
■ einem Grad der Behinderung von mindestens 70 oder
■ einem Grad der Behinderung von mindestens 50 und einer zusätzlichen erheblichen Einschränkung der Gehbehinderung im Straßenverkehr (Merkzeichen aG oder G)
können sta der En ernungspauschale die für Auswärtstä gkeiten geltende Reisekostenpauschale
von 0,30 Euro pro gefahrenen Kilometer (also für Hin- und Rückfahrt, somit das Doppelte der En ernungspauschale) oder die tatsächlichen Kfz-Kosten absetzen.
Tipp:
Werden Sie als Behinderter im eigenen oder zur Nutzung überlassenen Pkw zur Arbeit gefahren
(z.B. von Ihrem Ehega en), können Sie die Leerfahrten des Fahrers, also seine An- und Abfahrten,
wie Ihre eigenen Fahrten absetzen.
Erstattungen des Arbeitgebers
Fahrtkostenzuschüsse des Arbeitgebers sind steuerpflich g, können vom Arbeitgeber jedoch mit 15 %
pauschal versteuert werden. Der Zuschuss muss jedoch zusätzlich zum Gehalt gezahlt werden. Der
pauschal zu versteuernde Zuschuss ist allerdings begrenzt auf den Betrag der En ernungspauschale.
In der Einkommensteuerberechnung wird die En ernungspauschale um die pauschal versteuerten
Fahrtkostenzuschüsse gekürzt, die in der Anlage N anzugeben sind.
5.3.12 Fortbildung
Was ist Fortbildung?
Wenn Sie auf eigene Rechnung Wissen erwerben, können Sie von Steuervorteilen profi eren. Doch
nicht immer können Sie die gesamten Kosten absetzen. Fortbildungskosten sind beruflich veranlasst
und damit in voller Höhe Werbungskosten, Ausbildungskosten jedoch privat veranlasst und daher nur
begrenzt bis 6.000 Euro als Sonderausgaben absetzbar.
182
Ausgaben
Wenn Sie also Ihre Aufwendungen für Bildungsmaßnahmen nicht bei den Fortbildungskosten unterbringen können, setzen Sie sie als Ausbildungskosten ab. Näheres zu den Ausbildungskosten lesen Sie
im Kapitel „Sonderausgaben“.
Eine Berufsfortbildung liegt vor,
■ wenn Sie sich im bisher ausgeübten Beruf fortbilden, Ihre Kenntnisse erweitern oder Ihre bisherige Stellung durch die Maßnahme fes gen möchten;
■ wenn Sie bereits eine Berufsausbildung abgeschlossen haben, einen neuen Beruf erlernen und
später in diesem Beruf ak v sein möchten; es spielt dabei keine Rolle, ob Sie einen ganz anderen
neuen Beruf erlernen möchten;
■ wenn Sie im Moment nicht berufstä g sind und sich weiterbilden; entscheidend ist, dass
Sie den Wiedereins eg in das Berufsleben planen und nach Beendigung der Maßnahme dem
Arbeitsmarkt zur Verfügung stehen;
■ wenn Sie sich umschulen lassen;
■ wenn Sie ein Erststudium nach abgeschlossener Berufsausbildung oder ein berufsbegleitendes
Erststudium absolvieren, auch wenn das Studium zu einem Berufswechsel führt (BMF-Schreiben
vom 22.9.2010, BStBl I 2010 S. 721 Rz. 13);
■ wenn Sie ein Zweitstudium absolvieren und die Kenntnisse daraus beruflich verwerten möchten;
■ wenn Sie promovieren oder sich habili eren;
■ wenn Sie sich in einem Ausbildungsdienstverhältnis befinden und steuerpflich gen Arbeitslohn
beziehen (insbesondere duale Berufsausbildung, also die klassische Lehre).
Ob bei einer Ausbildung aufgrund eines Schulungsvertrages, für die keine Vergütung gezahlt wird und
bei der der Auszubildende selbst zahlen muss (z.B. Pilotenausbildung), ein „Ausbildungsdienstverhältnis“ vorliegt, prü noch der BFH (Az. VI R 50/14).
Nach einer Ende 2011 erfolgten Gesetzesänderung sind die Kosten einer beruflichen Erstausbildung
außerhalb eines Ausbildungsdienstverhältnisses sowie die Kosten eines Erststudiums direkt nach
dem Schulabschluss nicht als Werbungskosten, sondern nur als Sonderausgaben absetzbar (§ 9 Abs.
6 EStG). Damit wurde die anderslautende neue Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs aus dem Jahr
2011 aus den Angeln gehoben (BFH vom 28.7.2011, VI R 7/10 und VI R 38/10, BFH/NV 2011 S. 1779,
1782). In einer ersten Entscheidung hat der BFH die Neuregelung als verfassungsgemäß bestä gt (BFH
vom 5.11.2013, VIII R 22/12, BStBl II 2014 S. 165).
Gegen diese Neuregelung, die in allen noch offenen Fällen rückwirkend ab 2004 gilt, sind inzwischen
mehrere Revisionen vor dem BFH anhängig, an die sich betroffene Studenten und Auszubildende per
Einspruch gegen ihren Steuerbescheid anhängen können:
■ in Bezug auf eine erstmalige Berufsausbildung: Az. VI R 2/12, VI R 2/13;
■ in Bezug auf ein Erststudium: Az. VIII R 49/11, VI R 61/11, VI R 8/12.
Tipp:
Ein Einspruch gegen die Versagung des Werbungskostenabzugs lohnt aber nur, wenn sich der Sonderausgabenabzug steuermindernd nicht auswirkt. Denn ein Werbungskostenüberschuss kann als
Verlust in die Folgejahre vorgetragen werden, ein Sonderausgabenüberschuss dagegen nicht.
183
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Ein S pendium aus öffentlichen Mi eln ist im Gegensatz zu privaten S pendien steuerfrei, wenn es
als Studienbeihilfe zur Förderung der wissenscha lichen oder künstlerischen Ausbildung gewährt wird
und den zur Deckung des Ausbildungsbedarfs erforderlichen Betrag nicht übersteigt (§ 3 Nr. 44 EStG).
Nachfolgend noch einige Beispiele für zum Werbungskostenabzug führende Fortbildungen:
■ Erststudium der Betriebswirtscha einer Personalreferen n mit abgeschlossener Berufsausbildung (BFH vom 17.12.2002, VI R 137/01, BStBl 2003 S. 407);
■ Lehrgang einer arbeitslosen Industriekauffrau zur Fahrlehrerin. Sie war nach Abschluss des Lehrgangs als Fahrlehrerin beschä igt (BFH vom 4.12.2002, VI R 120/01, BFH/NV 2003 S. 255);
■ Au austudium einer Realschullehrerin, das sie zum Unterricht am Gymnasium befähigt, sofern
es jeweils in den bisherigen Unterrichtsfächern erfolgt (BFH vom 14.2.1992, VI R 26/90, BFH/NV
2003 S. 255);
■ MBA-Studium unmi elbar nach Abschluss eines Betriebswirtscha sstudiums (BFH vom
19.4.1996, VI R 19/95, BFH/NV 1996 S. 879);
■ Vorbereitungsdienst von Referendaren für das zweite Staatsexamen (BFH vom 10.12.1971, VI R
112/70, BStBl II 1972 S. 251);
■ Master-Studium im Anschluss an das Bachelor-Studium (BMF-Schreiben vom 4.11.2005, BStBl I
2005 S. 955);
■ Lerngemeinscha en zur Vorbereitung auf die Bilanzbuchhalterprüfung (FG Düsseldorf vom
12.4.1994, 8 K 6790/93 L, EFG 1994 S. 648);
■ Sprachkurse, wenn Gespräche und Besprechungen in der Firma oder mit Kunden in einer
Fremdsprache zu führen sind (BFH vom 10.4.2002, VI R 46/01, BStBl II 2002 S. 579); siehe auch
nachfolgender Abschni „Sprachkurse“;
■ Seminare zur Persönlichkeitsbildung bei Berufen, die psychologische Kenntnisse erfordern,
z. B. bei Supervisionskurse bei Vertrauenslehrern für verhaltensauffällige Kinder (FG BadenWür emberg vom 10.12.1992, EFG 1993, S. 514), Balintgruppen bei Lehrern (Hessisches FG vom
26.2.1985, 2 K 457/83, EFG 1985 S. 341);
■ Computerkurse, wenn ein konkreter Zusammenhang zu Ihrer beruflichen Tä gkeit gegeben ist;
■ Studienreise einer Lehrerin für Englisch und Religion nach Irland (BFH vom 21.4.2010, VI R 5/07,
BStBl II 2010 S. 687); siehe auch nachfolgender Abschni „Studienreisen“;
■ Teilnahme eines Facharztes an einer Fachtagung in St. Anton (BFH vom 11.1.2007, VI R 8/05,
BStBl II 2007 S. 457);
■ Kurse in NLP (BFH vom 28.8.2008, VI R 44/04, BFH/NV 2008 S. 2106) und Supervision (BFH vom
28.8.2008, VI R 35/05, BFH/NV 2008 S. 2108);
■ Veranstaltungen von Berufsverbänden, wenn damit die Teilnehmer in ihrem Beruf fortgebildet
werden (R 9.3 Abs. 2 LStR 2008);
■ Teilnahme eines Bankbetriebswirts an der Computermesse CeBIT, der Firmenkunden betreute
(BFH vom 16.11.2011, VI R 19/11, BStBl I 2012 S. 520).
Auch wenn Sie Ihre beruflichen Fortbildungsmaßnahme im Rahmen eines Fern- bzw. Selbststudiums
durchführen, sind Ihre Aufwendungen steuerlich absetzbar.
Keine Fortbildung (Werbungskosten), sondern Ausbildung (Sonderausgaben) liegt vor, wenn Sie im
Moment nicht berufstä g sind und sich weiterbilden, die Bildungsmaßnahme jedoch keinen Bezug zu
Ihrer kün igen angestrebten Tä gkeit hat.
184
Ausgaben
Tipp:
Auch wenn Sie keine Einkün e haben, sollten Sie bei hohen Fortbildungskosten eine Steuererklärung abgeben. Der entstehende Verlust wird vom Finanzamt gesondert festgestellt und kann mit
posi ven Einkün en im Vorjahr oder in den folgenden Jahren verrechnet werden.
Weder Werbungskosten noch Sonderausgaben und damit überhaupt nicht absetzbar sind Fortbildungen zur Allgemeinbildung und zur Freizeitbeschä igung. Darunter können Sprachkurse, Seminare
zur Persönlichkeitsbildung, der Besuch von kulturellen und Sportveranstaltungen und Computerkurse
ohne Berufsbezug fallen.
Abziehbare Kosten
Teilnahmegebühren an beruflichen Lehrgängen, Seminaren und Kursen sowie Kosten für Lernmi el
(insbesondere Fachbücher, Fotokopien und Arbeitsmi el) sind in voller Höhe Werbungskosten.
Sind Sie nicht berufstä g oder findet die Fortbildungsveranstaltung außerhalb der Arbeitszeit und
ohne Fortbezahlung der Bezüge sta , gilt hinsichtlich der Fahrtkosten Folgendes:
■ Liegt der Schwerpunkt in Ihrer Wohnung (Fern- oder Selbststudium), können Sie die Fahrten zu
auswär gen Fortbildungsstä en nach den Regeln einer Auswärtstä gkeit abrechnen (Näheres
dazu im Abschni „Auswärtstä gkeit“).
■ Liegt der Schwerpunkt an der Bildungseinrichtung (Präsenzstudium oder Umschulung zu einem
neuen Beruf), gilt diese nach Auffassung der Finanzverwaltung als regelmäßige Arbeitsstä e.
Ihre Fahrten dorthin sind dann nur mit der En ernungspauschale absetzbar (Näheres dazu im
Abschni „Weg zur Arbeit“). Der BFH hat hier aber seine Rechtsprechung geändert: Eine arbeitgeberfremde Berufsbildungseinrichtung (z.B. eine Hochschule) ist keine regelmäßige Arbeitsstätte, auch wenn dort ein Vollzeitunterricht sta indet (BFH vom 9.2.2012, VI R 44/10 u. VI R 42/11,
BFH/NV 2012 S. 854, 856). Setzen Sie daher Ihre Fahrtkosten wie bei einer Auwärtstä gkeit ab.
Wich g:
Der höhere Fahrtkostenabzug aufgrund dieser BFH-Rechtsprechung (Reisekosten- sta En ernungspauschale) wirkt sich erst bei einer Zweitausbildung aus, da für eine Erstausbildung die
Fahrtkosten zur Ausbildungsstä e immer nur mit der En ernungspauschale absetzbar sind (so § 10
Abs. 1 Nr. 7 Satz 4 EStG). Ob das angesichts der neuen Rechtsprechung haltbar ist, muss abgewartet werden.
Mehrere Abschni e einer Fortbildungsmaßnahme sind als eine Einheit zu betrachten, wenn der
gleiche Inhalt vermi elt wird, sie am gleichen Ort sta inden und die Unterbrechung nicht länger als
vier Wochen dauert.
Neben den Fahrtkosten und Verpflegungsmehraufwendungen können Sie Übernachtungskosten,
Kosten für Arbeitsmi el und Arbeitszimmer, Teilnahmegebühren, Schuldzinsen sowie Unfallkosten
absetzen. Die Kosten einer Unterkun am Studienort sind absetzbar, wenn der Student am Heimatort
noch seinen Lebensmi elpunkt hat, etwa ein Zimmer im Haus der Eltern.
185
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Die Teilnahme an arbeitgebereigenen Fortbildungen führt grundsätzlich zu steuerpflich gem Arbeitslohn in Höhe des geldwerten Vorteils. Keine Steuerpflicht besteht jedoch, wenn Ihre Teilnahme im
überwiegenden Interesse des Arbeitgebers liegt. Dies ist z. B. der Fall, wenn durch Ihre Teilnahme die
Einsatzfähigkeit im Betrieb gesteigert wird oder die Fortbildungszeit auf die Arbeitszeit angerechnet
wird (R 19.7 Abs. 2 Satz 3 LStR 2013).
Erstattungen von Fortbildungskosten
In vielen Fällen ersta et Ihnen Ihr Arbeitgeber die Kosten einer arbeitgeberfremden Fortbildung
außerhalb der Arbeitszeit. Dann gilt steuerlich Folgendes:
■ Zuschüsse zu Fahrt-, Verpflegungs- und Übernachtungskosten sind steuerfrei; Ihre als Werbungskosten abziehbaren Ausgaben sind jedoch entsprechend zu kürzen.
■ Ersta ungen von Teilnahmegebühren durch Ihren Arbeitgeber sind als Arbeitslohn zu versteuern. Die Gebühren können Sie dann allerdings in voller Höhe als Werbungskosten absetzen.
Die Übernahme der Gebühren eines berufsbegleitenden Studiums durch den Arbeitgeber stellt für
den Arbeitnehmer keinen Arbeitslohn dar, wenn ein Erststudium im Rahmen eines Ausbildungsdienstverhältnisses sta indet und der Arbeitgeber entweder die Gebühren selbst schuldet oder die Übernahme arbeitsvertraglich geregelt ist mit einer Rückforderungsklausel bei vorzei gem Ausscheiden des
Arbeitnehmers aus der Firma. Gleiches gilt für ein Studium nach abgeschlossener Berufsausbildung,
wenn kein Ausbildungsdienstverhältnis vorliegt und das Studium im ganz überwiegenden eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers liegt (BMF-Schreiben vom 13.4.2012, BStBl I 2012 S. 531).
Ersta ungen der Arbeitsagentur für Werbungskosten sind steuerfrei. Ihre Werbungskosten müssen
Sie entsprechend kürzen. Das erhaltene Unterhaltsgeld wird dagegen nicht auf die abziehbaren Werbungskosten angerechnet.
5.3.13 Sprachkurse und Studienreisen
Wann werden Sprachkurse steuerlich anerkannt?
Bei Sprachkursen stellt sich immer wieder die Frage, ob sie beruflich notwendig sind oder nur der
Allgemeinbildung dienen. Finanzämter streichen in der Regel Grundkurse und Kurse in gängigen Sprachen mit der Begründung, dass Kosten der privaten Lebensführung vorlägen.
Aber auch Ausgaben für Grundkurse können Sie absetzen,
■ wenn Sie in Ihrem Beruf qualifizierte Fremdsprachenkenntnisse benö gen, aber noch keine
Grundkenntnisse in der Sprache haben, oder
■ wenn Grundkenntnisse der Fremdsprache für Ihren Beruf notwendig, aber auch ausreichend
sind.
Keine Schwierigkeiten dür en Sie bei der Anerkennung von Kursen in speziellen Berufssprachen (z. B.
Wirtscha senglisch, technisches Französisch) haben.
Tipp:
Unterstützt Ihr Arbeitgeber die Teilnahme am Kurs durch Zuschüsse oder Gewährung von Sonderurlaub oder Dienstbefreiung, spricht vieles für eine berufliche Veranlassung. Lassen Sie sich dies
bescheinigen.
186
Ausgaben
Auslandssprachkurse
Bei Auslandssprachkursen prü die Finanzbehörde verstärkt, ob im Vordergrund der Reise die Erholung und touris sche Aspekte stehen. In der Vergangenheit wurden Kosten für Auslandssprachkurse
abgelehnt, wenn ein Kurs im Inland zum selben Ergebnis geführt hä e. Der Europäische Gerichtshof
hat jedoch entschieden, dass Kurse im EU-Ausland wie Kurse im Inland zu behandeln sind. Deshalb
kann dieses Kriterium nicht mehr allein zur Aberkennung führen. Das Urteil wird von der Finanzverwaltung auch auf Kurse im EWR-Ausland (Norwegen, Island, Liechtenstein) und in der Schweiz
angewandt.
Tipp:
Bei einem Sprachkurs in Dri staaten (z.B. USA) sollten Sie die Wahl des Kursortes einleuchtend
begründen können, um den Verdacht auf eine private Urlaubsreise mit angehängten Sprachstunden zu entkrä en.
Der Bundesgerichtshof hat für die Abgrenzung „private – berufliche Veranlassung“ die nachfolgenden
Kriterien aufgestellt. Die alleinige Erfüllung eines Kriteriums kann jedoch nicht zur Anerkennung oder
Ablehnung des Sprachkurses führen; es sind die Gesamtumstände zu beurteilen.
■ Anlass des Sprachkurses: Der Sprachkurs muss auf die besonderen Belange des Steuerpflich gen
zugeschni en sein. Werden verstärkt allgemeinbildende Themen, z. B. aus Kultur, Geschichte,
Kunst, Geografie angesprochen, so kann dies gegen einen ausschließlichen beruflichen Charakter sprechen. Ein homogener Teilnehmerkreis (nur Teilnehmer aus der gleichen Berufsgruppe)
spricht aber für eine berufliche Veranlassung.
■ Gegend des besuchten Landes und die Jahreszeit: Findet der Sprachkurs während der Ferienzeit
und in beliebten Reisegebieten sta , spricht das für eine private Veranlassung.
■ Gestaltung der Freizeit während des Sprachkurses: Entscheidend ist, ob der Kursteilnehmer die
Freizeitgestaltung allein bes mmen kann oder Einrichtungen des Kurslandes nur unter Anleitung
des Veranstalters besucht werden. Vieles spricht für eine berufliche Veranlassung, wenn der Kurs
straff organisiert ist und wenig Raum für private Interessen lässt.
■ Verhältnis der reinen Lehrgangskosten zu den Gesamtkosten: Stehen die Unterkun s- und
Verpflegungskosten in einem nicht angemessenen Verhältnis zu den Kursgebühren, kann dies
gegen eine steuerliche Abzugsfähigkeit dieser Kosten sprechen. Die Auswahl einer sehr teuren
und entspannenden Beförderung (z. B. Schiffsreisen) spricht für private Interessen.
■ Mitnahme von Angehörigen: Reisen Ihr Ehepartner oder Ihre Kinder mit, spricht dies für eine
private Veranlassung der Reise.
Liegt sowohl eine berufliche als auch eine private Veranlassung des Kurses vor (mindestens 10 % der
Reisezeit privat veranlasst), müssen die gemischten Reisekosten nach neuer BFH-Rechtsprechung
zeitanteilig aufgeteilt werden (Näheres dazu im Abschni „Auswärtstä gkeit“). Bestand beispielsweise ein Dri el der Zeit aus touris schen und privaten Unternehmungen vor Ort und zwei Dri el
aus Kursinhalten, sind zwei Dri el der Reisekosten (Flug, Unterkun , Verpflegungsmehraufwand) als
Werbungskosten absetzbar. Dokumen eren Sie vor Ort genau, wann und wie lange Sie an welchen
Kursen und kursbedingten Exkursionen teilgenommen haben und wie viel Zeit Ihnen dann noch für
private Unternehmungen zur Verfügung stand. Legen Sie dem Finanzamt Teilnahmebescheinigungen
des Kursveranstalters vor.
187
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Ist die berufliche Veranlassung des Kurses nur von untergeordneter Bedeutung (privater Anteil von
über 90 %), sind die gemischten Kosten gar nicht absetzbar. Zumindest die Kursgebühren können Sie
dann aber noch beim Finanzamt geltend machen. Umgekehrt ist bei einem Sprachkurs im Ausland
nach Ansicht des Bundesfinanzhofs wegen der touris schen Interessen die private Veranlassung regelmäßig nicht nur untergeordnet, sodass die Reisekosten nie voll absetzbar sind.
Tipp:
Kann der berufliche Zeitanteil nicht festgestellt werden und kommt auch kein anderer Au eilungsmaßstab in Betracht, sind pauschal 50 % der gemischten Kosten absetzbar (BFH vom 24.2.2011,
VI R 12/10, BStBl II 2011 S. 796).
Auslandsstudienreisen
Für die Anerkennung von Studienreisen gelten dieselben Regeln wie für Auslandssprachkurse. Die
Teilnahme muss von Ihnen für jede Einzelveranstaltung nachgewiesen werden, z. B. durch Aufzeichnungen oder Arbeitsmaterialien. Nicht erforderlich ist ein Anwesenheitstestat.
Insbesondere Gruppenreisen an touris sch interessante Orte im Ausland ohne konkreten beruflichen
Bezug werden von den Finanzämtern als privat veranlasst eingestu und die Kosten dafür nicht anerkannt. Der private Erlebniswert in der Gruppe und die Tatsache, dass Gruppenreisen typischerweise
an zahlreichen Sehenswürdigkeiten vorbeigeführt werden, machen einen beruflichen Zusammenhang
unwahrscheinlich (BFH vom 29.11.2006, VI R 36/02, BFH/NV 2007 S. 681).
Der berufliche Zeitanteil kann nur dann festgestellt werden, wenn sich die Reise objek v in berufliche
und private Reiseabschni e aufgliedern lässt. Ist das nicht möglich, sind bei einer gemischten Reise
keine Werbungskosten abziehbar (BFH vom 7.5.2013, VIII R 51/10, BFH/NV 2013 S. 1685).
5.3.14 Steuerberatungskosten
Steuerberatungskosten können Sie in voller Höhe als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben bei der
jeweiligen Einkun sart absetzen, soweit sie zur Ermi lung der Einkün e angefallen sind.
Der Teil der Steuerberatungskosten, der privat veranlasst ist (z.B. zur Ermi lung von Sonderausgaben
und außergewöhnlichen Belastungen), ist seit der Streichung des Sonderausgabenabzugs im Jahr 2006
nicht absetzbar. Das hält der Bundesfinanzhof für verfassungsgemäß und lehnt auch einen Abzug als
dauernde Last oder als außergewöhnliche Belastung ab (BFH vom 4.2.2010, X R 10/08, BStBl II 2010
S. 617).
Zu den Steuerberatungskosten zählen:
■ die Rechnung des Steuerberaters für das Anfer gen der Steuererklärung,
■ die Fahrtkosten zum Steuerberater oder Finanzamt, um steuerliche Fragen zu besprechen (bei
Fahrten mit dem Pkw ohne Nachweis 0,30 Euro pro gefahrenen Kilometer), nicht aber, um die
Steuererklärung abzugeben,
■ Unfallkosten auf der Fahrt zum Steuerberater,
■ Beiträge zu Lohnsteuerhilfevereinen,
188
Ausgaben
■ die Kosten für Steuerfachliteratur,
■ der Kaufpreis für ein Steuerprogramm,
■ Honorar für die Einschaltung eines Rechtsanwalts oder Steuerberaters bei einem Finanzgerichtsprozess.
Die oben aufgeführten Kosten sind jedoch nur abziehbar, soweit sie der Ermi lung von Einkün en
dienen. Diese sind insbesondere
■ Kosten für die Einkun sermi lungen,
■ Kosten im Zusammenhang mit dem Jahresabschluss oder der Einnahmen-Überschuss-Rechnung,
■ Kosten im Rahmen der laufenden Buchhaltung oder Lohnbuchhaltung,
■ Aufwendungen bezüglich der Umsatzsteuer- oder Gewerbesteuererklärung,
■ Rechtsbehelfskosten, soweit sie Betriebssteuern, die Gewinn- bzw. Überschussermi lung oder
die Gewinnverteilung betreffen,
■ Verteidigung in einem Steuerstrafverfahren, falls dieses betriebliche Steuern betri ,
■ sons ge Beratungskosten, z.B. für einmalige Beratungen, Anträge auf Stundung, Erlass oder Herabsetzung der Vorauszahlungen, Fahrtkosten zum Steuerberater und Steuerfachliteratur, soweit
sie die Einkun sermi lung oder betriebliche Steuern betreffen.
Laut BFH sind Steuerberatungskosten für das Ausfüllen der Einkommensteuerformulare (z.B. Übertragung der Einkün e in die entsprechende Anlage) auch dann nicht abziehbar, wenn die Steuererklärungspflicht ausschließlich auf dem Vorhandensein einer Einkun sart beruht. Denn der nichtberufliche Teil überwiegt. Eine Au eilung nach den Grundsätzen der BFH-Rechtsprechung für gemischte
Aufwendungen kommt nicht in Betracht (BFH vom 18.5.2011, X B 124/10, BFH/NV 2011 S. 1838).
Nicht abziehbar sind Steuerberatungskosten, die zum Beispiel
■ Sonderausgaben oder außergewöhnliche Belastungen betreffen,
■ die steuerliche Berücksich gung von Kindern samt Kindergeld umfassen,
■ durch haushaltsnahe Beschä igungsverhältnisse veranlasst sind,
■ im Zusammenhang mit der Inanspruchnahme haushaltsnaher Dienstleistungen oder der steuerlichen Berücksich gung von Kinderbetreuungskosten stehen,
■ die Erbscha - oder Schenkungsteuer betreffen, auch in Bezug auf Betriebsvermögen,
■ Unterhaltszahlungen an den geschiedenen Ehega en zum Gegenstand haben,
■ die Eigenheimzulage oder
■ das Ausfüllen der Einkommensteuererklärung betreffen.
Aufwendungen, die sowohl betrieblich / beruflich als auch privat veranlasst sind, z. B. Beiträge zu
Lohnsteuerhilfevereinen, Anschaffungskosten für Steuerfachliteratur, sind wie folgt im Rahmen einer
sachgerechten Schätzung aufzuteilen (BMF-Schreiben vom 21.12.2007, BStBl I 2008 S. 256).
189
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
1. Aufwendungen für gemischte Steuerberatungskosten können bis zu 100 Euro im Veranlagungszeitraum unbeanstandet abgezogen werden (Nichtbeanstandungsgrenze).
2. Speziell bei Beiträgen an Lohnsteuerhilfevereine, bei Aufwendungen für steuerliche Fachliteratur und Steuerso ware wird es auch nicht beanstandet, wenn diese Aufwendungen zu 50 %
den abziehbaren Werbungskosten oder Betriebsausgaben zugeordnet werden (Pauschalregelung). Dabei dürfen auch mehr als 100 Euro zusammenkommen.
Eine Verdoppelung dieser Beträge für zusammen veranlagte Ehega en ist nicht möglich (so die Kurzinforma on Einkommensteuer der OFD Koblenz vom 5.3.2008, DB 2008 S. 896).
Beispiel:
Ein Ehepaar, beide berufstä g, macht in seiner Steuererklärung gemeinsame Kosten für ein Steuerprogramm und für steuerliche Fachliteratur von zusammen 220 Euro geltend. Aus Vereinfachungsgründen können für beide Ehega en insgesamt 110 Euro (50 % der Aufwendungen) als Werbungskosten bei den Einkün en aus nichtselbstständiger Arbeit berücksich gt werden, somit für jeden
55 Euro. Die Nichtbeanstandungsgrenze kommt hier nicht zur Anwendung, da es nicht zulässig ist,
bei beiden Ehega en jeweils 100 Euro anzusetzen.
5.3.15 Telekommunika onsaufwendungen
Was gehört zu den Telekommunikationsaufwendungen?
Zu den Telekommunika onskosten gehören insbesondere die
■ Grundgebühren für den Telefonanschluss,
■ Bereitstellungsentgelte und Anschlussgebühren,
■ Gesprächsgebühren,
■ Mietkosten für Telefonanlagen,
■ Reparaturkosten,
■ Internetkosten (Einwahl-, Anschluss-, Grundgebühren, Flatrate),
■ Anschaffungskosten von selbstständig nutzbaren Arbeitsmi eln, die der Telekommunika on unmi elbar dienen. Dazu gehören z. B. Telefonanlagen, Faxgeräte, Autotelefone oder Handys, nicht
jedoch Computer. Betragen die Aufwendungen mehr als 410 Euro ohne MwSt. (487,90 Euro inkl.
19 % MwSt.), sind sie im Rahmen der Abschreibung auf die Nutzungsdauer zu verteilen; ansonsten können sie in voller Höhe im Jahr der Zahlung berücksich gt werden.
Tipp:
Nutzen Sie Ihr Gerät zu mehr als 90 % beruflich, ist die private Mitbenutzung unbedeutend. Sie
können dann die gesamten auf das Gerät en allenden Ausgaben als Werbungskosten absetzen.
190
Ausgaben
Pauschaler Kostenabzug von 20 %
Müssen Sie o beruflich telefonieren? Dann können Sie pauschal bis zu 20 % Ihrer gesamten Telekommunika onskosten absetzen, höchstens jedoch 20 Euro pro Monat (R 9.1 Abs. 5 Satz 4 LStR
2013). Damit sind pauschal maximal 240 Euro im Jahr absetzbar.
Diese Vereinfachungsregel setzt allerdings voraus, dass Sie eine Tä gkeit mit erfahrungsgemäß beruflich veranlassten Telefonkosten ausüben. Dazu zählen z. B. Heim- und Telearbeiter, Außendienstmitarbeiter und zeitweilig auch Lehrer, da diese zur Vorbereitung von Veranstaltungen und auch wegen des
Unterrichts o mit Schülern und Eltern von zu Hause aus telefonieren.
Die Finanzverwaltung hat sich bisher noch nicht detailliert geäußert, welche Berufsgruppen die
20%-Regelung anwenden dürfen. Sollte das Finanzamt den pauschalen Abzug in Ihrem Fall ablehnen,
müssen Sie die Aufwendungen im Einzelnen nachweisen.
Tipp:
Nimmt man die Vorschri wörtlich, gilt die Begrenzung von 20 Euro pro Monat auch für einmalige
Kosten. Ein großer Teil Ihrer Ausgaben geht dadurch steuerlich verloren. Dies können Sie verhindern, in dem Sie in Jahren mit hohen Anschaffungskosten sta des pauschalen Abzugs die Telefonkosten einzeln nachweisen. Sie können auch versuchen, Ihre einmaligen Ausgaben außerhalb der
20-Euro-Grenze abzurechnen.
Beispiel:
Sie sind Außendienstmitarbeiter. Im Januar 2014 kau en Sie für 170 Euro ein neues Mobiltelefon.
Die Telefonrechnung für 2014 beträgt 270 Euro. Bei Anwendung der 20-Euro-Grenze sind im Januar
20 Euro anzusetzen. Die Ausgaben für das Telefon sind steuerlich verloren. Lässt man bei den einmaligen Ausgaben die Begrenzung außer Betracht, könnten Sie zusätzlich 20 % der Anschaffungskosten für das Telefon, also 34 Euro, ansetzen.
Die Internetkosten betrachtet die Finanzverwaltung als Teil der Telekommunika onsaufwendungen
und berücksich gt diese nicht gesondert. Die Kosten für das Internet sind aber getrennt von den
Telefonkosten zu beurteilen, wenn sie auf den Telefonrechnungen gesondert ausgewiesen sind. Dann
ist der berufliche Kostenanteil zusätzlich absetzbar, der bei erheblicher beruflicher Internetnutzung
pauschal - wie Computerkosten auch - auf 50 % geschätzt werden kann (Niedersächsisches FG vom
17.12.2009, 14 K 125/08, EFG 2010 S. 2071).
Aus Vereinfachungsgründen lässt die Finanzverwaltung zu, dass für die pauschale Ermi lung sta
der tatsächlichen Rechnungskosten über 12 Monate auch ein nur über drei Monate berechneter
monatlicher Durchschni sbetrag für das ganze Jahr angesetzt werden kann. In diesem Fall wird aus
den Rechnungsbeträgen von drei zusammenhängenden Monaten ein monatlicher Durchschni swert
gebildet. Für jeden Monat des Jahres wird dann von diesem Durchschni swert der pauschal abzugsfähige Teil ermi elt.
Tipp:
Die Durchschni swertmethode lohnt sich, wenn Sie in drei zusammenhängenden Monaten höhere
Ausgaben haben als in den anderen Monaten, z.B. von März bis Mai.
191
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Einzelnachweis
Können Sie die Kosten nicht im Rahmen des pauschalen Abzuges geltend machen oder möchten Sie
höhere Kosten geltend machen, sind die Telefonkosten einzeln nachzuweisen.
Dazu müssen Sie
1. die beruflichen Verbindungsentgelte (Gebühren für berufliche Gespräche und Aufwendungen
für berufliche Internetanschlüsse) ermi eln,
2. den beruflichen Anteil ermi eln und
3. die abziehbaren Telekommunika onskosten berechnen.
Zu 1. Ermi lung der beruflichen Verbindungsentgelte
Die Finanzbehörde verlangt bei dem Nachweis der beruflichen Gespräche detaillierte Angaben. Die
Verbindungen müssen Sie nicht für ein ganzes Jahr aufzeichnen, es reicht der Nachweis für drei zusammenhängende repräsenta ve Monate.
Art der Verbindungen
Umfang der Aufzeichnungen
Telefongespräche
- Datum und Uhrzeit des Gesprächs
- angerufene Telefonnummer
- Kosten des Gesprächs laut Einzelverbindungsnachweis
- Name des Geschä spartners
- Grund des Anrufs
Telefax
- Nummer des Faxempfängers
- Kosten lt. Einzelverbindungsnachweis
- Name des Faxempfängers
- Grund des Faxes
Internetverbindung
- Datum und Uhrzeit der Internetverbindung
- Dauer der Verbindung
- Adresse der Internetseiten
- Grund des Internetbesuchs
- Kosten der Internetverbindung
Zu 2. Ermi lung des beruflichen Anteils
Den beruflichen Anteil an Ihren gesamten Telekommunika onskosten ermi eln Sie wie folgt:
aufgezeichnete berufliche Verbindungsentgelte für Telefongespräche, Fax, Internet * 100 %
gesamte Verbindungsentgelte für Telefongespräche, Fax, Internet
Bei der Ermi lung des beruflichen Anteils werden nur die Verbindungsentgelte berücksich gt. Anschlussgebühren, Reparaturkosten bleiben deshalb außen vor.
192
Ausgaben
Den beruflichen Anteil müssen Sie jedes Jahr neu ermi eln. Eine Übernahme aus dem Vorjahr wird
nicht anerkannt.
Tipp:
Überwiegen bei Ihrem Anschluss die eingehenden beruflichen Gespräche? Dann führt der Au eilungsmaßstab nach Verbindungsentgelten zu einem nicht zutreffenden Ergebnis. Sie können dann
in diesen Fällen den beruflichen Anteil anhand der Anzahl der Gespräche oder der Gesprächsdauer
ermi eln (BFH vom 20.5.1976, VI R 221/74, BStBl II 1976 S. 507).
Zu 3. Berechnung der abziehbaren Kosten
Als Werbungskosten abziehbar ist der berufliche Anteil an Ihren gesamten Telekommunika onskosten
(Telefon, Fax, Internet).
Verwenden Sie Ihr Gerät zur Erzielung verschiedener Einkun sarten (z. B. für Einkün e aus Vermietung und Verpachtung und gleichzei g für Einkün e aus nichtselbstständiger Arbeit), müssen Sie die
abziehbaren Kosten getrennt für die einzelnen Einkun sarten ermi eln. In diesen Fällen benö gen
Sie für die einzelnen Einkun sarten getrennte Aufzeichnungen und eine getrennte Ermi lung des
beruflichen Anteils.
Erstattungen des Arbeitgebers
Ihr Arbeitgeber kann Ihnen Telekommunika onskosten steuerfrei ersta en
■ ohne Einzelnachweis, wenn Sie erfahrungsgemäß beruflich veranlasste Aufwendungen haben,
bis zu 20 % der Aufwendungen, maximal jedoch 20 Euro pro Monat, oder
■ nach vorherigem Einzelnachweis mit dem gesamten beruflichen Anteil. Der Nachweis des beruflichen Anteils muss sich dann allerdings auf mindestens drei Monate beziehen. Die Ersta ungen
müssen in diesem Fall regelmäßig erfolgen.
Tipp:
Den Nachweis der beruflichen Nutzung gegenüber Ihrem Arbeitgeber müssen Sie nicht jedes Jahr
neu erbringen, sondern nur, wenn sich die Verhältnisse geändert haben.
Steuerfreie Ersta ungen Ihres Arbeitgebers mindern Ihre abzugsfähigen Ausgaben. Steuerlich wirkt
sich deshalb nur der Restbetrag aus.
5.3.16 Umzugskosten
Voraussetzungen für den Abzug
Sofern Sie aus beruflichen Gründen umgezogen sind, können Sie die damit verbundenen Umzugskosten als Werbungskosten absetzen. Steuerlich liegt ein beruflicher Grund für einen Umzug vor, wenn
■ Sie erstmals eine berufliche Tä gkeit aufnehmen, oder
■ Sie Ihren Arbeitsplatz wechseln, z. B. durch Wechsel des Arbeitgebers oder Versetzung, oder
193
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
■ Sie Ihren Arbeitsplatz nicht wechseln, sich Ihr täglicher Arbeitsweg durch den Umzug jedoch um
insgesamt mindestens eine Stunde verkürzt, oder
■ Ihr Arbeitsplatz durch den Umzug leichter erreichbar ist, oder
■ der Umzug im Interesse des Arbeitgebers sta indet, z. B. Bezug einer Dienstwohnung, oder
■ wenn eine doppelte Haushaltsführung neu begründet oder beendet wird.
Der Bundesfinanzhof hat entschieden, dass berufliche Gründe im Ausnahmefall auch bei einer Fahrzeitverkürzung von unter einer Stunde vorliegen können, z. B. wenn Sie den Weg zwischen Wohnung
und Arbeitsstä e mehrmals am Tag zurücklegen müssen oder durch den Umzug Ihre Arbeitsstä e
leichter erreichen können (BFH vom 22.11.1991, VI R 77/89, BStBl II 1992 S. 494).
Tipp:
Auch wenn Ihr Umzug nicht beruflich bedingt ist, können Sie Kosten unter Umständen im Rahmen
einer Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen geltend machen. Einzelheiten finden
Sie im Kapitel „Steuerermäßigungen“.
Abziehbare Kosten
In welcher Höhe Sie Umzugskosten als Werbungskosten absetzen können, richtet sich bei Inlandsumzügen nach dem Bundesumzugskostengesetz bzw. bei Auslandsumzügen nach der Auslandsumzugskostenverordnung. Darin ist geregelt, was ein vergleichbarer Bundesbeamter bei einer dienstlichen
Versetzung (Abordnung) als Umzugskostenvergütung erhält.
Kosten für den Transport des Umzugsgutes
Zu den Kosten gehören insbesondere die Kosten für den Transport mit dem Möbelwagen, Arbeitslöhne für Möbelpacker, Verpackungsmaterial, Transportschaden-Versicherungen sowie den Au au von
Möbeln. Aufwendungen für die Verpflegung von Helfern und Trinkgelder werden als sons ge Umzugskosten berücksich gt (siehe weiter unten).
Führen Sie den Umzug in Eigenregie durch, können Sie für die Fahrtkosten mit dem eigenen Pkw die
tatsächlichen Kosten oder die Reisekostenpauschale ansetzen (siehe Abschni „Auswärtstä gkeit“).
Mieten Sie einen Transporter, können Sie die Mietzahlungen und das Kilometergeld geltend machen.
Auch der Lohn für Helfer und Kostenersta ungen an Bekannte für den Einsatz des Pkws werden bei
Nachweis anerkannt.
Wird Ihr Umzugsgut beschädigt, zerstört oder geht es verloren, können Sie die Reparatur- oder
Wiederbeschaffungskosten ansetzen, soweit sie nicht durch Versicherungen ersta et werden. Nicht
abzugsfähig sind Kosten der Zwischenlagerung von Möbeln.
Reisekosten am Umzugstag
Reisen am Umzugstag werden wie eine Auswärtstä gkeit abgerechnet (Näheres siehe dort). Sie
können deshalb Fahrtkosten, Verpflegungsmehraufwendungen je nach Abwesenheit von der alten
Wohnung und Übernachtungskosten ansetzen.
194
Ausgaben
Reisekosten zum Suchen oder Besichtigen einer Wohnung
Das Finanzamt berücksich gt entweder zwei Reisen für eine Person oder eine Reise für zwei Personen. Die Dauer einer Reise wird dabei für maximal zwei Reise- und zwei Aufenthaltstage anerkannt.
Fahrtkosten, Verpflegungsmehraufwendungen, Übernachtungen und sons ge Kosten werden wie bei
Auswärtstä gkeit abgerechnet.
Doppelte Mietzahlungen
Leider o Realität: Sie haben bereits eine neue Wohnung gemietet, müssen aber für die alte Wohnung
ebenfalls noch Miete zahlen. Solche doppelten Mietzahlungen gehören ebenfalls zu den absetzbaren
Werbungskosten. Sie können Mietzahlungen für die bisherige Wohnung ab dem Auszugstag bis zum
Ablauf der Kündigungsfrist und für die neue Wohnung bis zum Einzugstag von Ihnen und ggf. Ihrer
Familie ansetzen (BFH vom 13.7.2011, VI R 2/11, BStBl II 2012 S. 104).
Zu den abzugsfähigen Kosten zählen auch Mietentschädigungen für die vorzei ge Entlassung aus
einem langfris gen Mietvertrag. Eine fik ve Mietentschädigung (entgangene Miete) für das nach dem
Auszug längere Zeit nicht vermietbare Eigenheim ist jedoch nicht absetzbar (BFH vom 25.4.2012, VI R
25/10, BFH/NV 2012 S. 1531).
Kosten der Wohnungsvermittlung
Maklerkosten für die Suche einer Mietwohnung sind Werbungskosten. Kosten für Inserate gehören zu
den sons gen Umzugsauslagen (siehe weiter unten).
Schalten Sie allerdings einen Makler für den Erwerb eines Eigenheims oder einer Eigentumswohnung
ein, können Sie die Ausgaben nicht geltend machen. Diese zählen nämlich zu den Anschaffungskosten
der Immobilie.
Kosten für Kochherde und Öfen
Abziehen können Sie Auslagen für einen Kochherd bis zu 230,08 Euro, wenn seine Beschaffung beim
Bezug der neuen Wohnung notwendig ist. Notwendig ist die Beschaffung immer dann, wenn die alte
Wohnung mit einem Kochherd vom Vermieter ausgesta et war, in der neuen Wohnung jedoch kein
Kochherd vorhanden ist oder aufgrund der Umstellung von Gas oder Kohle auf Strom das bisherige
Gerät nicht verwendet werden kann.
Sofern die neue Wohnung eine Mietwohnung ist, werden unter den gleichen Voraussetzungen auch
die Auslagen für Öfen bis zu einem Betrag von 163,61 Euro für jedes Zimmer anerkannt.
Nachhilfe für die Kinder
Als umzugsbedingte Werbungskosten können die Kosten für Schulbücher oder Umschulungsgebühren,
die durch den Schulwechsel der Kinder verursacht sind, abgesetzt werden. Abziehbar sind auch
Aufwendungen für den zusätzlichen, durch den Umzug bedingten Nachhilfeunterricht für die Kinder,
allerdings nur bis zu einem bes mmten Höchstbetrag.
Den abziehbaren Höchstbetrag können Sie aus folgender Tabelle entnehmen:
195
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Beendigung des
Umzugs ab dem
volle Ersta ung der
Kosten bis zu
darüber hinausgehender Teil zu 75 %,
maximal bis zu
Höchstbetrag somit
1.8.2013
876 Euro
876 Euro
1.752 Euro
1.3.2014
901 Euro
901 Euro
1.802 Euro
1.3.2015
920,50 Euro
920,50 Euro
1.841 Euro
Beispiel:
Familie Müller ist am 10.1.2014 von Stu gart nach Freiburg umgezogen. Für Sohn Franz entstanden
2014 zusätzliche Unterrichtskosten in Höhe von 2.000 Euro. Abzugsfähig sind zunächst einmal voll
876 Euro. Von dem noch nicht berücksich gten Betrag in Höhe von 1.124 Euro (2.000 Euro minus
876 Euro) sind weitere 843 Euro absetzbar (75 % von 1.124 Euro). Insgesamt kann Familie Müller in
der Einkommensteuererklärung 2014 Unterrichtskosten von 1.719 Euro geltend machen.
Bei den Höchstbeträgen handelt es sich nicht um Pauschbeträge. Die angefallenen Kosten sind durch
eine Schulbescheinigung nachzuweisen.
Sonstige Umzugskosten
Neben den „klassischen“ Kosten (Spediteur, Makler, Fahrtkosten usw.) fallen durch einen Umzug auch
sons ge Ausgaben in o erheblicher Höhe an. Zu den sons gen Umzugskosten zählen z. B. Trinkgelder
und Verpflegung für Möbelpacker, Kosten für die Übernahme des Telefonanschlusses, Ihre behördliche Ummeldung und die Ihres Autos, Inseratskosten, Anschlusskosten für Herde und Öfen usw.
Auch diese Kosten können Sie steuerlich geltend machen, und zwar wie folgt:
■ Ohne Einzelnachweis können Sie eine Umzugskostenpauschale ansetzen. Dies gilt jedoch nicht,
wenn Sie Ihre alte Wohnung beibehalten, z. B. im Rahmen der doppelten Haushaltsführung.
■ Sollten Ihre sons gen Umzugsauslagen jedoch höher sein als die Pauschale, können Sie sich
auch die Mühe machen, Ihre Aufwendungen im Einzelnen zu ermi eln und gegen Nachweis als
Werbungskosten geltend zu machen.
Die Umzugskostenpauschalen betragen für Inlandsumzüge:
Person
bei Beendigung
des Umzugs ab
dem 1.8.2013
bei Beendigung
des Umzugs ab
dem 1.3.2014
bei Beendigung
des Umzugs ab
dem 1.3.2015
bei Ledigen
695 Euro
715 Euro
730 Euro
bei Verheirateten, Verwitweten, Geschiedenen
1.390 Euro
1.429 Euro
1.460 Euro
bei Ledigen, die auch in der neuen Wohnung
Verwandten bis zum 4. Grad, Verschwägerten bis
zum 2. Grad, Pflegekindern oder Pflegeeltern aus
gesetzlicher oder si licher Verpflichtung nicht
nur vorübergehend Unterkun oder Unterhalt
gewähren.
1.390 Euro
1.429 Euro
1.460 Euro
196
Ausgaben
Person
bei Beendigung
des Umzugs ab
dem 1.8.2013
bei Beendigung
des Umzugs ab
dem 1.3.2014
bei Beendigung
des Umzugs ab
dem 1.3.2015
bei Ledigen, die in der neuen Wohnung eine andere
Person aufgenommen haben, deren Hilfe sie aus
beruflichen oder gesundheitlichen Gründen nicht
nur vorübergehend bedürfen.
1.390 Euro
1.429 Euro
1.460 Euro
für jede weitere Person
306 Euro
315 Euro
322 Euro
Ist innerhalb von 5 Jahren ein beruflich bedingter Umzug vorausgegangen, so erhöhen sich die obigen
Pauschalen um 50 %. Sind Sie nicht aus einer „Wohnung“ aus- und in eine „Wohnung“ eingezogen,
verringert sich die Umzugskostenpauschale auf 20 % bei Ledigen bzw. 30 % bei Verheirateten (z.B.
wenn ein Kind nach seinem Berufsabschluss aus seinem Zimmer im elterlichen Haushalt auszieht und
an seinen Arbeitsort zieht).
Für Umzüge ins Ausland gelten andere Pauschalen, ebenso für Rückumzüge aus dem Ausland ins
Inland.
5.3.17 Unfallkosten
Unfall auf beruflicher Fahrt
Sie können Kosten, die Ihnen durch einen berufsbedingten Autounfall an Ihrem Wagen entstanden
sind, als Werbungskosten absetzen, soweit diese nicht von dri er Seite (z. B. Arbeitgeber oder Versicherung) steuerfrei ersta et werden. Der Unfall muss sich auf einer beruflichen Fahrt ereignet haben.
Berufliche Fahrten sind insbesondere
■ Fahrten zwischen Wohnung und erster Tä gkeitsstä e,
■ Fahrten zum Kauf von Arbeitsmi eln,
■ Fahrten im Rahmen der doppelten Haushaltsführung,
■ Fahrten im Rahmen einer Auswärtstä gkeit (Dienstreise, Einsatzwechseltä gkeit oder
Fahrtä gkeit),
■ Fahrten von und zu beruflichen Fortbildungsveranstaltungen,
■ Fahrten im Rahmen eines beruflich veranlassten Umzugs,
■ Fahrten zu Vorstellungsgesprächen,
■ Umwegfahrten, wenn der Umweg beruflich veranlasst ist (z. B. zur Abholung von Mitgliedern
einer Fahrgemeinscha aus verkehrstechnischen Gründen, Betanken des Fahrzeuges),
■ in Ausnahmefällen auch Abholfahrten, z. B. bei der Abholung von einer Fortbildungsveranstaltung oder wenn Sie und Ihr Ehega e für denselben Arbeitgeber oder in naheliegenden Arbeitsstä en tä g sind und Ihr Ehega e Sie von der Arbeit aufgrund von Überstunden abholt.
197
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Verschulden
Unfallkosten können auch anerkannt werden, wenn der Unfall vom Steuerpflich gen verschuldet
wurde. Ausschlaggebend ist, dass der Unfallverursacher entsprechend seiner beruflichen Zielsetzung
gehandelt hat.
Beispiel:
Um ein Vorstellungsgespräch rechtzei g wahrnehmen zu können, missachtet der Steuerpflich ge
die Vorfahrt, verursacht einen Unfall und begeht Fahrerflucht. Die Kosten sind abzugsfähig, da
im Vordergrund die termingetreue Teilnahme an dem Bewerbungsgespräch stand. Das stra are
Verhalten ist für den Werbungskostenabzug unschädlich.
Ist Alkoholgenuss ausschlaggebend für den Unfall, werden die Unfallkosten wegen der fehlenden
beruflichen Zielsetzung nicht anerkannt.
Abziehbare Kosten
Zu den abzugsfähigen Aufwendungen gehören
■ Reparaturkosten an Ihrem eigenen oder geliehenen Fahrzeug,
■ Absetzungen für außergewöhnliche Abnutzung, wenn sich die Reparatur nicht mehr lohnt oder
die Reparatur nicht im Unfalljahr durchgeführt wird,
■ Schadenersatzzahlungen an den Unfallgegner und an den Eigentümer des von Ihnen geliehenen
Fahrzeuges,
■ Ausgaben für die Schadensbesei gung an eigenen Sachen, soweit diese Gegenstände nicht
aus privatem Anlass mitgeführt wurden; abzugsfähig sind insbesondere Reparaturkosten von
Arbeitsmi eln; nicht abzugsfähig ist die Schadensbesei gung an Fotoapparaten und Skiausrüstungen,
■ Selbstbeteiligung bei Vollkasko- und Teilkaskoversicherungen,
■ Ausgaben für Sachverständige, Anwälte, Gerichtskosten,
■ Zinsen für einen Kredit zur Finanzierung der Unfallkosten,
■ Kosten für einen Mietwagen,
■ Abschleppkosten,
■ Unfallnebenkosten (Ausgaben für Taxifahrten, Fahrten zur Werksta , zum Rechtsanwalt oder
zum Gericht, Telefonkosten, Schri verkehr, Feuerwehr).
Als Nachweis für Ihre Reparaturkosten fügen Sie bi e die Rechnung der Autowerksta bei. Sofern Sie
den Schaden selbst beheben, können Sie nur die Kosten für Material, Ersatzteile, Fahrten zum Einkauf
sowie den Lohn für Ihre Helfer absetzen, Ihre eigene Arbeitsleistung dagegen nicht.
Tipp:
Als Nachweis des Unfallzeitpunktes und -herganges bieten sich die Vorlage des Unfallberichts der
Polizei oder entsprechende Zeugenaussagen beim Finanzamt an.
Den in den Folgejahren höheren Versicherungsbeitrag (weniger Schadensfreiheitsraba ) können Sie
nicht absetzen.
198
Ausgaben
Abschreibungen aufgrund von Unfällen
In vielen Fällen lohnt sich die Reparatur nicht mehr. Dann können Sie durch eine Absetzung für außergewöhnliche Abnutzung (AfaA) den Wertverlust als Werbungskosten ansetzen. Diese Abschreibung
müssen Sie im Unfalljahr vornehmen, und zwar in Höhe des Restbuchwerts.
Dasselbe gilt, wenn Sie die Reparatur nicht im Unfalljahr, sondern erst später ausführen lassen wollen.
Sollten die späteren Reparaturkosten höher sein als die im Unfalljahr vorgenommene Abschreibung,
können Sie den übersteigenden Betrag im Jahr der Zahlung als Reparaturkosten ansetzen; sind die
Reparaturkosten geringer als die Abschreibung, brauchen Sie nichts unternehmen.
Reparaturkosten und eine technische AfaA an Ihrem Fahrzeug können Sie nur dann gleichzei g
absetzen, wenn die Reparatur den Schaden nur teilweise behebt und eine auf technischen Mängeln
beruhende erhebliche Wertminderung fortbesteht. Eine technische AfaA kommt neben dem Abzug
der Reparaturaufwendungen jedoch nicht in Betracht, wenn die Reparatur technisch einwandfrei
ausgeführt wurde, keine Substanzeinbuße mehr besteht und nur noch ein merkan ler Minderwert
verbleibt.
Der Nachteil, dass es sich bei dem eigenen Fahrzeug kün ig um ein „Unfallfahrzeug“ handelt, der auf
dem Gebrauchtwagenmarkt im Allgemeinen geringer bewertet wird als ein unfallfreies Fahrzeug (sogenannter merkan ler Minderwert), wirkt sich auf den Ansatz der Werbungskosten leider nicht aus.
Der AfaA-Betrag wird als Differenz zwischen dem steuerlichen Buchwert vor dem Unfall und dem Zeitwert nach dem Unfall berechnet (Restbuchwert). Der steuerliche Buchwert vor dem Unfall ermi elt
sich durch Kürzung der Anschaffungskosten des Pkw um die normale Abschreibung bis zum Unfallzeitpunkt. Nach Meinung der Finanzverwaltung beträgt die Nutzungsdauer eines nach dem 31.12.2000
angescha en Pkw generell sechs Jahre, für ältere Fahrzeuge fünf Jahre.
Wich g:
Die Abschreibungsdauer von sechs bzw. fünf Jahren gilt nur für Neufahrzeuge. Bei einem Gebrauchtwagen können Sie von der kürzeren Restnutzungsdauer ausgehen.
Bei einer geringen Benutzung des Fahrzeugs – der BFH geht von einer jährlichen Fahrleistung von
nicht mehr als 15.000 km aus – kann für die Abschreibungsberechnung auch eine Nutzungsdauer
von acht Jahren angesetzt werden.
Ist bei unterlassener Reparatur das beschädigte Fahrzeug wegen Ablaufs der Nutzungsdauer bereits
abgeschrieben, kann keine Absetzung für außergewöhnliche Abnutzung mehr angesetzt werden. Auch
der Unterschiedsbetrag zwischen den Zeitwerten des Fahrzeugs vor und nach dem Unfall darf dann
nicht als Werbungskosten abgezogen werden (BFH vom 21.8.2012, VIII R 33/09, BStBl II 2013 S. 171).
Wurden die Fahrtkosten bisher mit den tatsächlichen Kosten angesetzt (z. B. bei Dienstreisen oder bei
Behinderten), ergibt sich der steuerliche Buchwert vor dem Unfall aus den bisherigen Berechnungen
der tatsächlichen Kosten. Haben Sie hingegen Ihre Fahrtkosten lediglich mit der Reisekosten- oder Entfernungspauschale steuerlich geltend gemacht, ist für jedes Jahr der Inanspruchnahme der Pauschalen
eine fik ve Abschreibung zu ermi eln.
199
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Ersatzleistungen
Ersatzleistungen, zum Beispiel von Versicherungen, dem Arbeitgeber oder dem Unfallgegner, mindern
die abzugsfähigen Kosten.
Ersta ungen des Arbeitgebers sind steuerfrei, wenn sich der Unfall auf Fahrten ereignet, die wie eine
Auswärtstä gkeit abgerechnet werden können. Dazu gehören dienstliche Fahrten, Fahrten im Rahmen
der doppelten Haushaltsführung, Fahrten im Rahmen einer Einsatzwechseltä gkeit und berufliche
Umzugsfahrten.
Ereignet sich der Unfall auf der Fahrt zwischen Wohnung und Arbeitsstä e, sind die Ersta ungen des
Arbeitgebers steuerpflich g. Sie können jedoch mit 15 % pauschal versteuert werden. Ereignet sich
der Unfall auf anderen privaten Fahrten, ist die Ersta ung des Arbeitgebers voll als Arbeitslohn zu
versteuern.
5.3.18 Sons ge Werbungskosten
Sons ge als Werbungskosten abzugsfähige Aufwendungen können Sie aus der folgenden Aufstellung
entnehmen.
Art der Ausgabe
Umfang der steuerlichen Berücksich gung
Ausgleichszahlungen
abzugsfähig zur Vermeidung einer Kürzung der beamtenrechtlichen Versorgungsbezüge im
Rahmen des Versorgungsausgleichs; nicht abzugsfähig zur Vermeidung einer Kürzung der
betrieblichen Altersversorgung
Bewerbungskosten
abzugsfähig sind z. B. Fahrtkosten, Verpflegungsmehraufwendungen,
Übernachtungskosten
Brille
abzugsfähig, wenn Ihre Sehschwäche eine typische Berufskrankheit ist. Es reicht nicht aus,
dass Sie die Brille ausschließlich am Arbeitsplatz tragen, z.B. während Ihrer Tä gkeit am
Bildschirm. Aufwendungen für Brillen, die eine Schutzfunk on gegenüber den speziellen
Gefahren einer Berufstä gkeit erfüllen, sind als Werbungskosten anzuerkennen.
Bürgscha
Werden Arbeitnehmer zur Kasse gebeten, weil sie für ihren Arbeitgeber eine Bürgscha
übernommen haben, mit der sie ihren Job re en wollten, zählen diese Ausgaben zu den
Werbungskosten.
Bußgelder
nicht abzugsfähig
Darlehen
Sofern Arbeitnehmer um ihren Job zu re en, ihrem Arbeitgeber ein Darlehen gewähren,
der Arbeitgeber aber doch Pleite geht und das Darlehen nicht zurückzahlt, zählt der
Verlust des Darlehens für den Arbeitnehmer zu den Werbungskosten.
Diebstahl
Ein Verlust durch Diebstahl können Sie nur als Werbungskosten absetzen, wenn Ihnen
Arbeitsmi el oder Privatgegenstände gestohlen wurden, die Sie beruflich genutzt haben
(z.B. den eigenen Pkw auf der Dienstreise). Wird Ihnen Geld oder Schmuck gestohlen,
berührt dies Ihre Privatsphäre. Deshalb ist ein Werbungskostenabzug nicht möglich.
Exkursionen
Lehrer können die als Exkursion bezeichneten Studienfahrten mit Schülern insbesondere
der gymnasialen Oberstufe steuerlich wie Klassenfahrten und damit wie eine Dienstreise
als Werbungskosten absetzen. Dies gilt auch für Exkursionen zur Vorbereitung von
Klassenfahrten oder Studienfahrten.
Geldstrafe
nicht abzugsfähig
200
Ausgaben
Art der Ausgabe
Umfang der steuerlichen Berücksich gung
Geschenke
Sachgeschenke an Geschä sfreunde können Sie nur absetzen, wenn sie aus beruflichen
Gründen erfolgen. Maximal erkennt das Finanzamt einen Geschenkwert von 40 Euro
pro Person und Jahr an. War das Geschenk teurer, können Sie es überhaupt nicht mehr
absetzen. Geschenke an Mitarbeiter können Sie nur absetzen, wenn Sie erfolgsabhängig
bezahlt werden und das Geschenk der Steigerung dieser leistungsabhängigen Bezüge
dient. In diesem Fall erkennt das Finanzamt Ihre Ausgaben in unbeschränkter Höhe an.
GEZ-Gebühren
(Rundfunkgebühren)
sind absetzbar, wenn sie für ausschließlich beruflich genutzte Wirtscha sgüter anfallen
(Mul -Media-Computer, Autoradio).
Kontoführungsgebühren
Sie können die Gebühren für Ihr Girokonto insoweit als Werbungskosten absetzen,
als sie auf die Gutschri der Gehaltsüberweisung oder die Abbuchung beruflich
veranlasster Ausgaben en allen (z. B. Überweisung fälliger Beträge für Fachliteratur oder
Arbeitsmi el). Ohne einen speziellen Nachweis erkennt das Finanzamt bei Einkün en aus
nichtselbstständiger Tä gkeit von Ihren Kontoführungsgebühren in der Regel 16 Euro als
Werbungskosten an.
Krankheitskosten
Krankheitskosten zählen dann zu den Werbungskosten, wenn mit ihnen eine typische
Berufskrankheit geheilt oder gelindert werden soll oder der Zusammenhang zwischen der
Erkrankung und der beruflichen Tä gkeit eindeu g feststeht.
Prozesskosten
Als Werbungskosten absetzbar sind die Kosten für Prozesse, in denen es um den Erhalt
oder Erwerb von Arbeitslohn aus nichtselbstständiger Tä gkeit geht (i.d.R. vor dem
Arbeitsgericht, z. B. wegen einer Kündigung), und für Zivilprozesse, in denen es um die
Höhe der aus dem erstgenannten Prozess entstandenen Anwaltskosten geht. Zu den
Prozesskosten gehören dann Gerichtsgebühren, Anwaltshonorare, Fahrtkosten etc.
Reisepass
Gebühr für Ausstellung wegen Dienstreisen ins Ausland absetzbar.
Schadenersatz
Sofern Sie durch die Tä gkeit in Ihrem Beruf schadenersatzpflich g werden, können Sie die
fälligen Zahlungen als Werbungskosten absetzen. Das gilt aber nicht, wenn Sie die Zahlung
wegen Unterschlagung, vorsätzlicher Beschädigung oder Betrug leisten müssen.
Schuldzinsen
Schuldzinsen und sons ge Kreditkosten können Sie als Werbungskosten absetzen, wenn
der Kredit im Zusammenhang mit Ihren Einnahmen als Arbeitnehmer steht. Das ist z. B.
dann der Fall, wenn Sie sich einen teuren Computer auf Kredit gekau haben, weil Sie ihn
unbedingt beruflich brauchten.
Strafverteidigungskosten
Die Ausgaben für einen Strafverteidiger sind dann Werbungskosten, wenn der
strafrechtliche Schuldvorwurf im Zusammenhang mit Ihrer beruflichen Tä gkeit
entstanden ist.
Versicherungsbeiträge
Beiträge zu Versicherungen zählen in der Regel zu den Vorsorgeaufwendungen im
Rahmen der Sonderausgaben. Ausnahmsweise können Sie diese aber auch in vollem
Umfang als Werbungskosten absetzen, wenn die Versicherung ganz überwiegend oder
ausschließlich berufliche Risiken abdeckt (z.B. Dienstregress-Ha pflichtversicherung). Bei
Versicherungen, die sowohl private als auch berufliche Risiken abdecken (zum Beispiel
kombinierte Berufs- und Privatunfallversicherung), können Sie die Beiträge per Schätzung
au eilen. Ohne Nachweis sind bei einer kombinierten Unfallversicherung die Beiträge zur
Häl e als Werbungskosten und zur Häl e als Sonderausgaben absetzbar (BMF-Schreiben
vom 28.10.2009, BStBl I 2009 S. 1275 Rz. 1.3).
Verwarnungsgelder
nicht abzugsfähig
201
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
5.3.19 Ermi lung der tatsächlichen Fahrzeugkosten
Überblick
Für bes mmte berufliche Fahrten können Sie sta der Reisekostenpauschale auch Ihre tatsächlichen
Fahrzeugkosten ansetzen, wenn diese höher als die Pauschale sind. Dies tri zu bei
■ Auswärtstä gkeiten (Dienstreisen, wechselnde Einsatzstellen),
■ beruflich veranlassten Umzügen,
■ Fahrten zu beruflichen Fortbildungsveranstaltungen,
■ der ersten und letzten Fahrt im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung,
■ Fahrten wegen einer Bewerbung,
■ Fahrten zwischen Wohnung und erster Tä gkeitsstä e, sofern eine Körperbehinderung vorliegt.
Tipp:
Der Ansatz der Kosten kann sich insbesondere bei teuren Autos lohnen.
Ermittlung des Kilometerkostensatzes
Um Ihre tatsächlichen Fahrtkosten zu ermi eln, müssen Sie zunächst Ihre Fahrzeugkosten pro Kilometer berechnen, also Ihren „Kilometerkostensatz“. Hierzu gehen Sie wie folgt vor:
1. Sie ermi eln zunächst die Gesamtkosten Ihres Pkws.
2. Anschließend ermi eln Sie die Fahrleistung im Jahr.
3. Daraus errechnen Sie Ihren tatsächlichen Kilometerkostensatz.
Zu den Gesamtkosten gehören insbesondere die Abschreibung, Leasingkosten, Aufwendungen für
Benzin und Kfz-Versicherungen, für die Fahrzeugpflege, Wartungen, Inspek onen und Reparaturen, für
die Kfz-Steuer und Versicherungen, für den TÜV, aber auch gezahlte Mieten für Stellplätze, Garagen
und Finanzierungskosten.
Behinderte, die für die Fahrten von der Wohnung zur regelmäßigen Arbeitsstä e anstelle der En ernungspauschale ihre tatsächlichen Kfz-Kosten ansetzen dürfen, müssen die Abschreibung um erhaltene Zuschüsse nach der Kra fahrzeughilfe-Verordnung kürzen (BFH vom 14.6.2012, VI R 89/10,
BStBl II 2012 S. 835).
Seit 2011 gehen aufgrund einer Änderung der Lohnsteuerrichtlinien Unfallkosten, egal ob auf einer
beruflichen oder privaten Fahrt entstanden, nicht mehr in die Gesamtkosten des Fahrzeugs ein. Damit
ist es nicht mehr möglich, das Finanzamt an privaten Unfallkosten zu beteiligen, indem man berufliche
Fahrten mit dem tatsächlichen Kilometer-Kostensatz sta mit der Reisekostenpauschale abrechnet.
Nicht zu berücksich gen sind auch Verwarnungsgelder, Park- und Mautgebühren, Ausgaben für KfzInsassen- und Unfallversicherungen sowie Aufwendungen für ein Autotelefon.
202
Ausgaben
Die Gesam ahrleistung ergibt sich aus der Differenz zwischen dem Tachostand am Ende des Jahres
und dem Tachostand am Anfang des Jahres. Der Kilometerkostensatz ergibt sich aus dem Quo enten
aus den Gesamtkosten und der Gesam ahrleistung.
Beispiel:
Herr Zimmer ermi elt als Gesamtkosten für seinen Pkw 5.000 Euro. Seine insgesamt im Jahr gefahrenen Kilometer belaufen sich auf 10.000 km. Sein Kilometerkostensatz beträgt damit 0,50 Euro/
km (5.000 Euro / 10.000 km).
Das Ganze macht etwas Mühe. Sie müssen nämlich dem Finanzamt grundsätzlich alle Kosten durch
Belege nachweisen.
Tipp:
Aus Vereinfachungsgründen lässt das Finanzamt jedoch zu, dass Sie den Kilometerkostensatz einmalig für 12 Monate berechnen. Solange sich die Verhältnisse nicht wesentlich ändern, können Sie
den Kilometersatz auch für die folgenden Jahre anwenden.
Verhältnisänderungen liegen beispielsweise vor, wenn sich die Gesam ahrleistung wesentlich ändert
oder bisher angesetzte Abschreibungen nach Ablauf der Abschreibungsdauer wegfallen.
Der ADAC ermi elt in jedem Jahr die Kilometerkosten aller gängigen Autotypen. Bevor Sie sich zum
Nachweis der tatsächlichen Kosten entscheiden, sollten Sie dort die durchschni lichen Kilometerkosten für Ihren Fahrzeugtyp erfragen. Liegen diese über der Reisekostenpauschale, fahren auch Sie aller
Voraussicht nach mit dem Einzelnachweis besser.
Nachweis der beruflichen Fahrten
Nachdem Sie Ihren Kilometerkostensatz berechnet haben, müssen Sie Ihre beruflich gefahrenen Kilometer kennen. Sie haben hier zwei Möglichkeiten:
■ Sie können die über den Kilometersatz abzurechnenden beruflichen Fahrten einzeln mit der
Angabe des Datums und der Reisedauer, dem Reiseweg, dem Anlass und der Art der beruflichen
Tä gkeit sowie den Kilometerständen zu Beginn und Ende der Reise aufzeichnen, oder
■ Sie führen ein Fahrtenbuch.
Ermittlung der abziehbaren tatsächlichen Fahrtkosten
Ihre tatsächlichen beruflichen Fahrtkosten ermi eln Sie mi els Ihres individuellen Kilometerkostensatzes wie folgt:
berufliche Fahrtkosten = beruflich gefahrene Kilometer * Kilometerkostensatz
Beispiel:
Herr Zimmer aus dem obigen Beispiel fährt berufsbedingt 6.000 km im Jahr. Er errechnet seine
absetzbaren Fahrtkosten wie folgt: 6.000 km berufliche Fahrten * Kilometersatz von 0,50 Euro/km
= 3.000 Euro absetzbare Fahrtkosten
203
Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
204
Ablauf des Besteuerungsverfahrens
6. EINKÜNFTE AUS KAPITALVERMÖGEN
6.1 Ablauf des Besteuerungsverfahrens
Konstanter Steuersatz....................................................................................................................205
Der Kapitalertragsteuerabzug ........................................................................................................206
Sparer-Pauschbetrag .....................................................................................................................208
Abzugsverbot für Werbungskosten ................................................................................................208
Die Anlage KAP ..............................................................................................................................208
Antrag auf Güns gerprüfung ........................................................................................................210
Antrag auf Überprüfung des Steuereinbehalts ..............................................................................211
Freistellungsau rag .......................................................................................................................212
Nichtveranlagungsbescheinigung...................................................................................................213
6.1.1 Konstanter Steuersatz
Erträge aus Kapitalanlagen, die im Privatvermögen gehalten werden, werden seit 2009 mit einem
festen Steuersatz von 25 % besteuert. Das ist die sog. Abgeltungsteuer. Die Abgeltungsteuer verringert sich bei einer Kirchensteuerpflicht, da die Kirchensteuer auf die Abgeltungsteuer nicht im
Rahmen der Steuererklärung als Sonderausgaben absetzbar ist, und bei anrechenbaren ausländischen
Steuern.
Die Berechnungsformel für die Abgeltungsteuer lautet wie folgt (§ 32d Abs. 1 Satz 4 EStG):
a = (e ./. 4 x q) / (4 + k)
a = Abgeltungsteuer, e = Einkün e aus Kapitalvermögen (Kapitalerträge minus Sparer-Pauschbetrag),
q = anrechenbare ausländische Quellensteuer, k = Kirchensteuersatz, ./. = Minuszeichen,
x = Mul plika onszeichen, / = Divisionszeichen
Hinzu kommt noch der Solidaritätszuschlag von 5,5 % auf die Abgeltungsteuer. Eine Nullzone bzw.
einen Übergangsbereich für einen Null-Zuschlag bzw. geminderten Zuschlag gibt es hier nicht.
Beispiel:
Frau Hartmann hat bei ihrer Sparkasse 1.000 Euro Zinsen aufs Sparbuch erhalten. Ist ihr SparerPauschbetrag bereits mit anderen Kapitalerträgen ausgeschöp , werden 25 % Abgeltungsteuer,
5,5 % Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer von annahmegemäß 9 % fällig. Die Abgeltungsteuer
beträgt gemäß der Formel 1.000 Euro / (4 + 0,09) = 244,50 Euro. Hinzu kommt noch der Solidaritätszuschlag von 13,44 Euro (244,50 Euro x 0,055) und die Kirchensteuer von 22 Euro (244,50 Euro
x 0,09). Ne o übrig bleiben 720,06 Euro.
205
Einkünfte aus Kapitalvermögen
Die Kapitalerträge bleiben bei der Einkün eermi lung im Steuerbescheid grundsätzlich außer
Betracht, ausgenommen bei der Güns gerprüfung. Seit 2012 werden die Kapitalerträge auch nicht
mehr bei der Ermi lung der zumutbaren Belastung für außergewöhnliche Belastungen sowie bei der
Berechnung des Spendenhöchstbetrages berücksich gt. Führt die Anwendung des Abgeltungsteuersatzes jedoch zu ungüns geren Ergebnissen als bei Besteuerung gemäß Grund- bzw. Spli ngtarif, ist
wie bisher der progressive Steuertarif anzuwenden. Dazu muss der Steuerpflich ge in der Anlage KAP
einen Antrag auf Güns gerprüfung stellen (siehe Abschni „Antrag auf Güns gerprüfung“).
6.1.2 Der Kapitalertragsteuerabzug
Wer die Abgeltungsteuer einbehält
Von den Kapitalerträgen behält die auszahlende Stelle (z.B. Bank, Fondsgesellscha , Versicherungsgesellscha ) bzw. der Schuldner der Kapitalerträge (z.B. Ak engesellscha , GmbH) grundsätzlich 25 %
Abgeltungsteuer ein (seit 2012 erfolgt der Abgeltungsteuerabzug auf Dividenden nicht mehr durch die
AGs, sondern durch die inländischen Depotbanken). Diesen Steuerabzug an der Quelle bezeichnet das
Gesetz als Abzug von Kapitalertragsteuer.
Die Abgeltungsteuer wird also bereits bei Auszahlung von Zinsen, Dividenden und Kursgewinnen in
Form der gleich hohen Kapitalertragsteuer einbehalten. Die auszahlende Stelle bzw. der Schuldner
errechnen die Höhe der abzuführenden Kapitalertragsteuer anhand der gesetzlichen Berechnungsformel (siehe oben).
Der Kapitalertragsteuerabzug ist bei im Privatvermögen gehaltenen Kapitalanlagen seit dem Jahr
2009 in der Regel steuerabgeltend (Abgeltungsteuer), sodass die Kapitalerträge nicht mehr in der
Einkommensteuererklärung anzugeben sind. Dies gilt allerdings nicht, wenn die Kapitalerträge dem
progressiven Steuertarif unterliegen (z.B. Auszahlung aus einer steuerbegüns gten Kapitallebensversicherung). Dann ist die Kapitalertragsteuer nur eine Steuervorauszahlung auf die Einkommensteuer.
Wich g:
Befindet sich der Schuldner (z.B. AG) bzw. die ausländische Zahlstelle (z.B. Bank) im Ausland, wird
keine Kapitalertragsteuer einbehalten. In diesem Fall sind die steuerpflich gen Kapitalerträge
unbedingt in der Steuererklärung anzugeben.
Der Kapitalertragsteuerabzug unterbleibt auch, wenn dem Kredi ns tut bis zur Auszahlung der Erträge
eine Nichtveranlagungsbescheinigung (NV-Bescheinigung) vorgelegt oder ein Freistellungsau rag
erteilt wird.
Kirchensteuer
Wird mit dem Steuerabzug auch die Kirchensteuer einbehalten (Kirchenkapitalertragsteuer), ermäßigt
sich der Abgeltungsteuersatz um ein Viertel der auf die Kapitalerträge en allenden Kirchensteuern.
Diese Kirchensteuer-Ermäßigung ist in der Berechnungsformel für die Abgeltungsteuer (siehe vorheriger Abschni ) bereits eingebaut.
Einzelheiten zum Abzug der Kirchenkapitalertragsteuer finden Sie im Kapitel „Einkommensteuererklärung“ im Abschni „Wann ist Kirchensteuer auf Kapitalerträge festzusetzen?“.
206
Ablauf des Besteuerungsverfahrens
Kirchensteuerpflicht
Steuerabzug
Solidaritätszuschlag
Kirchensteuer
Gesamtbelastung
ohne Kirchensteuereinbehalt
25 %
5,5 %
-
26,375 %
bei einem Kirchensteuersatz von 8 %
24,509 %
5,5 %
8%
27,819 %
bei einem Kirchensteuersatz von 9 %
24,45 %
5,5 %
9%
27,995 %
Die Abgeltungsteuer beträgt somit bei einem Kirchensteuersatz von 9 % sta 25 % nur 24,45 %. Zuzüglich Solidaritätszuschlag werden damit rund 28 % Steuern von den Kapitalerträgen einbehalten.
Ausländische Quellensteuer
Dem Abgeltungsteuerabzug unterliegen die vollen Kapitalerträge nach Abzug der anrechenbaren
ausländischen Quellensteuern. Die Quellensteuer muss die Bank bereits beim Einbehalt der Kapitalertragsteuer von dieser abziehen. Das ist ebenfalls wie die Kirchensteuerermäßigung bereits in der
Berechnungsformel mit eingebaut über das Kürzel „q“ im Zähler.
Bemessungsgrundlage
Die Kapitalertragsteuer (Abgeltungsteuer) bemisst sich nach den Bru oerträgen ohne jede Kürzung
(Bru ozinsen, Bru odividenden). Bei Veräußerungen wird die Differenz zwischen Veräußerungserlös
(Verkaufspreis bzw. Rücknahmeerlös) und Transak onskosten (Maklercourtage usw.) sowie Anschaffungskosten (Kaufpreis inkl. Nebenkosten wie Maklercourtage usw.) besteuert.
Sind der Bank bei Wertpapierveräußerungen die Anschaffungskosten nicht bekannt, muss eine Ersatzbemessungsgrundlage herangezogen werden. Diese beträgt 30 % des Veräußerungserlöses und führt
damit in der Regel zu einem überhöhten Einbehalt von Kapitalertragsteuer.
Tipp:
Im Rahmen der Einkommensteuererklärung (Ausübung des Wahlrechts: „Überprüfung des
Steuereinbehalts für bes mmte Kapitalerträge“) können Sie die tatsächlichen Anschaffungskosten
nachweisen. Die Abgeltungsteuer wird dann neu berechnet und entsprechend korrigiert.
Verlustverrechnung
Verluste im Rahmen von Kapitalerträgen werden bereits beim Steuerabzug verrechnet, soweit die
Banken sie kennen. Wegen bes mmter Abzugsbeschränkungen bilden die Banken hierbei verschiedene Verlustverrechnungstöpfe, da Verluste aus Ak en und solche aus anderen Wertpapieren
getrennt voneinander verrechnet werden müssen.
Einzelheiten zur Verlustverrechnung bei Kapitalvermögen lesen Sie im Kapitel „Verlustverrechnung“.
207
Einkünfte aus Kapitalvermögen
6.1.3 Sparer-Pauschbetrag
Seit 2009 bleiben Kapitalerträge in Höhe des Sparer-Pauschbetrags abgeltungsteuerfrei (§ 20 Abs. 9
EStG).
Der Sparer-Pauschbetrag beträgt pro Jahr 801 Euro für Ledige bzw. 1.602 Euro für zusammen
veranlagte Verheiratete/Lebenspartner.
Mit einem Freistellungsau rag sichern Sie sich die Berücksich gung des Pauschbetrages bereits beim
Kapitalertragsteuerabzug durch Ihr Kredi ns tut (siehe Abschni „Freistellungsau rag“).
6.1.4 Abzugsverbot für Werbungskosten
Ein Abzug von mit Kapitalerträgen zusammenhängenden Ausgaben (z.B. Depotgebühren, Kreditzinsen,
Kosten für Fahrten zur Hauptversammlung, Kosten für Fachliteratur) als Werbungskosten ist seit 2009
nicht mehr möglich. Die Werbungskosten sind nämlich laut § 20 Abs. 9 EStG mit dem Sparer-Pauschbetrag abgegolten. Es sind nur noch Transak onskosten bei Wertpapierveräußerungen absetzbar,
z.B. die Makler-Courtage und 50 % der Vermögensverwaltungsgebühr der Bank, wenn in dieser ein
pauschaler Transak onskostenanteil für den Wertpapierumsatz enthalten ist („all-in-fee“).
Gegen das Abzugsverbot für über den Sparer-Pauschbetrag hinausgehende Werbungskosten sind
derzeit mehrere Revisionen beim BFH anhängig (Az. VIII R 18/14, VIII R 34/13, VIII R 13/13 und VIII R
53/12).
Tipp:
Betroffene Kapitalanleger sollten daher alle ihre Werbungskosten in der Steuererklärung auf einem
Beibla zur ausgefüllten Anlage KAP geltend machen und anschließend unter Hinweis auf die Verfahren Einspruch gegen ihren Steuerbescheid einlegen und das Ruhen des Verfahrens beantragen.
6.1.5 Die Anlage KAP
Die Abgeltungsteuer auf die Kapitaleinkün e in Höhe von 25 %, die von den Kredi ns tuten bereits
während des Jahres bei Gutschri der Zinsen, Dividenden und Veräußerungsgewinne als sog. Kapitalertragsteuer einbehalten wird, hat abgeltende Wirkung. Das bedeutet, dass in der Regel die Anlage
KAP im Rahmen der Einkommensteuererklärung nicht mehr ausgefüllt werden müsste.
Jedoch gibt es etliche Ausnahmen von dieser Regel, sodass doch eine Abgabe der Anlage KAP erforderlich wird. Die nachfolgende Übersicht zeigt, wann die Anlage KAP abzugeben ist bzw. abgegeben
werden sollte und welche Zeilen im Formular für 2014 abhängig vom Abgabegrund auszufüllen sind.
208
Ablauf des Besteuerungsverfahrens
Abgabegrund
Es wurden steuerpflich ge Kapitalerträge erzielt,
die nicht der Abgeltungsteuer (Kapitalertragsteuer)
unterlegen haben.
Es wurden Kapitalerträge erzielt, die der tariflichen
Einkommensteuer unterliegen.
Es wird ein Antrag auf Güns gerprüfung gestellt.
Es wird ein Antrag auf Überprüfung des
Kapitalertragsteuereinbehalts für bes mmte
Kapitalerträge gestellt.
Angaben in der Anlage KAP
■
Zeilen 14–19 bzw 38–43: Angabe der nicht dem
Steuerabzug unterlegenen Kapitalerträge
■
Zeilen 12, 13: In Anspruch genommener SparerPauschbetrag, z.B. durch Kapitalerträge, die dem
Steuerabzug unterlegen haben
■
Zeilen 50–52: Angabe der ausländischen Quellensteuern zu den Erträgen
Im Gegensatz zu anderen Kapitalerträgen dürfen bei
diesen Einkün en die Einnahmen um Werbungskosten
gekürzt werden. Einzutragen ist nur der Differenzbetrag.
■
Zeilen 20–24 bzw. 44–46: Angabe der vollen
Kapitaleinkün e (Einnahmen abzüglich Werbungskosten)
■
Zeilen 53–55: Angabe der Steuerabzugsbeträge
Es sind alle Kapitalerträge zu erklären:
■
■
Zeile 4: Ja (Ich beantrage die Güns gerprüfung)
■
Zeilen 12: Infolge eines Freistellungsau rages in
Anspruch genommener Sparer-Pauschbetrag für
die in der Anlage KAP angegebenen Kapitalerträge
■
Zeilen 14–19: Angabe aller Kapitalerträge, die nicht
dem Kapitalertragsteuerabzug unterlegen haben
■
■
Zeilen 31–46: Angabe aller Beteiligungserträge
■
Zeile 5: Ja (ich beantrage die Überprüfung des
Steuereinbehalts für bes mmte Kapitalerträge)
■
Zeilen 7–11: Es sind diejenigen Kapitalerträge
anzugeben, deren Kapitalertragsteuerabzug
korrigiert werden soll. In die linke Spalte „Beträge
lt. Steuerbescheinigungen“ sind die Werte aus den
Bescheinigungen der Banken einzutragen. In der
rechten Spalte „korrigierter Betrag“ die Werte, die
sich nach Ihrer eigenen Korrektur ergeben.
■
Zeilen 12: Infolge eines Freistellungsau rages in
Anspruch genommener Sparer-Pauschbetrag für
die in der Anlage KAP angegebenen Kapitalerträge
■
Zeilen 13: Hier ist die Höhe des für nicht in der Anlage KAP eingetragene Kapitalerträge in Anspruch
genommenen Sparer-Pauschbetrages einzutragen
■
Zeilen 47– 52: Steuerabzugsbeträge und ausländische Quellensteuern zu den Erträgen
Zeilen 7–11: Angabe aller Kapitalerträge, die dem
Steuerabzug unterlegen haben (Spalte „Beträge lt.
Steuerbescheinigung“)
Zeilen 47–55: Angabe der Steuerabzugsbeträge und
ausländische Quellensteuern zu den Erträgen
209
Einkünfte aus Kapitalvermögen
Abgabegrund
Angaben in der Anlage KAP
Nach der Zinsinforma onsverordnung wurde
anzurechnende EU-Zinssteuer einbehalten.
Zeile 56: Angabe der Zinssteuer laut Bescheinigung
Einbehaltene inländische Kapitalertragsteuern und
der einbehaltene Solidaritätszuschlag, die im Rahmen
von gewerblichen, land- und forstwirtscha lichen,
selbstständigen Tä gkeiten oder im Rahmen einer
Vermietung und Verpachtung angefallen sind, sollen
angerechnet werden.
Zeilen 53–55: Angabe der anzurechnenden Steuern
Gegenüber der auszahlenden Stelle wurden keine
Angaben zur Kirchensteuerpflicht gemacht.
■
Zeile 6: Ja (Es besteht Kirchensteuerpflicht, von den
Kapitalerträgen wurde Kapitalertragsteuer, aber
keine Kirchensteuer einbehalten).
■
Zeile 47: Angabe der Kapitalertragsteuer, die von
der auszahlenden Stelle einbehalten worden ist.
■
Zeile 48: Angabe des Solidaritätszuschlags, der von
der auszahlenden Stelle einbehalten worden ist.
Beispiel:
Gustav Müller hat im Juli 2014 Ak en im Wert von 5.000 Euro verkau . Die Anschaffungskosten
betrugen 3.000 Euro, der Kauf erfolgte im Januar 2014. Beim Kauf sind Nebenkosten in Höhe von
500 Euro angefallen, beim Verkauf Transak onskosten in Höhe von 200 Euro. Das Kredi ns tut
hat für die Abgeltungsteuer einen Veräußerungsgewinn ermi elt von 2.000 Euro (5.000 Euro –
3.000 Euro) ohne Berücksich gung der Nebenkosten.
Der korrigierte Betrag lautet auf 1.300 Euro [(5.000 Euro – 200 Euro) abzüglich (3.000 Euro +
500 Euro)]. In der Spalte „Beträge lt. Steuerbescheinigung“ sind einzutragen 2.000 Euro (Zeilen 7,
8), in der Spalte „korrigierter Betrag“ 1.300 Euro (Zeilen 7, 8) und in der Zeile 12 der in Anspruch
genommene Sparer-Pauschbetrag in Höhe von 801 Euro.
6.1.6 Antrag auf Güns gerprüfung
Auf Antrag können alle Einkün e aus Kapitalvermögen den allgemeinen einkommensteuerlichen
Regelungen zur Ermi lung der Einkommensteuer unterworfen werden (Regelbesteuerung), wenn dies
güns ger als die Abgeltungsbesteuerung ist (Güns gerprüfung gemäß § 32d Abs. 6 Satz 1 EStG). Es gilt
dann der progressive Steuersatz nach Grund- oder Spli ngtarif und nicht der Abgeltungsteuersatz
von 25 %.
Das Wahlrecht auf Güns gerprüfung ist im Rahmen der Einkommensteuererklärung jährlich neu
auszuüben und zwar einheitlich für alle Kapitalerträge:
■ Ergibt die Regelbesteuerung eine niedrigere Einkommensteuer, ist ein Werbungskostenabzug
ebenfalls nicht möglich. Die einbehaltene Abgeltungsteuer (Kapitalertragsteuer) wird auf die
Einkommensteuer angerechnet.
■ Ergibt die Regelbesteuerung eine höhere Steuer, gilt der Antrag als nicht gestellt. Es empfiehlt
sich deshalb, den Antrag im Zweifel zu stellen.
210
Ablauf des Besteuerungsverfahrens
Zusammen veranlagte Ehe-/Lebenspartner können das Wahlrecht nur einheitlich ausüben. Bei einer
Einzelveranlagung dagegen kann ein Partner sich für die Regelbesteuerung und der andere sich für die
Besteuerung zum Abgeltungsteuersatz entscheiden.
Bei zusammen veranlagten Partnern kann die Güns gerprüfung zu einer höheren Gesamtsteuerbelastung (Einkommensteuer, Solidaritätszuschlag, Kirchensteuer) führen, wenn nur einer der Partner
einer Religion angehört. Das liegt am besonderen Kirchgeld. Sie sollten sich deshalb nicht blind auf die
von den Behörden vorgenommene Güns gerprüfung verlassen, sondern eigene Op mierungsrechnungen mithilfe unseres Steuerprogramms durchführen und ggf. Kapitalerträge verschieben oder die
Veranlagungsart wechseln.
Tipp:
Der Antrag ist sinnvoll, wenn der individuelle Grenzsteuersatz unter 25 % liegt. Der Grenzsteuersatz
von 25 % wird erreicht bei einem zu versteuernden Einkommen von 15.700 Euro bei Ledigen und
31.400 Euro bei Zusammenveranlagten. Die Güns gerprüfung lohnt sich also nur bei einem geringeren zu versteuernden Einkommen. Dann kann für Ruheständler auch der Altersentlastungsbetrag
auf die Kapitaleinkün e berücksich gt werden. Den Härteausgleich, d.h. Steuerfreiheit für Nebeneinkün e bis 410 Euro und ermäßigte Steuer bis 820 Euro, gibt es ab 2014 für Kapitaleinkün e im
Rahmen der Güns gerprüfung nicht mehr.
Seit 2011 muss vom Finanzamt bei der Güns gerprüfung nicht nur die Einkommensteuer, sondern
auch der Solidaritätszuschlag und die Kirchensteuer mit einbezogen werden, damit es nicht trotz
nega v ausgefallener Güns gerprüfung zu diesbezüglichen Nachzahlungen kommen kann.
6.1.7 Antrag auf Überprüfung des Steuereinbehalts
Eine Überprüfung des Steuereinbehalts bietet sich insbesondere an im Falle von Verlusten oder wenn
das Kredi ns tut im Abzugsverfahren nicht alle begüns gten Tatsachen berücksich gt hat. Folgende
Fälle sind denkbar:
■ Das Kredi ns tut hat im Falle eines Depotwechsels mangels Kenntnis der Anschaffungskosten
eine zu hohe Ersatzbemessungsgrundlage angesetzt. Ist diese ausnahmsweise niedriger als der
tatsächliche Veräußerungsgewinn (mehr als 500 Euro Unterschied im Kalenderjahr), muss der
Gewinn nachversteuert werden.
■ Der Sparer-Pauschbetrag wurde wegen einer ungüns gen Verteilung der Freistellungsau räge
nicht voll ausgenutzt.
■ Im Falle von Veräußerungsgeschä en wurden im Abzugsverfahren nicht alle Anschaffungs- und
Veräußerungsnebenkosten berücksich gt.
■ Im Falle einer Schenkung hat das Kredi ns tut mangels Unterrichtung den Übertragungsvorgang
als steuerpflich ges Veräußerungsgeschä eingestu .
■ Ein nicht ausgeglichener allgemeiner Verlus opf oder Ak en-Verlus opf bei einem Kredi ns tut
soll mit posi ven Erträgen eines anderen Kredi ns tuts ausgeglichen werden (bei einem Zweitdepot beim gleichen Ins tut wird normalerweise einmal gegen Jahresende eine bankinterne
Verlustverrechnung erfolgen).
■ Die abzugsverpflichtete Bank hat die Bemessungsgrundlage für die Kapitalertragsteuer falsch
ermi elt.
211
Einkünfte aus Kapitalvermögen
■ Das Kredi ns tut hat bei steuerfreien Veräußerungsgewinnen Kapitalertragsteuer mangels
Kenntnis des Anschaffungsdatums einbehalten, z. B. bei Zer fikaten ohne Rückzahlungsgaran e.
■ Ausländische Quellensteuern wurden im Abzugsverfahren nicht berücksich gt, z. B. fik ve
Quellensteuern, Quellensteuern aus Staaten, mit denen kein Doppelbesteuerungsabkommen
besteht.
6.1.8 Freistellungsau rag
Mit dem Freistellungsau rag erteilen Sie Ihrer Bank den Au rag, von Kapitalerträgen bis zur Höhe des
Ihnen zustehenden Sparer-Pauschbetrages (801 Euro bei Ledigen bzw. 1.602 Euro bei Verheirateten/
eingetragenen Lebenspartnern) keinen Kapitalertragsteuerabzug vorzunehmen.
Der Au rag erfolgt befristet oder unbefristet ohne Mitwirkung des Finanzamtes auf bankspezifischen
Formularen. Sie müssen den Freistellungsau rag nicht persönlich unterschreiben, sondern können
sich auch vertreten lassen. Seit 2011 sind neu erteilte Au räge nur noch wirksam, wenn Sie Ihrer Bank
Ihre Steuer-Iden fika onsnummer mi eilen.
Wich g:
Der Freistellungsau rag kann auch online erteilt werden – wenn dies das Kredi ns tut vorsieht.
Die Unterschri wird dabei durch die Transak onsnummer ersetzt.
Stellen Ehepaare/Lebenspartner einen gemeinsamen Freistellungsau rag, muss der im OnlineFormular Erstgenannte versichern, dass der andere Partner ihn bevollmäch gt hat, den gemeinsamen
Freistellungsau rag zu erteilen oder zu ändern. Das Bankins tut muss den anderen Partner schri lich
benachrich gen und ihm eine Kopie des Freistellungsau rags zusenden. Gemeinsame Freistellungsau räge für eingetragene Lebenspartner sind aus banktechnischen Gründen in der Regel erst ab
1.1.2014 möglich.
Sie können mehreren Banken gleichzei g unterschiedliche Freistellungsau räge erteilen. Insgesamt
darf jedoch das Au ragsvolumen die Höchstgrenze des Sparer-Pauschbetrages nicht überschreiten.
Freistellungsau räge können jederzeit bis zur Höhe des nicht ausgenutzten Freibetrages geändert
werden, jedoch ohne Rückwirkung. Bei einer verspäteten Einreichung nach bereits erfolgter Auszahlung des Kapitalertrags darf die Bank Ihnen die zu viel einbehaltene Kapitalertragsteuer ersta en.
Mit dem Tode des Kontoinhabers oder zum Zeitpunkt der Heirat bzw. Verpartnerung werden die
bisher erteilten Freistellungsau räge unwirksam. Um den Kapitalertragsteuerabzug zu vermeiden,
müssen Sie also neue Freistellungsau räge erteilen. Unbeschränkt steuerpflich ge Verheiratete/
Lebenspartner können nur einen gemeinsamen Freistellungsau rag erteilen, auch wenn die Einzelveranlagung gewählt wird.
Der gemeinsam erteilte Freistellungsau rag von Ehega en/Lebenspartnern bleibt jedoch wirksam bei
der Trennung vom Partner. Mit dem Tode eines Partners verliert der gemeinsame Freistellungsau rag
seine Wirkung für alle Konten, die auf den Namen des Verstorbenen oder auf den Namen beider
Partner lauten. Der Freistellungsau rag bleibt gül g bis zum Jahresende für Konten, die nur auf den
Namen des nicht verstorbenen Partners lauten. Gemeinsam erteilte Freistellungsau räge sind unwirksam ab dem Zeitpunkt, ab dem die Bank von einer Scheidung erfährt.
212
Ablauf des Besteuerungsverfahrens
Erteilt ein Partner im Jahr der Eheschließung/Verpartnerung seiner Bank für sein Konto einen gemeinsamen Freistellungsau rag, verdoppelt sich das Freistellungsvolumen für dieses Konto. Die Bank darf
dann die zuvor zu viel einbehaltene Kapitalertragsteuer ersta en.
Wich g:
Freistellungsau räge können nicht für Konten erteilt werden, die auf den Namen mehrerer Personen lauten, z. B. Erbengemeinscha en oder Wohnungseigentümergemeinscha en (Ausnahme:
Ehega enkonten). Der Kapitalertragsteuerabzug kann in diesem Fall nicht verhindert werden.
Seit 2012 kann der Abzug von Kapitalertragsteuer durch Genossenscha en vermieden werden,
wenn ihr ein Freistellungsau rag erteilt wird.
Von Kapitalerträgen, die lose Personenzusammenschlüsse erzielen, braucht auch ohne Freistellungsau rag aus Vereinfachungsgründen kein Steuerabzug vorgenommen werden. Das gilt etwa für Stammsche, Schulklassen, Kegelklubs u.Ä., wenn mindestens sieben Mitglieder vorhanden sind und das
Konto neben dem Namen des Kontoinhabers einen Zusatz enthält, der auf den Personenzusammenschluss hinweist. Ferner dürfen die Kapitalerträge für alle Mitglieder zusammen höchstens 300 Euro
im Jahr betragen (BMF vom 22.12.2009, BStBl I 2010 S. 94 Rz. 291). Für Elternbeiräte, Personalvertretungen und ähnlichen Mitbes mmungsorganen gilt das Gleiche (OFD Frankfurt vom 9.3.2012, DB
2012 S. 1938).
Auch für ein Grabpflegekonto dürfen der Erbe, der Testamentsvollstrecker oder das mit der Führung
des Kontos beau ragte Kredi ns tut einen Freistellungsau rag für die anfallenden Zinsen erteilen
oder eine NV-Bescheinigung beantragen, wenn das Konto auf den Namen des Zweckvermögens „Grabpflegekonto XY“ lautet. Eine Ersta ung einbehaltener Abgeltungsteuer ist über eine Körperscha steuererklärung möglich.
6.1.9 Nichtveranlagungsbescheinigung
Den Kapitalertragsteuerabzug können Sie insgesamt vermeiden, wenn Sie Ihrem Kredi ns tut eine
Nichtveranlagungsbescheinigung vorlegen. Diese NV-Bescheinigung beantragen Sie auf einem amtlichen Formular bei Ihrem Finanzamt.
Sie bekommen die Bescheinigung nur, wenn
■ Sie voraussichtlich nicht zur Einkommensteuer veranlagt werden (also keine Steuererklärung
abgeben) und
■ Sie ohne anderwei ge steuerpflich ge Einkün e im Jahr 2014 als Lediger maximal Einnahmen
aus Kapitalvermögen bis 9.191 Euro bzw. als Verheiratete bis 18.382 Euro haben (Summe aus
Grundfreibetrag, Sonderausgaben-Pauschbetrag und Sparer-Pauschbetrag).
Die NV-Bescheinigung ist somit insbesondere für Kinder, Studenten, Rentner und Hartz-IV-Empfänger
geeignet. Die Nichtveranlagungsbescheinigung wird in der Regel für die Dauer von drei Jahren erteilt.
Ändern sich Ihre Einkommensverhältnisse, müssen Sie dies dem Finanzamt jedoch mi eilen. Ab 2013
müssen die Kredi ns tute die steuerfrei gutgeschriebenen Kapitalerträge an das Bundeszentralamt für
Steuern melden.
213
Einkünfte aus Kapitalvermögen
6.2 Einnahmen
Kapitalerträge, die dem Steuerabzug unterliegen ..........................................................................214
Kapitalerträge, die nicht dem Steuerabzug unterliegen .................................................................215
Kapitalerträge, die der tariflichen Einkommensteuer unterliegen ..................................................216
Erträge aus Beteiligungen an Gemeinscha en ...............................................................................218
6.2.1 Kapitalerträge, die dem Steuerabzug unterliegen
Die meisten Kapitalerträge unterliegen ab dem Jahr 2009 dem festen Steuersatz von 25 %. Die Steuer
wird in der Regel durch einen Einbehalt von Kapitalertragsteuer durch die Kredi ns tute in gleicher
Höhe erhoben (sog. Abgeltungsteuer).
Unterbleibt der Steuerabzug aufgrund eines Freistellungsau rages oder einer Nichtveranlagungsbescheinigung, gehören die Kapitalerträge weiterhin zu den Kapitalerträgen, „die dem Steuerabzug
unterlegen haben“. Dieser Terminus taucht in der Anlage KAP Seite 1 auf.
Zu den kapitalertragsteuerpflich gen Erträgen gehören insbesondere
■ Dividenden und ähnliche Erträge aus Ak en, wenn sich die auszahlende Stelle im Inland
befindet,
■ Zinsen aus Guthaben und Einlagen, wenn sie bei einer inländischen Bank unterhalten werden,
■ Zinsen aus Bausparguthaben zur Finanzierung selbst genutzten Wohneigentums, außer bei
einem zer fizierten Riester-Bausparvertrag oder wenn Sie einen Kredit zur Auffüllung bzw.
Vorfinanzierung des Bausparvertrages aufgenommen haben,
■ Zinsen aus verzinslichen Wertpapieren (Anleihen), wenn sich die auszahlende Stelle im Inland
befindet,
■ Zinsen und Erträge aus Wandelanleihen und Gewinnobliga onen, wenn sich die auszahlende
Stelle im Inland befindet,
■ Erträge aus Lebensversicherungen, die nicht ermäßigt besteuert werden,
■ Gewinne aus einer unternehmerischen Beteiligung, wenn der Antrag auf Anwendung des
progressiven Steuersatzes nicht gestellt wurde,
■ Einnahmen aus einer s llen Beteiligung oder einem par arischen Darlehen,
■ Gewinne aus der Veräußerung von Finanzinnova onen (z.B. Garan ezer fikate),
■ Gewinne aus Ak enveräußerungen, wenn die Ak en bei einem inländischen Kredi ns tut
verwahrt oder verwaltet werden oder die Veräußerung von einem inländischen Kredi ns tut
abgewickelt wurde,
■ Gewinne aus der Veräußerung von sons gen Wertpapieren, wenn die Wertpapiere bei einem
inländischen Kredi ns tut verwahrt oder verwaltet werden oder die Veräußerung von einem
inländischen Kredi ns tut abgewickelt wurde. Zu den sons gen Kapitalanlagen gehören z. B.
Investmentanteile, festverzinsliche Wertpapiere (Anleihen), Wandelanleihen oder Gewinnobliga onen,
■ S llhalterprämien bei Op onsgeschä en.
214
Einnahmen
Achtung: Nach Auffassung der Finanzverwaltung muss bei einer Veräußerung der Veräußerungspreis
die Transak onskosten (Veräußerungskosten) übersteigen, sonst wird ein Veräußerungsverlust - etwa
aus dem verlustreichen Verkauf von wertlosen Op onsscheinen an den Marketmaker - steuerlich nicht
anerkannt (BMF-Schreiben vom 9.10.2012, BStBl I 2012 S. 953 Tz. 59).
Wich g:
Gewinne bzw. Verluste aus der Veräußerung von Ak en oder sons gen Wertpapieren gehören
nur dann zu den Einkün en aus Kapitalvermögen, wenn die veräußerten Wertpapiere nach dem
31.12.2008 erworben wurden.
Bei Kauf vor dem 1.1.2009 gelten die Regelungen für private Veräußerungsgeschä e, insbesondere die
einjährige Spekula onsfrist. Einzelheiten dazu finden Sie im Kapitel „Übrige Einkün e“.
6.2.2 Kapitalerträge, die nicht dem Steuerabzug unterliegen
Befindet sich die auszahlende Stelle bzw. der Schuldner der Kapitalerträge im Ausland, wird keine
Kapitalertragsteuer einbehalten. Wenn diese Erträge nach § 32d EStG abgeltungsteuerpflich g sind,
müssen sie in der Einkommensteuererklärung, Anlage KAP, Zeilen 14 bis 19 erklärt werden. Das ist nur
dann nicht erforderlich, wenn Ihre gesamten in- und ausländischen Kapitalerträge den steuerfreien
Sparer-Pauschbetrag nicht überschreiten.
Um welche Kapitalerträge es sich handelt, zeigt die nachfolgende Übersicht.
Einnahmeart
Zinsen
Steuereinbehalt unterbleibt, wenn ...
■
sich die auszahlende Stelle im
Ausland befindet oder
■
die auszahlende Stelle kein
Kredi ns tut oder eine ähnliche
Organisa on ist
ausländische Dividenden
sich die auszahlende Stelle im Ausland
befindet
Gewinne aus der Veräußerung
von Wertpapieren, wenn
die Wertpapiere nach dem
31.12.2008 angescha
wurden
die veräußerten Wertpapiere nicht
durch ein inländisches Kredi ns tut
verwahrt wurden und die Veräußerung
auch nicht durch ein inländisches
Kredi ns tut durchgeführt wurde
Beispiele
■
Zinsen aus bei einer ausländischen Bank unterhaltenen
Geldanlage
■
■
Zinsen aus Privatdarlehen
Erträge aus Hypotheken und
Grundschulden und Renten aus
Rentenschulden
Dividenden aus einer Beteiligung an
einer ausländischen Ak engesellscha ,
wenn die Beteiligung in einem Depot im
Ausland gehalten wird
■
Veräußerung einer Ak e, die
in einem ausländischen Depot
verwahrt wurde,
■
■
Veräußerung eines GmbH-Anteils
■
Veräußerung oder Aufgabe
par arischer Darlehen
■
Veräußerung von Lebensversicherungen
Veräußerung oder Aufgabe einer
s llen Beteiligung
215
Einkünfte aus Kapitalvermögen
Einnahmeart
Steuereinbehalt unterbleibt, wenn ...
Beispiele
Gewinne aus
Termingeschä en, wenn die
Termingeschä e nach dem
31.12.2008 abgeschlossen
wurden
sich die auszahlende Stelle im Ausland
befindet
bei einer ausländischen Bank
eingegangene Op onen
thesaurierte Erträge
eines ausländischen
Investmen onds
die Investmentgesellscha keinen Sitz,
keine Geschä sführung und keine
Niederlassung in Deutschland hat
im Fondsvermögen wieder angelegte
Zinsen und Dividenden
ausgeschü ete inländische
Dividenden eines offenen
Immobilienfonds
die Investmentgesellscha weder ihren
Sitz, ihre Geschä sführung noch eine
Niederlassung in Deutschland hat und
die auszahlende Stelle sich im Ausland
befindet.
Dividenden aus Beteiligung des Fonds
an Grundstücks-Kapitalgesellscha en
Vom Finanzamt gezahlte Zinsen auf ersta ete Einkommensteuer und Erbscha steuer (Ersta ungszinsen) sind nach einer Gesetzesänderung rückwirkend in allen noch offenen Fällen steuerpflich g
(§ 20 Abs. 1 Nr. 7 Satz 3 EStG). Dies hat der BFH für rechtens erklärt (BFH vom 12.11.2013, VIII R 36/10,
BStBl II 2014 S. 168). Derzeit ist allerdings noch eine Verfassungsbeschwerde dazu anhängig (Az. 2 BvR
482/14).
Die den Altak onären bei der Abspaltung einer Ak engesellscha kostenlos zugeteilten Ak en der
neuen Gesellscha (sogenannte Spin-off-Dividenden) sind steuerfrei, wenn die Abspaltung ab dem
1.1.2013 sta and. Es gelten nun die Regelungen zum steuerfreien Ak entausch (§ 20 Abs. 4a Satz 7
EStG).
6.2.3 Kapitalerträge, die der tariflichen Einkommensteuer
unterliegen
Die Anwendung des festen Steuersatzes von 25 % führt unter Umständen zu von der Finanzverwaltung
nicht gewollten Ergebnissen. Der Gesetzgeber hat deshalb festgelegt, dass in den nachfolgenden Ausnahmefällen die Besteuerung mit dem individuellen Steuersatz, also gemäß Grund- bzw. Spli ngtarif,
erfolgt.
Wich g:
Auch wenn von diesen Erträgen ein Steuerabzug vorgenommen wurde, gehören sie nicht zu den
Kapitalerträgen, die dem Steuerabzug unterlegen haben. Sie sind deshalb nicht in den Zeilen 7 bis
11 der Anlage KAP zu erfassen, sondern in den Zeilen 20 bis 24.
216
Einnahmen
Schuldner und Gläubiger sind wirtschaftlich nahestehende Personen
Die Einführung der Abgeltungsteuer würde in bes mmten Fällen dazu führen, dass der Steuerpflichge Erträge zu dem Steuersatz von 25 % versteuern könnte, auf der anderen Seite seine Ausgaben
jedoch mit dem höheren progressiven Tarif steuermindernd geltend machen könnte. Dem hat der
Gesetzgeber einen Riegel vorgeschoben und festgelegt, dass bei einer engen wirtscha lichen Beziehung zwischen dem Gläubiger und dem Schuldner der Kapitalerträge die laufenden Einnahmen als
auch Veräußerungsergebnisse genauso wie die Ausgaben dem progressiven Einkommensteuertarif
unterliegen (§ 32d Abs. 2 Nr. 1 EStG).
Von einer engen wirtscha lichen Beziehung ist auszugehen bei Back-to-back-Finanzierungen oder
wenn eine Person ein eigenes wirtscha liches Interesse an der Einkun serzielung der anderen Person
hat. Letzteres ist nach dem Gesetz der Fall, wenn
■ Gläubiger und Schuldner der Kapitalerträge aus s ller Gesellscha oder aus Darlehensvergabe
einander nahestehende Personen sind (z. B. Ehega en, Eltern und Kinder), soweit - das gilt seit
2011 - die gezahlten Erträge (z.B. Darlehenszinsen) beim Schuldner als Werbungskosten oder
Betriebsausgaben absetzbar sind (etwa wegen Verwendung des Darlehens zum Kauf einer Mietwohnung oder für den eigenen Betrieb) oder
■ der Darlehensgeber an der darlehensnehmenden Kapitalgesellscha zu mindestens 10 % beteiligt ist.
Der BFH hat entschieden, dass Angehörige nicht automa sch als nahestehende Personen gelten
(BFH vom 29.4.2014, VIII R 9/13, VIII R 35/13, VIII R 44/13). Daher kann das Finanzamt etwa bei
einem ordnungsgemäßen Darlehensvertrag zwischen Angehörigen die Abgeltungsbesteuerung der
Darlehenszinsen nur verweigern, wenn der Darlehensgläubiger vom Darlehensschuldner abhängig
ist (oder umgekehrt), sodass im Wesentlichen diesem kein eigener Entscheidungsspielraum mehr
verbleibt, oder wenn einer von beiden ein eigenes wirtscha liches Interesse an der Erzielung der
Einkün e des anderen hat.
Erträge aus steuerlich begünstigten Lebensversicherungen
Erträge aus Lebensversicherungen, die nur zu 50 % der Besteuerung unterliegen, sollen nicht noch
zusätzlich begüns gt werden. Die Anwendung des Steuersatzes von 25 % würde zu einem endgül gen
Steuersatz von nur 12,5 % führen, der niedriger als der tarifliche Eingangssteuersatz von derzeit 14 %
ist. Dies wollte der Gesetzgeber nicht und legte fest, dass alle begüns gten Erträge aus Lebensversicherungen dem progressiven Tarif zu unterwerfen sind.
Da Voraussetzung für die häl ige Steuerfreiheit ein Vertragsabschluss nach dem 31.12.2004 und eine
Mindestvertragslaufzeit von 12 Jahren ist, kommt diese Regelung jedoch erst ab 2017 zum Tragen.
Laufende Erträge aus einer wesentlichen Beteiligung
Auf Antrag werden laufende Erträge aus einer wesentlichen Beteiligung (z.B. Gewinnausschü ungen
aufgrund einer GmbH-Beteiligung) dem tariflichen Steuersatz unterworfen. Voraussetzung ist jedoch
eine unmi elbare oder mi elbare Beteiligung von mindestens 25 % im Jahr der Antragstellung. Eine
wesentliche Beteiligung liegt auch bei einer Beteiligungsquote von mindestens 1 % vor, wenn der
Gläubiger der Kapitalerträge für den Schuldner beruflich tä g ist, d. h., einen maßgeblichen Einfluss
auf die Geschä sführung ausüben kann.
217
Einkünfte aus Kapitalvermögen
Der Antrag kann formlos, muss jedoch spätestens in der Einkommensteuererklärung gestellt werden
(nicht erst im Einspruchsverfahren). Er gilt für das Antragsjahr und die folgenden vier Veranlagungszeiträume – auch wenn die Beteiligungsquote unter 25 % bzw. 1 % sinkt.
Der Antrag kann widerrufen werden. Der Widerruf muss spätestens in der Steuererklärung gestellt
werden, für den die Besteuerung zum progressiven Steuersatz nicht mehr gelten soll. Nach dem Widerruf ist jedoch ein erneuter Antrag für dieselbe Beteiligung nicht mehr möglich.
Teileinkünfteverfahren, aber kein Sparer-Pauschbetrag
Kommt der progressive Steuertarif zur Anwendung, gibt es keine Verlustabzugsbeschränkungen. Ein
Sparer-Pauschbetrag wird - außer für steuerbegüns gte Kapitallebensversicherungen - nicht gewährt.
Dafür können Ausgaben auch ab 2009 grundsätzlich voll abgesetzt werden.
Erträge aus Ausschü ungen oder Veräußerungen von Kapitalbeteiligungen unterliegen dem Teileinkün everfahren. Die Einnahmen sind in diesen Fällen nur zu 60 % steuerpflich g; Ausgaben können
allerdings auch nur zu 60 % abgezogen werden.
6.2.4 Erträge aus Beteiligungen an Gemeinscha en
Kapitalerträge, die von einer Gemeinscha erzielt werden (z. B. Erbengemeinscha , Investment- oder
Ak enklub), werden den Steuerpflich gen im Rahmen einer gesonderten und einheitlichen Feststellung zugeordnet.
Die innerhalb der gesonderten und einheitlichen Feststellung für den einzelnen Steuerpflich gen
ermi elten Beträge sind in der Anlage KAP unter der Rubrik „Beteiligungen“ zu erfassen, und zwar
getrennt nach folgenden Erträgen:
■ Kapitalerträgen, die dem Steuerabzug unterliegen, in den Zeilen 33 bis 37,
■ Kapitalerträgen, die nicht dem Steuerabzug unterlegen haben, in den Zeilen 38 bis 43 und
■ Kapitalerträgen, die der tariflichen Einkommensteuer unterliegen, in den Zeilen 44 bis 46.
218
Einnahmen
7. EINKÜNFTE AUS RENTEN
7.1 Einnahmen
Steuerpflich ge und steuerfreie Renten ........................................................................................219
Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung und vergleichbare Renten .................................220
Renten aus privaten Versicherungen .............................................................................................223
Zusatzversorgungsrenten...............................................................................................................227
Betriebsrenten ..............................................................................................................................227
Riester-Rente.................................................................................................................................228
Die Anlage R ..................................................................................................................................228
7.1.1 Steuerpflich ge und steuerfreie Renten
Die meisten Rentenbezüge sind einkommensteuerpflich g. Darunter fallen insbesondere
■ Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung, z. B. Altersruhegeld, Berufsunfähigkeits-,
Witwen-/Witwerrenten und Waisenrenten,
■ Renten aus privaten Versicherungsverträgen,
■ Versorgungs- und Versicherungsrenten der Versorgungsanstalten des Bundes und der Länder
(z.B. VBL),
■ private Veräußerungsrenten,
■ Renten aus Pensionskassen und Direktversicherungen, wenn diese keine Einkün e aus nichtselbstständiger Arbeit sind.
Keine Renten sind Versorgungsbezüge von Beamten und Angestellte aus einem früheren Dienstverhältnis, sondern steuerpflich ge Arbeitslöhne (Beamten- und Betriebspensionen).
Nur wenige Renteneinkün e sind steuerfrei. Diese sind zum Beispiel
■ Renten aus der gesetzlichen Unfallversicherung,
■ Wiedergutmachungsrenten,
■ Renten an Verfolgte in der NS-Zeit,
■ Rente für einen bei Ableistung des früheren Grundwehr-/Zivildienstes oder des jetzigen freiwilligen Wehrdienstes bzw. Bundesfreiwilligendienstes erli enen Unfallschaden,
■ der in den neuen Ländern gezahlte Sozialzuschlag zur Rente,
■ Kriegs- und Schwerbehindertenrenten,
■ Schadensersatzrenten zum Ausgleich vermehrter Bedürfnisse nach § 843 Abs. 1, 2. Alt. BGB,
■ Schmerzensgeldrenten nach § 253 Abs. 2 BGB,
■ Ersatzansprüche wegen entgangener Dienste nach § 845 BGB,
■ Unterhaltsrente nach § 844 Abs. 2 BGB.
219
Einkünfte aus Renten
Schadensersatzrenten, die als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen bezahlt werden,
werden so behandelt wie die Einkün e, an deren Stelle sie treten. Wird die Schadensersatzrente nicht
als Ersatzzahlung geleistet (z. B. bei Schmerzensgeld- oder Mehrbedarfsrenten), ist sie steuerfrei.
In bes mmten Fällen sind Renten aufgrund der Veräußerung eines Betriebes als Unterhaltsrenten
steuerfrei. Dies gilt, wenn der Verkehrswert des übertragenen Grundbesitzes weniger als 50 % des
Rentenbarwertes beträgt.
Eine einmalige Kapitalauszahlung aus einem berufsständischen Versorgungswerk, die auf vor 2005
gezahlten Beiträgen beruht, ist nicht steuerfrei, sondern unterliegt seit 2005 gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3
Bstb. a Doppelbstb. aa EStG der nachgelagerten Rentenbesteuerung (BFH vom 23.10.2013, X R 21/12,
nrkr., BFH/NV 2014 S. 330, Verfassungsbeschwerde 2 BvR 143/14). Was für das von einem berufsständischen Versorgungswerk gezahlte Sterbegeld gilt, muss der BFH noch klären (Az. X R 13/14).
7.1.2 Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung und
vergleichbare Renten
Der steuerpflichtige Anteil der Rente
Bei Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung und vergleichbaren Renten entscheidet nicht das
Alter des Rentenberech gten über die Höhe des steuerpflich gen Anteils der Rente, sondern seit 2005
das Jahr des Rentenbeginns (§ 22 Nr. 1 Satz 3 Bstb. a Doppelbstb. aa EStG). Das Jahr des Rentenbeginns ist das Bewilligungsjahr, das Sie in Ihrem Rentenbescheid finden.
Diese Besteuerung (nachgelagerte Besteuerung) gilt für folgende Renten:
■ gesetzliche Altersrente, gesetzliche Erwerbsminderungsrente, gesetzliche Witwen- und Waisenrente,
■ Renten aus berufsständischen Versorgungswerken (z.B. von Ärzten, Rechtsanwälten, Steuerberatern),
■ die private Rürup-Rente (kapitalgedeckte Basis-Rente),
■ Renten aus landwirtscha lichen Alterskassen.
Erwerbsminderungsrenten wurden bis 2004 mit einem geringen Ertragsanteil besteuert; ab 2005
muss der wesentlich höhere Besteuerungsanteil angesetzt werden. Die Steuerlast steigt erheblich an,
insbesondere wenn neben der Rente noch andere steuerpflich ge Einkün e erzielt werden. Das ist
verfassungsgemäß (BVerfG vom 5.6.2013, 2 BvR 1808/11), ebenso die Anwendung der neuen Besteuerungsregeln für ab 2005 zugeflossene Rentennachzahlungen, die Zeiträume vor 2005 betreffen (BFH
vom 13.4.2011, X R 19/09, BFH/NV 2011 S. 1489).
Gegen die neue Rentenbesteuerung ab 2005 insgesamt, die zu einer höheren Besteuerung als noch
bis Ende 2004 führt, ist eine Verfassungsbeschwerde anhängig (Az. 2 BvR 1066/10). Daher ergehen
Steuerbescheide in dieser Hinsicht vorläufig.
Wird einem Arbeitnehmer zunächst steuerfreies Krankengeld gezahlt, das dann rückwirkend als
Rentenzahlung behandelt wird, stellt sich die Frage der rückwirkenden Steuerpflicht. Hierzu ist eine
Revision beim Bundesfinanzhof anhängig (Az. X R 30/14).
220
Einnahmen
Höhe des steuerpflichtigen Anteils
Jahr des Rentenbeginns
Besteuerungsanteil in %
Jahr des Rentenbeginns
Besteuerungsanteil in %
bis 2005
50
2023
83
2006
52
2024
84
2007
54
2025
85
2008
56
2026
86
2009
58
2027
87
2010
60
2028
88
2011
62
2029
89
2012
64
2030
90
2013
66
2031
91
2014
68
2032
92
2015
70
2033
93
2016
72
2034
94
2017
74
2035
95
2018
76
2036
96
2019
78
2037
97
2020
80
2038
98
2021
81
2039
99
2022
82
ab 2040
100
Beispiel:
Der Angestellte Herr Zimmermann ist 2014 in den Ruhestand gegangen. Der steuerpflich ge Anteil
seiner gesetzlichen Altersrente beträgt damit 68 %, der steuerfreie Anteil somit 32 % (100 % minus
68 %). Erhält er beispielsweise ab 1.7.2014 eine monatliche Rente von 1.000 Euro, sind davon
680 Euro (68 % von 1.000 Euro) steuerpflich g und 320 Euro steuerfrei.
Der Rentenversicherungsträger, von dem Sie Ihre Rente gezahlt bekommen, bescheinigt Ihnen den
steuerlich relevanten Bru obetrag pro Monat. Bemessungsgrundlage für den Besteuerungsanteil ist
bei gesetzlichen Altersrenten nicht der ausgezahlte Rentenbetrag, sondern der Rentenbetrag ohne
Zuschuss des Rententrägers zur Kranken- und Pflegeversicherung und vor Abzug des Eigenanteils des
Rentners / der Rentnerin.
Wich g:
Von der ab 2005 ges egenen Besteuerung für gesetzliche Altersrenten gibt es mit der sog. Öffnungsklausel eine Ausnahme. Die Rente kann teilweise wie vor 2005 mit dem güns geren Ertragsanteil besteuert werden, wenn der Rentenempfänger bis Ende 2004 über mindestens 10 Jahre
Beiträge über den Höchstbeitrag zur gesetzlichen Rentenversicherung (West) eingezahlt hat (§ 22
Nr. 1 Satz 3 Bstb. a Doppelbstb. bb Satz 2 EStG).
221
Einkünfte aus Renten
Wenn Sie Nachzahlungen erhalten haben, so könne diese steuerlich begüns gt sein. Nachzahlungen
für frühere Jahre unterliegen einem ermäßigten Steuersatz nach § 34 Abs. 3 EStG (Fün elregelung).
Zu beachten ist, dass die Nachzahlung für einen Zeitraum von mehr als zwölf Monaten erfolgen muss.
Andernfalls liegt keine Vergütung für eine mehrjährige Tä gkeit vor, sodass der ermäßigte Steuersatz
für diese Einnahmen nicht anzuwenden ist. Einzelheiten zur Fün elregelung finden Sie im Kapitel
„Ermi lung der Steuer“.
Rentenfreibetrag
Der steuerfreie Anteil der Rente - der sog. Rentenfreibetrag - wird nicht jedes Jahr neu ermi elt, sondern wird ab dem Jahr, das dem Jahr des Rentenbeginns folgt, betragsmäßig festgeschrieben.
Beispiel:
Die Rentnerin Frau Kleber bekommt seit Mi e 2003 eine gesetzliche Altersrente von monatlich
800 Euro. Im Jahr 2004 ergab das eine Jahresrente von 9.600 Euro. Da der Besteuerungsanteil 50 %
beträgt (siehe obige Tabelle), beträgt auch der steuerfreie Anteil 50 %. Somit beträgt der Rentenfreibetrag 4.800 Euro (50 % von 9.600 Euro). In dieser Höhe bleibt der Freibetrag bis zum Tod
von Frau Kleber konstant, sodass auch von der Rente inkl. Rentenerhöhung etwa im Jahr 2015 ein
steuerfreier Rentenfreibetrag von 4.800 Euro abzuziehen ist (und nicht ein steuerfreier Anteil von
50 % der Rente im Jahr 2015).
Auch bei regelmäßigen Rentenanpassungen wird der Rentenfreibetrag nicht neu berechnet, sondern
bleibt konstant. Die Rentenerhöhungen sind daher in voller Höhe steuerpflich g, sodass der steuerpflich ge Teil einer Rente bei Rentenerhöhungen in den Folgejahren ansteigt (BFH vom 6.3.2013, X B
113/11, BFH/NV 2013 S. 929).
Beispiel:
Frau Müller erhält ab dem 1.7.2013 eine gesetzliche Altersrente von monatlich 1.000 Euro. Zum
1.7.2014 erfolgte annahmegemäß eine Anpassung von 1 %, sodass die monatliche Rente seit
diesem Tag 1010 Euro beträgt.
Die Einnahmen aus der Rente im Jahr 2013 belaufen sich auf 6.000 Euro, wovon 66 % steuerpflichg und 34 % steuerfrei sind. Von den Renteneinnahmen im Jahr 2014 in Höhe von 12.060 Euro sind
34 % = 4.100 Euro steuerfrei und 7.960 Euro steuerpflich g. Der Rentenfreibetrag von 4.100 Euro
wird für die Folgejahre festgeschrieben.
Der Rentenfreibetrag wird jedoch neu berechnet, wenn sich der Rentenbetrag aufgrund einer Einkommensanrechnung oder einem Wechsel der Rentenart ändert, z. B. von einer Teil- zu einer Vollrente
oder von einer Erwerbsminderungsrente zu einer Altersrente oder bei Wegfall einer Rente. Dafür
wird auch der Rentenanpassungsbetrag benö gt, nämlich die Summe aller regelmäßigen Rentenerhöhungen ab dem übernächsten Kalenderjahr seit Rentenbeginn. Wegen dieser Neuberechnung des
Rentenfreibetrages bei einer Witwenrente wegen Anrechnung von Einkommen ist eine Revision beim
BFH anhängig (Az. X R 53/13).
Bei Änderung einer Rentenart wird allerdings für die Ermi lung des Besteuerungsanteils ein fik ver
Rentenbeginn ermi elt. Dieser ergibt sich aus dem Rentenbeginn der letzten Rente abzüglich der
Laufzeit vorhergehender Renten.
222
Einnahmen
Beispiel:
Frau Schön erhält ab Mai 2011 eine Rente von monatlich 1.100 Euro. Die Rente wurde zum
1.7.2011, zum 1.7.2012 und zum 1.7.2013 um jeweils 10 Euro regelmäßig erhöht. Wegen anderer
Einkün e wird die Rente ab August 2014 auf 830 Euro gekürzt.
In den Rentenbezugsmi eilungen wird bescheinigt:
■ Leistungsbetrag für 2011: 8.860 Euro (2 * 1.100 Euro + 6 * 1.110 Euro);
Anpassungsbetrag: 0,00 Euro
■ Leistungsbetrag für 2012: 13.380 Euro (6 * 1.110 Euro + 6 * 1.120 Euro);
Anpassungsbetrag: 0,00 Euro
■ Leistungsbetrag für 2013: 13.500 Euro (6 * 1.120 Euro + 6 * 1.130 Euro);
Anpassungsbetrag: 120 Euro
■ Leistungsbetrag für 2014: 12.060 Euro (7 * 1.130 Euro + 5 * 830 Euro);
Anpassungsbetrag: 180 Euro
Für den steuerfreien Teil der Rente im Jahr 2012 wurde ein Freibetrag von 5.085 Euro (38 % von
13.380 Euro) ermi elt. Wegen der außerplanmäßigen Rentenabsenkung wird ab 2014 ein neuer
Freibetrag berechnet in Höhe von 4.515 Euro. Dieser ergibt sich aus der Jahresrente 2014 ohne
regelmäßige Anpassungen (12.060 Euro abzgl. 180 Euro = 11.880 Euro), mul pliziert mit 38 %
(= (100 % abzüglich Besteuerungsanteil von 62 %). Steuerpflich g sind damit im Jahr 2014
Renteneinnahmen in Höhe von 7.545 Euro (12.060 Euro minus 4.515 Euro). Davon wird noch der
Werbungskosten-Pauschbetrag von 102 Euro abgezogen, um zu den steuerpflich gen Renteneinkün en zu kommen.
7.1.3 Renten aus privaten Versicherungen
Arten von Leibrenten
Zu den Renten aus privaten Versicherungen gehören insbesondere
■ Renten aus einer privaten Rentenversicherung, wenn es sich nicht um eine Riester- oder RürupRente handelt,
■ Renten aus einer privaten Berufsunfähigkeitsversicherung,
■ Renten aus einer privaten Unfallversicherung,
■ Renten aus einer Lebensversicherung.
Bei Leibrenten (Renten, die an das Leben einer Person gebunden sind) ist nicht der gesamte erhaltene
Betrag steuerpflich g, sondern nur der sogenannte Ertragsanteil. Die Höhe des Ertragsanteils ist
abhängig von dem bei Rentenbeginn vollendeten Lebensjahr des Rentenberech gten und von der Art
der Rente. Der Ertragsanteil bleibt während der Laufzeit der Rente konstant.
Wich g:
Die Ertragsanteile wurden mit Wirkung ab 2005 an den aktuellen Marktzinssatz und die durchschni liche Lebenserwartung angepasst und gegenüber den Vorjahren erheblich gesenkt. Die
neuen Ertragsanteile gelten auch für Renten mit Rentenbeginn vor dem 1.1.2005.
223
Einkünfte aus Renten
Die Leibrenten werden unterschieden in
■ lebenslange Leibrenten, die ohne zeitliche Begrenzung auf die unbekannte Lebenszeit des
Rentenberech gten oder einer anderen Person zugesagt werden (z.B. Rente aus einer privaten
Rentenversicherung);
■ abgekürzte Leibrenten, die auf Lebenszeit, allerdings höchstens auf eine bes mmte Anzahl von
Jahren bezogen werden (z. B. private Berufs- und Erwerbsunfähigkeitsrenten);
■ verlängerte Leibrenten, die auf Lebenszeit zugesagt, allerdings mindestens eine Anzahl von
Jahren erzielt werden. Nach dem Tod des Rentenberech gten werden die Renten an die Erben
weitergezahlt.
Steuerpflichtige Ertragsanteile
Der steuerpflich ge Ertragsanteil kann für lebenslange Leibrenten direkt aus der nachfolgenden
Tabelle 1 entnommen werden (§ 22 Nr. 1 Satz 3 Bstb. a, bb EStG).
Tabelle 1: Ertragsanteile für lebenslange Leibrenten
Bei Beginn der
Rente vollendetes
Lebensjahr des
Rentenberech gten
Ertragsanteil
in %
Bei Beginn der
Rente vollendetes
Lebensjahr des
Rentenberech gten
0 bis 1
59
38
39
64
19
2 bis 3
58
39 bis 40
38
65 bis 66
18
4 bis 5
57
41
37
67
17
6 bis 8
56
42
36
68
16
9 bis 10
55
43 bis 44
35
69 bis 70
15
11 bis 12
54
45
34
71
14
13 bis 14
53
46 bis 47
33
72 bis 73
13
15 bis 16
52
48
32
74
12
17 bis 18
51
49
31
75
11
19 bis 20
50
50
30
76 bis 77
10
21 bis 22
49
51 bis 52
29
78 bis 79
9
23 bis 24
48
53
28
80
8
25 bis 26
47
54
27
81 bis 82
7
Ertragsanteil
in %
Bei Beginn der
Rente vollendetes
Lebensjahr des
Rentenberech gten
Ertragsanteil
in %
27
46
55 bis 56
26
83 bis 84
6
28 bis 29
45
57
25
85 bis 87
5
30 bis 31
44
58
24
88 bis 91
4
32
43
59
23
92 bis 93
3
33 bis 34
42
60 bis 61
22
94 bis 96
2
ab 97
1
35
41
62
21
36 bis 37
40
63
20
224
Einnahmen
Sind mehrere Personen rentenberech gt und wird die Rente bis zum Tod des Letztversterbenden
gezahlt, ist das Lebensalter der jüngeren Person anzusetzen. Fällt die Rente beim Tod des Erstversterbenden weg, ist das Alter der älteren Person entscheidend. Bei Leibrenten, die vor dem 1. Januar 1955
zu laufen begonnen haben, ist das vor dem 1. Januar 1955 vollendete Lebensjahr des Rentenberechgten entscheidend.
Der steuerpflich ge Ertragsanteil für abgekürzte Leibrenten richtet sich nach der Lebenserwartung
und der zeitlichen Begrenzung. Er ergibt sich grundsätzlich aus der nachfolgenden Tabelle 2.
Tabelle 2: Ertragsanteil für verkürzte und verlängerte Leibrenten
Beschränkung der Laufzeit der Rente auf
... Jahre ab Beginn des Rentenbezugs (ab
1. Januar 1955, falls die Rente vor diesem
Zeitpunkt zu laufen begonnen hat)
Der Ertragsanteil
beträgt vorbehaltlich
der Spalte 3 in %
Der Ertragsanteil ist der Tabelle 1 für
normale Leibrenten zu entnehmen, wenn der
Rentenberech gte zu Beginn des Rentenbezugs
das ...te Lebensjahr vollendet hat
1
0
en ällt
2
1
en ällt
3
2
97
4
4
92
5
5
88
6
7
83
7
8
81
8
9
80
9
10
78
10
12
75
11
13
74
12
14
72
13
15
71
14-15
16
69
16-17
18
67
18
19
65
19
20
64
20
21
63
21
22
62
22
23
60
23
24
59
24
25
58
25
26
57
225
Einkünfte aus Renten
Beschränkung der Laufzeit der Rente auf
... Jahre ab Beginn des Rentenbezugs (ab
1. Januar 1955, falls die Rente vor diesem
Zeitpunkt zu laufen begonnen hat)
Der Ertragsanteil
beträgt vorbehaltlich
der Spalte 3 in %
Der Ertragsanteil ist der Tabelle 1 für
normale Leibrenten zu entnehmen, wenn der
Rentenberech gte zu Beginn des Rentenbezugs
das ...te Lebensjahr vollendet hat
26
27
55
27
28
54
28
29
53
29-30
30
51
31
31
50
32
32
49
33
33
48
34
34
46
35-36
35
45
37
36
43
38
37
42
39
38
41
40-41
39
39
42
40
38
43-44
41
36
45
42
35
46-47
43
33
48
44
32
49-50
45
30
51-52
46
28
53
47
27
54-55
48
25
56-57
49
23
58-59
50
21
60-61
51
19
62-63
52
17
64-65
53
15
66-67
54
13
68-69
55
11
70-71
56
9
72-74
57
6
226
Einnahmen
Beschränkung der Laufzeit der Rente auf
... Jahre ab Beginn des Rentenbezugs (ab
1. Januar 1955, falls die Rente vor diesem
Zeitpunkt zu laufen begonnen hat)
Der Ertragsanteil
beträgt vorbehaltlich
der Spalte 3 in %
Der Ertragsanteil ist der Tabelle 1 für
normale Leibrenten zu entnehmen, wenn der
Rentenberech gte zu Beginn des Rentenbezugs
das ...te Lebensjahr vollendet hat
75-76
58
4
77-79
59
2
mehr als 80
Der Ertragsanteil ist
immer der Tabelle 1
zu entnehmen
Der Ertragsanteil ist immer der Tabelle 1 zu
entnehmen
Ausnahme: Der Ertragsanteil für abgekürzte Leibrenten wird in bes mmten Fällen ebenfalls der Tabelle 1 entnommen, und zwar dann, wenn der Rentenbezieher nach seiner voraussichtlichen Lebenserwartung bereits vor Ende der vereinbarten Laufzeit der Renten sterben würde. Dann wird wie folgt
vorgegangen:
■ Zunächst ist der Ertragsanteil für die Lebenserwartung des Rentenberech gten aus der Tabelle 1
zu entnehmen;
■ anschließend ist der Ertragsanteil für die zeitliche Begrenzung aus der Tabelle 2 zu ermi eln und
■ der niedrigere Ertragsanteil aus beiden Werten anzusetzen.
Der Ertragsanteil für verlängerte Leibrenten ist in folgenden Schri en zu ermi eln:
■ Zunächst ist der Ertragsanteil für die Lebenserwartung des Rentenberech gten aus der Tabelle 1
zu entnehmen;
■ anschließend ist der Ertragsanteil für die zeitliche Begrenzung aus der Tabelle 2 abzulesen;
■ der höhere Ertragsanteil ist abschließend anzusetzen.
7.1.4 Zusatzversorgungsrenten
Zusatzversorgungsrenten nach dem öffentlichen Dienst werden wie Renten aus privaten Versicherungen mit dem güns gen Ertragsanteil versteuert. Erwerbsunfähigkeitsrenten und Waisenrenten aus
der Zusatzversorgung werden wie abgekürzte Leibrenten behandelt.
7.1.5 Betriebsrenten
Betriebsrenten sind entweder Arbeitslohn, Versorgungsbezüge oder sons ge Einkün e. Die Abgrenzungskriterien finden Sie im Kapital „Einkün e aus nichtselbstständiger Arbeit“. Betriebsrenten, die
als „sons ge Einkün e“ besteuert werden, sind wie private Versicherungen mit dem Ertragsanteil zu
besteuern.
Wurden jedoch eingezahlte Beiträge zur betrieblichen Altersvorsorge steuerfrei behandelt oder wurde
eine Altersvorsorgezulage bzw. der Sonderausgabenabzug gemäß § 10a EStG gewährt, so ist der
Rentenbetrag voll zu versteuern, soweit er auf vom Staat geförderte Beiträge beruht.
227
Einkünfte aus Renten
7.1.6 Riester-Rente
Rentenzahlungen aus einem Riester-Vertrag, die auf mit Riester-Zulagen oder dem Sonderausgabenabzug geförderten Beiträgen beruhen, sind in voller Höhe zu versteuern (§ 22 Nr. 5 Satz 1 EStG).
Nur soweit die Rentenzahlung auf Beiträgen beruht, die steuerlich nicht gefördert wurden, ist sie wie
eine Leibrente mit dem Ertragsanteil zu versteuern. Wird bei einem ungeförderten Riester-Vertrag
am Laufzeitende keine Rente ausgezahlt, sondern eine einmalige Kapitalauszahlung vorgenommen,
erfolgt die Besteuerung wie bei einer Auszahlung aus einer steuerbegüns gten Kapitallebensversicherung, wenn die dafür geforderten Mindestbedingungen (insbesondere wenigstens 12 Jahre Laufzeit)
eingehalten wurden. Einzelheiten dazu finden Sie im Kapitel „Einkün e aus Kapitalvermögen“.
7.1.7 Die Anlage R
In der Steuererklärung geben Sie Ihre Rente in der Anlage R ein, wenn es sich um sons ge Einkün e
nach § 22 EStG handelt.
Auf die Vorderseite des Formulars gehören die folgende Renten:
■ Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung,
■ Renten aus berufsständischen Versorgungswerken,
■ die private Rürup-Rente,
■ Renten aus landwirtscha lichen Alterskassen,
■ Renten aus privaten Rentenversicherungen und sons ge private Renten.
Auf der Rückseite des Formulars sind die folgenden Renten einzutragen:
■ die geförderte Riester-Rente,
■ Betriebsrenten aus Pensionsfonds, Pensionskassen und Direktversicherungen,
■ Zusatzversorgungsrenten des öffentlichen Dienstes.
Die dor gen Formulareinträge können Sie Ihrer Leistungsmi eilung entnehmen, die Ihnen Ihr rentenauszahlendes Unternehmen ausgestellt hat (§ 22 Nr. 5 Satz 8 EStG). Die Mi eilung legen Sie der Anlage
R bei. Das amtliche Muster der Leistungsmi eilung wird vom Bundesfinanzministerium veröffentlicht.
Dagegen werden Beamtenpensionen und private Werkspensionen (Betriebsrenten, die keine sons gen Einkün e, sondern Arbeitslohn gemäß § 19 EStG darstellen) auf der Vorderseite der Anlage N
angegeben. Einzelheiten zu Versorgungsbezügen finden Sie im Kapitel „Einkün e aus nichtselbstständiger Arbeit“.
Ihre Werbungskosten müssen Sie auf der Rückseite der Anlage R am Ende eintragen, und zwar getrennt nach Rentenarten.
228
Werbungskosten
7.2 Werbungskosten
Sind Ihnen keine Aufwendungen im Zusammenhang mit Ihrer Rente entstanden, können Sie zumindest einen Werbungskosten-Pauschbetrag von Ihren steuerpflich gen Renteneinnahmen abziehen.
Für Renteneinkün e gibt es einen Pauschbetrag für Werbungskosten in Höhe von 102 Euro
jährlich.
Der Pauschbetrag wird personenbezogen gewährt, d.h., bei Zusammenveranlagung von Ehega en
findet keine Verdoppelung sta . Im Jahr des Rentenbeginns wird er nicht zeitanteilig gekürzt.
Übersteigen Ihre Werbungskosten den Pauschbetrag, können Sie diese dem Finanzamt auch einzeln
nachweisen und so Ihre steuerpflich ge Rente mindern.
Werbungskosten bei den Renteneinkün en sind zum Beispiel:
■ Rechtsberatungskosten zur Rente,
■ Steuerberatungskosten für die Renteneinkün e,
■ Fahrtkosten für die Rentenberatung,
■ Prozesskosten für einen Rechtsstreit mit dem Rentenversicherungsträger oder einer privaten
Versicherungsgesellscha (z.B. wegen Gewährung einer Berufsunfähigkeitsrente),
■ Zinsen für ein Darlehen, das zur Nachentrichtung freiwilliger Beiträge zur Angestelltenversicherung aufgenommen wurde,
■ einschlägige Fachliteratur,
■ Honorare an Versicherungsberater,
■ Gewerkscha sbeiträge,
■ pauschale Kontoführungsgebühren von 16 Euro p.a. wie Arbeitnehmer.
Während des Berufslebens geleistete Rentenversicherungsbeiträge sind leider nicht als vorweggenommene Werbungskosten zu den späteren Renteneinkün en absetzbar (BFH vom 18.11.2009,
X R 34/07, BFH/NV 2010 S. 306, Verfassungsbeschwerde 2 BvR 288/10).
Keine Werbungskosten sind auch Ausgleichszahlungen zur Abfindung des Versorgungsausgleichs im
Rahmen einer Ehescheidung (FG Köln vom 26.3.2014, 7 K 1037/12, nrkr., EFG 2014 S. 1470, Revision:
X R 41/14).
229
Einkünfte aus Renten
230
Einnahmen
8. EINKÜNFTE AUS VERMIETUNG UND
VERPACHTUNG
8.1 Einnahmen
Miet- und Pachtobjekte .................................................................................................................231
Kein Verlustabzug bei Liebhaberei .................................................................................................232
Besonderheiten bei Vermietung an Angehörige ............................................................................233
ABC der Mieteinnahmen ...............................................................................................................234
8.1.1 Miet- und Pachtobjekte
Zu den Mieteinnahmen gemäß § 21 EStG gehören in erster Linie die Einnahmen aus
■ der Vermietung bebauter Grundstücke, also von Häusern und Wohnungen (auch bei Untervermietung),
■ der Vermietung von anderen Räumen als Wohnräumen (z. B. Praxisräume),
■ der Vermietung von Garagen und anderen Nebenräumen,
■ Nebenkostenumlagen auf den Mieter,
■ grundstücksgleichen Rechten, z. B. Erbbauzinsen, Mineralgewinnungs-, Bergrechte, Fischereirechte,
■ der Verpachtung unbebauter Grundstücke (z.B. Acker),
■ der Vermietung oder Verpachtung von Sachinbegriffen (z.B. Wohnungseinrichtung eines
möblierten Zimmers oder ganzer Betrieb),
■ der Überlassung von Rechten (z.B. Urheberrechte),
■ Anteilen an einem geschlossenen Immobilienfonds (laufende Gewinn- bzw. Verlustzuweisungen)
sowie an Bauherren-, Erwerber- und Grundstücksgemeinscha en. Hier wird der Gewinn- bzw.
Verlustanteil im Rahmen einer gesonderten und einheitlichen Feststellung für die einzelnen
Anteilsinhaber ermi elt.
Tipp:
Vermieten Sie kleine Einliegerwohnungen oder einzelne Zimmer Ihres selbst genutzten Hauses
oder Ihrer Eigentumswohnung nur vorübergehend, z. B. an Messebesucher oder Kongressteilnehmer? Dann sind die Mieteinnahmen nur steuerpflich g, wenn sie mindestens 520 Euro betragen
(Freigrenze).
231
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
Einkün e aus Vermietung und Verpachtung erzielt derjenige, der die Vermietungsini a ve und das
Vermieterrisiko trägt. Dies können folgende Personen sein:
■ der wirtscha liche Eigentümer (ab dem Zeitpunkt des Übergangs des Besitzes, der Gefahr, des
Nutzens und der Lasten),
■ der Nutzungsberech gte,
■ der Vorbehaltsnießbraucher,
■ der Erbbauberech gte,
■ der unentgeltliche Erwerber (z. B. Erbe oder Beschenkter),
■ ein Miteigentümer,
■ der Mieter bei Untervermietung.
Beispiel:
Sie haben eine Wohnung gemietet. Ihr Arbeitgeber schickt Sie auf einen längeren Auslandsaufenthalt. Damit die gemietete Wohnung nicht unnö g leer steht, überlassen Sie diese einem Freund,
der zur Zeit eine Bleibe sucht. Sie vereinbaren mit Ihrem Freund eine höhere Miete, als Sie selbst
an Ihren Vermieter zahlen. Den überschießenden Betrag müssen Sie bei den Einkün en aus Vermietung und Verpachtung erfassen.
8.1.2 Kein Verlustabzug bei Liebhaberei
Posi ve Miet- und Pachteinkün e sind nur dann steuerpflich g und Verluste aus Vermietung und
Verpachtung werden nur dann steuerlich anerkannt, wenn sie nicht aus einer steuerlichen Liebhaberei stammen. Keine Liebhaberei liegt vor, wenn Sie Einkun serzielungsabsicht haben. Das heißt,
Sie müssen voraussichtlich am Ende der Vermietung über den gesamten Vermietungszeitraum einen
Überschuss Ihrer Mieteinnahmen über die Werbungskosten erzielen können. Steht Ihre Wohnung
nach Auszug des Mieters längere Zeit leer, müssen Sie Ihre Vermietungsbemühungen intensivieren
oder Zugeständnisse bei der Miete machen, um Ihre Einkun serzielungsabsicht nicht zu verlieren
(BFH vom 11.12.2012, IX R 14/12, BStBl II 2013 S. 279).
Wenn Sie mit einer Fotovoltaikanlage auf dem Dach des vermieteten Hauses posi ve Einkün e
aus Gewerbebetrieb erzielen, sind diese Einkün e nicht bei der Prüfung zu berücksich gen, ob das
Haus ein Liebhabereiobjekt ist. Denn die Solaranlage ist nicht Gegenstand der Vermietung (BFH vom
17.10.2013, III R 27/12, BStBl II 2014 S. 372).
Wich g:
Die Rechtsprechung geht davon aus, dass bei einer auf Dauer angelegten Vermietung grundsätzlich keine Liebhaberei vorliegt. Dann werden auch die Anfangsverluste aus der Vermietung vom
Finanzamt anerkannt, mit denen Sie Steuern sparen können. Das gilt aber nicht für vermietete
Gewerbeimmobilien; hier ist die Gewinnerzielungsabsicht immer zu prüfen.
232
Einnahmen
Ist die Vermietung nicht auf Dauer angelegt oder nutzen Sie eine Wohnung zeitweise selbst, müssen
Sie mi els einer Prognoserechnung nachweisen, über einen Zeitraum von 30 Jahren einen posi ven
Überschuss der Mieteinnahmen über die Werbungskosten erzielen zu können (BMF-Schreiben vom
8.10.2004, BStBl I 2004 S. 933). Gelingt Ihnen dieser Nachweis nicht, wird das Finanzamt Ihre Anfangsverluste steuerlich nicht anerkennen.
Bei einer Ferienwohnung ist die Überschussprognose für den Werbungskostenabzug leider auch
dann zwingend erforderlich, wenn Sie mit Ihren Vermietungszeiten die ortsüblichen Vermietungstage
erreicht haben, sich aber gegenüber dem Verwalter oder direkt gegenüber dem Mieter vertraglich
die Selbstnutzung für die übrige Zeit vorbehalten haben (BFH vom 16.4.2013, IX R 26/11, BStBl 2013
S. 613).
8.1.3 Besonderheiten bei Vermietung an Angehörige
Bei Vermietung an Angehörige überprü das Finanzamt verstärkt, ob die Grundlage für das Mietverhältnis private Gründe sind und Ihre Einkun serzielungsabsicht nicht im Vordergrund steht. Dann
sind die Einnahmen zwar nicht steuerpflich g, die Ausgaben können Sie allerdings steuerlich nicht als
Werbungskosten abziehen. Damit en allen die Steuerersparnisse aus den Anfangsverlusten!
Deshalb ist es wich g, dass Sie und Ihr Angehöriger in diesen Fällen
■ einen Mietvertrag schri lich abschließen, wie er unter fremden Dri en üblich ist. Es sollten
auf jeden Fall eine Mietzahlung und auch Nebenkostenvorauszahlungen vereinbart werden. Am
besten Sie verwenden einen Formularmietvertrag des Mietervereins oder des Haus- und Grundbesitzervereins. O gibt es solche Musterverträge auch im Schreibwarenhandel;
■ den Mietvertrag entsprechend den Vereinbarungen auch tatsächlich durchführen. Wich g ist
z. B. die regelmäßige Überweisung der vereinbarten Miete und der Nebenkostenvorauszahlungen. Ferner dürfen Sie die vermieteten Räume nicht selbst nutzen.
Es sollte auch eine jährliche Nebenkostenabrechnung erfolgen, auch wenn deren Fehlen für sich
allein noch nicht zur Versagung der Anerkennung des Mietvertrages durch das Finanzamt führen kann
(FG Hamburg vom 17.12.2013, 6 K 147/12, EFG 2014 S. 545).
Der Angehörige muss finanziell in der Lage sein, die Miete aufzubringen. Ein Mietvertrag mit von
Ihnen finanziell unterstützten Eltern beispielsweise ist daher möglich, wenn die Eltern nach Begleichung der Miete noch so viel Geld zur Verfügung haben, dass sie davon leben können.
Wich g:
Vermieten Sie an Ihr unterhaltsberech gtes volljähriges Kind (das z.B. studiert), darf Ihr Kind die
Miete aus Ihren Unterhaltszahlungen decken. Es sollte allerdings einen eigenen Hausstand führen,
wenn es in Ihrem Haus eine Wohnung gemietet hat.
Überkreuz-Vermietungen zwischen Ehepartnern oder Geschwister werden nur anerkannt, wenn dafür
wirtscha liche oder außersteuerliche Gründe vorliegen (BFH vom 9.10.2013, IX R 2/13, BStBl II 2014
S. 527). Das ist zum Beispiel der Fall, wenn bei doppelter Haushaltsführung der auswärts arbeitende
Ehemann die Zweitwohnung von seiner Ehefrau anmietet.
233
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
Verbilligte Vermietung
Bei verbilligter Vermietung an Angehörige, das heißt bei Vermietung unterhalb der ortsüblichen
Marktmiete, sind seit 1.1.2012 folgende Fälle zu unterscheiden:
Miete beträgt ... der ortsüblichen Miete
Steuerliche Folgen
mindestens 66 %
Abziehbar sind alle Ausgaben (Werbungskosten), wenn unbefristet
vermietet wird.
weniger als 66 %
Die Ausgaben sind nur in dem Verhältnis abzugsfähig, in dem die
tatsächliche Miete zur ortsüblichen Miete steht (§ 21 Abs. 2 EStG).
Ab 2012 gibt es somit keine Überschussprognose mehr bei verbilligter Vermietung wie noch bis 2011.
Beispiel:
Herr Schmidt verlangt von seiner studierenden Tochter für die am Studienort an sie vermietete
kleine Eigentumswohnung 70 % (60 %) der ortsüblichen Marktmiete. Er kann seine Werbungskosten zu 100 % (zu 60 %) absetzen.
Sie müssen von Ihrem Angehörigen mindestens 66 % der ortsüblichen Warmmiete verlangen. Die
Warmmiete ist die ortsübliche Kaltmiete für eine vergleichbare Wohnung zuzüglich der nach der
Betriebskostenverordnung umlegbaren Nebenkosten. Beginnt der Mietvertrag im Laufe des Jahres,
muss die bis zum Jahresende verlangte Miete mindestens 66 % der ortsüblichen Warmmiete für diese
Restzeit betragen. Wird eine Garage oder Mobiliar mitvermietet, sind mindestens 66 % des ortsüblichen Mietzuschlags zu verlangen.
Die obigen Fallunterscheidungen bei der Miethöhe gelten nur bei verbilligter Vermietung von Räumen
zu Wohnzwecken, nicht zu betrieblichen Zwecken. Vermieten Sie als Eltern also beispielsweise an
Ihren Sohn die Einliegerwohnung im Untergeschoss Ihres Zweifamilienhauses als Anwaltskanzlei zu
einer Miete in Höhe von z.B. nur 80 % der Marktmiete, dürfen Sie auch nur 80 % Ihrer Werbungskosten für die Wohnung absetzen.
Nach dem Bürgerlichen Gesetzbuch dürfen Sie die Miete innerhalb von drei Jahren nur um 20 %
erhöhen (Kappungsgrenze). Beträgt die vertragliche Miete bisher 50 % der ortsüblichen Miete, so
kann die Miete zivilrechtlich nur auf 60 % und nicht auf 66 % erhöht werden. Bei Vermietungen an
Angehörige erkennen die Finanzämter aber bei einer größeren Mieterhöhung als zivilrechtlich zulässig
trotzdem sämtliche Ausgaben steuermindernd an.
8.1.4 ABC der Mieteinnahmen
Nur tatsächliche Geldeingänge zählen! Sie müssen also in der Steuererklärung nur die tatsächlich gezahlten Mieten ansetzen. Ausstehende Mie orderungen sind somit keine Einnahmen aus Vermietung
und Verpachtung. Mietnachzahlungen sind grundsätzlich erst im Nachzahlungsjahr anzusetzen, also
erst beim tatsächlichen Geldeingang.
234
Einnahmen
Ausnahme: Mieteinnahmen gehören zu den regelmäßig wiederkehrenden Einnahmen. Danach sind
alle in der Zeit zwischen dem 22.12. des alten Jahres und dem 10.1. des Folgejahres gezahlten
Mieteinnahmen nicht im Zahlungsjahr, sondern im Jahr der wirtscha lichen Zugehörigkeit als Mieteinnahmen zu versteuern.
Abstandszahlung
Abstandszahlungen sind steuerpflich ge Einnahmen, wenn sie ein
Nutzungsentgelt ersetzen. Darunter fallen z. B. Entschädigung für die Einweisung
von Flüchtlingen, Versicherungsleistungen für Mietausfall, Zahlungen für die
vorzei ge Entlassung aus dem Mietverhältnis, Entschädigungen für unterlassene
Schönheitsreparaturen bzw. Instandhaltungen
Baukostenzuschüsse
keine steuerpflich ge Einnahme, wenn die Zuschüsse der Erhaltung, Erneuerung
oder der funk onsgerechten Verwendung des Objekts dienen
Entschädigungszahlungen
Entschädigungszahlungen für den Ersatz für entgangene Einnahmen oder für
die Veräußerung von Miet- und Pachtzahlungen gehören zu den Einnahmen aus
Vermietung und Verpachtung
Erbbauzinsen
steuerpflich ge Einnahme; erfolgt die Zahlung in einem Betrag, können die
Zahlungen auch gleichmäßig auf die Jahre verteilt werden, für die sie geleistet
wurden (§ 11 Abs. 1 Satz 3 EStG)
Kau on
keine steuerpflich ge Einnahme
Miete
Mietzahlungen in Geld oder in Sach- bzw. Dienstleistungen sind steuerpflich g
Mieteraufwendungen
grundsätzlich keine steuerpflich ge Einnahme; steuerpflich g, wenn der Mieter
bei Vertragsende dem Vermieter unentgeltlich Verbesserungen überlässt
Nebenkostenvorauszahlungen
steuerpflich ge Einnahmen. Dazu zählen z. B. das Wassergeld, Aufwendungen
für die Fahrstuhlbenutzung, Beleuchtung, Heizungskosten, Hauswart,
Treppenreinigung sowie umgelegte Grundsteuerbeträge
Nießbrauch
steuerpflich ge Einnahme, wenn Sie als Nießbrauchsgeber einem
Dri en gegen Entgelt das Recht einräumen, Ihr Grundstück zu vermieten
(Zuwendungsnießbrauch) oder wenn Sie als Nießbrauchsberech gter
das Objekt vermieten oder wenn Sie sich bei Übertragung des Eigentums
an Ihrer vermieteten Immobilie den Nießbrauch hieran vorbehalten
(Vorbehaltsnießbrauch)
Schadensersatzzahlungen
steuerpflich ge Einnahme, wenn die Schadensersatzzahlung auf dem
Mietvertrag beruht, z. B. bei nicht vertragsgemäßer Benutzung der Wohnung
Umsatzsteuer
steuerpflich g, wenn bei Vermietung an Unternehmer zur Umsatzsteuer op ert
wird
Zinsen
Bausparguthabenzinsen sind steuerpflich ge Einnahmen, wenn sie in einem
engen zeitlichen Zusammenhang mit dem Erwerb eines Objektes stehen, das der
Vermietung dient.
235
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
8.2 Werbungskosten
Überblick .......................................................................................................................................236
Abschreibungen ............................................................................................................................236
Sons ge Werbungskosten..............................................................................................................245
8.2.1 Überblick
Von den Miet- und Pachteinnahmen eines Kalenderjahres sind die mit der Vermietung bzw. Verpachtung zusammenhängenden Ausgaben - also die Werbungskosten - abzuziehen, um zu den steuerpflichgen Einkün en aus Vermietung und Verpachtung zu kommen.
Die Werbungskosten sind in der Anlage V auf der Rückseite einzutragen. Einen WerbungskostenPauschbetrag gibt es nicht, daher müssen alle Werbungskosten einzeln nachgewiesen werden.
Werbungskosten sind auch schon vor Vermietungsbeginn absetzbar, sofern Sie die Absicht zur Vermietung haben. Dann dürfen Sie Ihre Hypothekenzinsen, Renovierungskosten, Inseratskosten für die
Mietersuche usw. bereits als sogenannte vorweggenommene Werbungskosten absetzen, auch wenn
noch keine Mieteinnahmen fließen.
Tipp:
Wenn Sie Ihr noch selbst bewohntes Domizil kün ig vermieten wollen und daher Renovierungen
vornehmen, sind die Ausgaben leider nicht als vorweggenommene Werbungskosten absetzbar
(BFH vom 1.4.2009, IX R 51/08, BFH/NV 2009 S. 1259). Lassen Sie daher erst dann eine Renovierung vornehmen, wenn Sie bereits ausgezogen sind.
8.2.2 Abschreibungen
Anschaffungs-/Herstellungskosten
Die jährlichen Abschreibungen werden von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Immobilie
berechnet. Während Erhaltungsaufwendungen sofort im Jahr der Zahlung abzugsfähig sind, sind die
Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten gleichmäßig auf die Nutzungsdauer des Gebäudes oder der
Wohnung zu verteilen, d. h. abzuschreiben.
Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten sind die Aufwendungen, die geleistet werden, um das
Gebäude zu erwerben, zu errichten, zu erweitern, wesentlich zu verbessern oder in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, soweit sie dem Gebäude einzeln zugeordnet werden können. Das
heißt, dass Ausgaben, die ein funk onsunfähiges Gebäude oder ein für den Erwerber für die konkrete
Zweckbes mmung nicht nutzbares Gebäude betriebsbereit machen oder das Gebäude wesentlich
verbessern, keine sofort absetzbaren Erhaltungsaufwendungen sind, sondern über viele Jahre abzuschreibende Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten.
Eine Erweiterung liegt vor, wenn die nutzbare Fläche des Gebäudes, auch nur geringfügig vergrößert
wird, das Gebäude aufgestockt oder ein Anbau errichtet wird oder die Substanz vermehrt wird.
236
Werbungskosten
Ob eine wesentliche Verbesserung gegenüber dem Zustand im Anschaffungs-/Herstellungsjahr
vorliegt, d.h. eine Anhebung des Wohnstandards, kann anhand vom Bundesfinanzministerium vorgegebenen Kriterien überprü werden (BMF-Schreiben vom 18.7.2003, BStBl I 2003 S. 386). Das BMF
unterscheidet
■ einen sehr einfachen Standard: Die Aussta ung der Heizungs-, Sanitär-, Elektroinstalla onen und
der Fenster entspricht im Zeitpunkt der Anschaffung nur dem nö gen Umfang oder ist in einem
technisch überholten Zustand (Beispiele: Bad besitzt kein Handwaschbecken, keine Heizung und
Entlü ung im Bad, keine Fliesen im Bad, Kohleöfen, Einfachverglasung).
■ einen mi leren Standard: Die Aussta ung der Heizungs-, Sanitär-, Elektroinstalla onen und der
Fenster entspricht durchschni lichen und höheren Ansprüchen.
■ einen sehr anspruchsvollen Standard: Beim Einbau der Heizungs-, Sanitär-, Elektroinstalla onen
und der Fenster wurde nicht nur das Zweckmäßige, sondern das Mögliche, z. B. vor allem durch
den Einbau außergewöhnlich hochwer ger Materialien, verwendet.
Indizien für nachträgliche Herstellungskosten liegen vor,
■ wenn durch die Baumaßnahmen der Wohnstandard erheblich steigt,
■ die Gesamtnutzungsdauer sich verlängert oder
■ hohe Aufwendungen für die Sanierung der Heizung, der Sanitär- oder Elektroinstalla onen oder
der Fenster getä gt werden oder
■ aufgrund der Baumaßnahmen der Mietzins erheblich erhöht wird.
Die Beweislast für das Vorliegen von nur über viele Jahre abschreibbaren Anschaffungs- oder Herstellungskosten anstelle sofort abziehbaren Erhaltungsaufwands trägt das Finanzamt. Soweit das Finanzamt den Zustand des Gebäudes zum Zeitpunkt der Anschaffung nicht mehr feststellen kann, tri den
Steuerpflich gen eine erhöhte Mitwirkungspflicht. Das Finanzamt kann dann aufgrund der vorher
aufgeführten Indizien auf Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten schließen.
Wich g:
Ob eine Hebung des Standards vorliegt, ist für die ersten drei Jahre nach Anschaffung des
Gebäudes nicht zu prüfen, wenn die Aufwendungen für die Instandsetzung und Modernisierung
des erworbenen Altbaus ohne Mehrwertsteuer insgesamt 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes (ohne Kaufpreisanteil für den Grund und Boden) nicht übersteigen.
Anschaffungsnahe Herstellungskosten liegen nämlich erst dann vor, wenn die Aufwendungen von
innerhalb der ersten drei Jahre nach der Anschaffung des Gebäudes durchgeführten Instandsetzungsund Modernisierungsmaßnahmen ohne Mehrwertsteuer 15 % der Ne o-Anschaffungskosten des
Gebäudes übersteigen (§ 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG).
Beispiel:
Das Ehepaar Schmidt erwarb Ende Mai 2014 eine Altbauwohnung für 100.000 Euro. Da 20 % des
gezahlten Kaufpreises auf den Grund und Boden en allen, belaufen sich die Anschaffungskosten
der eigentlichen Wohnung auf 80.000 Euro. Wenn die Wohnung vermietet werden soll und bis
Ende Mai 2017 Modernisierungs- und Instandhaltungskosten ne o von nicht mehr als 12.000 Euro
anfallen (= 15 % von 80.000 Euro), sind diese Kosten sofort als Werbungskosten absetzbar. Andernfalls müssen sie zusammen mit den Anschaffungskosten der Wohnung über viele Jahre abgeschrieben werden.
237
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
Mitzurechnen sind bei den Aufwendungen auch Kosten für die Besei gung versteckter Mängel, die
dem Käufer bei Abschluss des Kaufvertrages nicht bekannt waren (R 6.4 Abs. 1 Satz 1 EStR 2012). Zahlt
der Verkäufer nachträglich Schadenersatz wegen versteckter Mängel, ist dieser mit den Mängelbesei gungskosten des Käufers zu verrechnen (BFH vom 20.8.2013, IX R 5/13, BFH/NV 2014 S. 312).
Herausrechnen aus Ihren Renovierungsaufwendungen bei der Überprüfung der 15%-Grenze dürfen
Sie laufenden Erhaltungsaufwand, der jährlich üblicherweise anfällt (z.B. Kosten der Heizungswartung
und von Schönheitsreparaturen). Dieser Aufwand ist sofort als Werbungskosten absetzbar.
Tipp:
Ein sofor ger Abzug im Jahr der Zahlung ist auch möglich, wenn die nachträglichen Herstellungskosten pro einzelner Baumaßnahme nicht mehr als 4.000 Euro betragen (R 21.1 Abs. 2 Satz 2 EStR
2012).
Zu den Anschaffungs- oder Herstellungskosten gehören insbesondere:
■ der Kaufpreis bzw. die Kosten für die Herstellung des Gebäudes,
■ Abbruchkosten und der Restbuchwert des abgebrochenen Gebäudes, soweit der Abbruch mit
der Errichtung des neuen Gebäudes im Zusammenhang steht,
■ Anschlusskosten für Strom-, Gas-, Wasser- und Wärmeversorgung,
■ Maklerprovision für die Vermi lung des Objekts,
■ Anschlusskosten an das Breitbandnetz,
■ Ausgaben für die Einbauküche, soweit sie auf die Spüle und den Kochherd en allen,
■ Grundbuchkosten,
■ Notarkosten für die Beurkundung des Kaufvertrages,
■ Grunderwerbsteuer,
■ Reisekosten für die Besich gung des Objekts,
■ Schätzgebühren.
Zuschüsse aus öffentlichen oder privaten Mi eln zu den Herstellungskosten müssen Sie abziehen
(R 21.5 Abs. 1 EStR 2012). Nicht zu den Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten gehört der Wert Ihrer
eigenen Arbeitsleistung.
Tipp:
Bei einem unentgeltlichen Erwerb (z. B. durch Schenkung, Erbscha ) führen Baumaßnahmen, die
das Gebäude in einen betriebsbereiten Zustand versetzen, mangels eines bezahlten Entgelts nicht
zu Anschaffungskosten; sie sind als Erhaltungsaufwand im Jahr der Zahlung voll abzugsfähig.
Ihre Anschaffungskosten müssen Sie auf das Gebäude sowie auf den Grund und Boden au eilen.
Denn Abschreibungen gibt es nur für die Anschaffungskosten des Gebäudes selbst (Haus oder Eigentumswohnung), nicht aber für den Kaufpreis des Grund und Bodens.
238
Werbungskosten
Bei Kauf einer neu gebauten Immobilie stellt der Bauträger Ihnen eine Bescheinigung für das Finanzamt aus. Bei Kauf eines Altbaus können Sie den Kaufpreis im notariellen Kaufvertrag selbst au eilen,
wobei die Au eilung angemessen sein muss (BFH vom 1.4.2009, IX R 35/08, BStBl II 2009 S. 663). Das
gilt auch bei einem verbilligten Verkauf an Angehörige.
Wich g:
Je niedriger der Grundstücksanteil ist, um so höher sind Ihre abschreibbaren GebäudeAnschaffungskosten.
Die Abschreibung beginnt im Jahr der Anschaffung (Jahr, in dem das wirtscha liche Eigentum laut
Kaufvertrag übergeht) bzw. im Jahr der Fer gstellung (Jahr der Bezugsfer gkeit der Immobilie).
Bemessungsgrundlage für die Abschreibung (AfA) sind alle Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten
(AHK) mit Rechnungsdatum bis zum Ende des Jahres der Anschaffung bzw. Fer gstellung. Werden
in den Folgejahren noch AHK bezahlt (z.B. aufgrund von weiteren Baurechnungen), handelt es sich
um nachträgliche AHK, die der ursprünglichen AfA-Bemessungsgrundlage in der Steuererklärung des
Folgejahres hinzuzurechnen sind. Der bisherige AfA-Satz wird dann ab dem betreffenden Folgejahr auf
die höhere Bemessungsgrundlage angewendet.
Haben Sie in einem Jahr in der Steuererklärung die Abschreibung vergessen und ist der Steuerbescheid schon bestandskrä ig, verlängert sich der Abschreibungszeitraum, bis die Gebäudekosten voll
abgeschrieben sind.
Lineare Abschreibung
Grundsätzlich werden Gebäude gemäß § 7 Abs. 4 EStG linear abgeschrieben
■ entweder mit 3 % p.a. der AHK bei Gebäuden, die zu einem Betriebsvermögen gehören und
nicht Wohnzwecken dienen und für die der Bauantrag nach dem 31.3.1985 gestellt worden ist,
oder
■ in anderen Fällen mit 2 % p.a. der AHK, wenn die Fer gstellung nach dem 31.12.1924 erfolgte
(Abschreibungsdauer dann 50 Jahre) oder mit 2,5 % p.a., wenn die Fer gstellung vor dem
1.1.1925 erfolgte (Abschreibungsdauer dann 40 Jahre).
Die lineare Abschreibung kann sowohl im Jahr der Anschaffung/Fer gstellung, im Jahr des Verkaufs
und im Jahr des Wechsels von der Vermietung zur Eigennutzung des Gebäudes oder umgekehrt nur
zeitanteilig für die Monate angesetzt werden, in denen Sie Eigentümer des Grundstücks waren bzw.
das Objekt vermietet haben.
Beispiel:
Das Ehepaar Knigge hat sich im April 2014 für 300.000 Euro in Mannheim ein Reihenhaus gekau ,
um es anschließend zu vermieten. Das Haus wurde im Jahr 2003 gebaut. Der Grundstücksanteil an
den Anschaffungskosten beträgt 20 % (60.000 Euro), sodass 240.000 Euro Gebäudekosten abzuschreiben sind. Die lineare Jahresabschreibung beträgt 4.800 Euro (2 % von 240.000 Euro), wovon
das Ehepaar in seiner Steuererklärung 2014 eine zeitanteilige Abschreibung für 9 Monate in Höhe
von 3.600 Euro ansetzen kann (9/12 von 4.800 Euro). Ab dem Jahr 2015 können dann 4.800 Euro
p.a. abgeschrieben werden.
239
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
Sollte das von Ihnen erworbene Gebäude bereits älteren Baujahrs sein oder sich in einem sehr
schlechten Zustand befinden und sollte seine voraussichtliche (Rest-)Nutzungsdauer weniger als 40
bzw. 50 Jahre betragen, können Absetzungen vorgenommen werden, die der tatsächlichen Restnutzungsdauer entsprechen.
Beispiel:
Herr Müller hat ein Mietwohnhaus in Köln erworben, das im Jahr 1900 erbaut worden ist. Da sich
das Gebäude in einem schlechten Zustand befindet, hat er einen Architekten mit der Begutachtung
des Hauses beau ragt. Der Architekt hat die Restnutzungsdauer mit 20 Jahren ermi elt. Herr
Müller kann die lineare AfA nun mit 5 % sta der regulären 2,5 % als Werbungskosten ansetzen, da
er die kürzere Nutzungsdauer des Gebäudes nachgewiesen hat.
Degressive Abschreibung
Sta der linearen Abschreibung können Sie Ihr vermietetes Gebäude auch degressiv abschreiben. Die
Sätze können Sie aus untenstehender Tabelle entnehmen. Die degressive Abschreibung für vermietete
Objekte ist nur noch bei Kaufvertrag bzw. Bauantrag bis 31.12.2005 möglich. Für später gekau e oder
beantragte Neubauten gibt es nur noch die lineare Abschreibung. Die degressive AfA läu damit aus.
Ausnahme: Haben Sie nach 2005 ein unbebautes Grundstück oder ein unfer ges Gebäude gekau
und hat Ihr Verkäufer den Bauantrag vor 2006 gestellt, so dürfen Sie auch degressiv abschreiben
(OFD Rheinland vom 5.1.2006, DB 2006 S. 74).
Um degressiv abschreiben zu können, müssen Sie einen Neubau vermieten, den Sie selbst haben
bauen lassen oder als Käufer noch im Jahr der Fer gstellung angescha haben. Andernfalls liegt ein
Altbau vor, der nur linear abschreibbar ist.
Zeitlicher Geltungsbereich
Begüns gte Objekte
Begüns gte
Maßnahmen
AfA-Sätze p.a.
1
Fer gstellung nach dem
9.10.1962 und vor dem 1.1.1965
und Bauantrag nach dem
9.10.1962
Gebäude und
Eigentumswohnungen,
die zu mehr als 66 2/3 %
Wohnzwecken dienen und
nicht nach § 7b oder § 54
EStG begüns gt sind
Herstellung
12 Jahre 3,5 %,
20 Jahre 2,0 %,
18 Jahre 1,0 %
2
Fer gstellung nach dem
31.12.1964 und vor dem
1.9.1977 und Bauantrag vor dem
9.5.1973
Gebäude und
Eigentumswohnungen jeder
Art, soweit nicht infolge der
Beschränkungen unter Nr. 3
ausgeschlossen
Herstellung
wie Nr. 1
3
Fer gstellung vor dem 1.2.1972
und Bauantrag nach dem
5.7.1970 und vor dem 1.2.1971
wie Nr.2, soweit
die Gebäude und
Eigentumswohnungen
nicht zum Anlagevermögen
gehören oder soweit sie
zu mehr als 66 2/3 %
Wohnzwecken dienen
Herstellung
wie Nr. 1
240
Werbungskosten
Zeitlicher Geltungsbereich
Begüns gte Objekte
Begüns gte
Maßnahmen
AfA-Sätze p.a.
4
Fer gstellung vor dem 1.9.1977
und Bauantrag nach dem
8.5.1973
Gebäude und
Eigentumswohnungen,
deren Nutzfläche zu mehr
als 66 2/3 % mit Mi eln des
sozialen Wohnungsbaus
gefördert worden sind
Herstellung
wie Nr. 1
5
Fer gstellung nach dem
31.8.1978 und vor dem 1.1.1979
Gebäude, selbstständige
Gebäudeteile,
Eigentumswohnungen und
Räume in Teileigentum
jeder Art
Herstellung
wie Nr. 1
6
Fer gstellung nach dem
31.12.1978 und vor dem
1.1.1983
wie Nr. 5, soweit im Ausland
Herstellung sowie
Anschaffung, wenn
Erwerb spätestens
im Jahr der
Fer gstellung
12 Jahre 3,5 %,
20 Jahre 2,0 %,
18 Jahre 1,0 %
7
Fer gstellung nach dem
31.12.1978 mit Bauantrag
und Herstellungsbeginn bzw.
Abschluss des obligatorischen
Vertrags vor dem 30.7.1981
Gebäude,
Eigentumswohnungen, und
im Teileigentum stehende
Räume, soweit im Inland
wie Nr. 6
wie Nr. 6
8
Fer gstellung nach dem
31.12.1978 mit Bauantrag
oder Herstellungsbeginn bzw.
Abschluss des obligatorischen
Vertrags nach dem 19.7.1981
(soweit nicht Nr. 8 und 9) und
Bauantrag bzw. Abschluss des
obligatorischen Vertrags vor dem
1.1.1995
Gebäude,
Eigentumswohnungen, und
im Teileigentum stehende
Räume, soweit im Inland
wie Nr. 6
8 Jahre 5,0 %,
6 Jahre 2,5 %,
36 Jahre 1,25 %
9
Bauantrag nach dem 31.3.1985
und Bauantrag bzw. Abschluss
des obligatorischen Vertrags vor
dem 1.1.1994
Gebäude,
Eigentumswohnungen und
im Teileigentum stehende
Räume, soweit sie zu einem
Betriebsvermögen gehören
und nicht Wohnzwecken
dienen
wie Nr. 6
4 Jahre 10,0 %,
3 Jahre 5,0 %,
18 Jahre 2,5 %
10
Bauantrag oder Anschaffung und
Abschluss des obligatorischen
Vertrags nach dem 28.2.1989
und Bauantrag bzw. Abschluss
des obligatorischen Vertrags vor
dem 1.1.1996
Gebäude,
Eigentumswohnungen
und im Teileigentum
stehende Räume, soweit sie
Wohnzwecken dienen
wie Nr. 6
4 Jahre 7 %,
6 Jahre 5 %,
6 Jahre 2 %,
24 Jahre 1,25 %
241
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
Zeitlicher Geltungsbereich
Begüns gte Objekte
Begüns gte
Maßnahmen
AfA-Sätze p.a.
11
Bauantrag oder Anschaffung und
Abschluss des obligatorischen
Vertrags nach dem 31.12.1995
und vor dem 1.1.2004
wie Nr. 10
wie Nr. 6
8 Jahre 5 %,
6 Jahre 2,5 %,
36 Jahre 1,25 %
12
Bauantrag oder Abschluss des
obligatorischen Vertrages nach
dem 31.12.2003 und vor dem
1.1.2006
wie Nr. 10
wie Nr. 6
10 Jahre 4 %,
8 Jahre 2,5 %,
32 Jahre 1,25 %
13
Bauantrag oder Abschluss des
obligatorischen Vertrages nach
dem 31.12.2005
keine degressive
Abschreibung mehr
möglich, sondern nur noch
lineare Abschreibung
Für die neuen Bundesländer und das Gebiet des ehemaligen Ost-Berlin gilt Folgendes:
■ Die degressive Abschreibung wird gewährt, wenn die Wohnung nach dem 31.12.1990 fer ggestellt oder angescha
wurde.
■ Bewohner der alten Bundesländer erhielten die degressive AfA bereits im Jahr 1990, wenn sie
Wohnungen in den neuen Bundesländern oder in Berlin-Ost im Jahr 1990 angescha
fer ggestellt ha en.
oder
Die gesetzliche Beschränkung der degressiven AfA auf Gebäude im Inland verstößt gegen EU-Recht.
Nach einem Urteil des Europäischen Gerichtshofes muss es die degressive Abschreibung auch für
Gebäude im EU-/EWR-Ausland geben (EuGH vom 15.10.2009, C-35/08, DB 2009 S. 2353).
Tipp:
Betroffene Vermieter mit Mietwohnungen im Gebiet der Europäischen Union oder des Europäischen Wirtscha sraums sollten daher bei noch offenen Steuerbescheiden Einspruch einlegen und
die degressive AfA verlangen.
Liegt die Immobilie allerdings in einem Land, für das Deutschland gemäß Doppelbesteuerungsabkommen auf sein Besteuerungsrecht verzichtet hat, lohnt sich ein Einspruch nur gegen Steuerbescheide
für Veranlagungszeiträume vor 2008. Denn seit 2008 gibt es keinen Progressionsvorbehalt für ausländische Vermietungseinkün e mehr.
Im Gegensatz zur linearen AfA konnten Sie die degressive Abschreibung im Jahr der Anschaffung oder
Herstellung in voller Höhe als Werbungskosten geltend machen, auch wenn das neu gebaute Objekt
erst im Dezember fer ggestellt wurde.
Doch aufgepasst, wenn Sie verkaufen! Wie bei der linearen AfA ist im Jahr des Verkaufs oder Nutzungswechsels nur eine zeitanteilige Berücksich gung möglich.
Ist die lineare AfA gegen Ende der Nutzungsdauer höher als die degressive AfA, dürfen Sie zur linearen
AfA wechseln (§ 7 Abs. 3 Satz 1 EStG).
242
Werbungskosten
Tipp:
Wird ein zunächst zu fremden Wohnzwecken genutztes und degressiv abgeschriebenes Gebäude
später nicht mehr zu Wohnzwecken genutzt, muss der Steuerpflich ge nicht zur linearen AfA übergehen. Es kann weiterhin die degressive AfA angesetzt werden (BFH vom 15.2.2005, IX R 32/03,
BStBl II 2006, 51).
Absetzung für außergewöhnliche Abnutzung
Bei einer dauerha en Beeinträch gung der Nutzung Ihres Mietobjekts durch übermäßige Abnutzung
oder Zerstörung dürfen Sie zusätzlich zur linearen bzw. degressiven Abschreibung eine Absetzung für
außergewöhnliche Abnutzung (AfaA) gemäß § 7 Abs. 1 Satz 6 EStG geltend machen.
Absetzungen nach § 7h EStG, § 7i EStG
Für förderungswürdige Baumaßnahmen an Baudenkmälern und Sanierungsgebäuden gibt es erhöhte
Abschreibungen. Gefördert werden
■ Baumaßnahmen an Baudenkmälern, die zur Erhaltung des Gebäudes oder zu dessen sinnvollen
Nutzung erforderlich sind (§ 7i EStG), oder
■ Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahmen im Sinne des § 177 Baugesetzbuches bei
Gebäuden in einem Sanierungsgebiet oder städtebaulichen Entwicklungsbereich, oder
■ Maßnahmen an in Sanierungsgebieten oder städtebaulichen Entwicklungsbereichen liegenden
Objekten, die der Erhaltung, Erneuerung und funk onsgerechten Verwendung eines geschichtlichen, künstlerischen oder städtebaulich bedeutenden Gebäudes dienen.
Der Abschreibungssatz auf Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten beträgt bei Bauantrag bzw. Einreichung der Bauunterlagen
■ ab 1.1.2004: in den ersten 8 Jahren 9 % p.a. und in den folgenden 4 Jahren 7 % p.a.,
■ bis 31.12.2003: 10 % über 10 Jahre.
Die Bemessungsgrundlage für die Abschreibung ist um Zuschüsse aus Sanierungs- und Entwicklungsförderungsmi eln zu kürzen.
Wich g:
Für die Inanspruchnahme der Absetzung benö gen Sie eine Bescheinigung der Gemeindebehörde
oder des Denkmalschutzamtes. Erkundigen Sie sich deshalb vor Beginn der Baumaßnahme, ob
diese gefördert wird.
Absetzungen nach § 7k EStG, § 14d BerlinFG
Diese Abschreibungsmöglichkeit läu aus. Neue Wohnungen mit Sozialbindung konnten im Rahmen
einer Sonderabschreibung abgesetzt werden, wenn
■ für sie der Bauantrag nach dem 28.2.1989 gestellt und sie vom Steuerpflich gen hergestellt
worden sind oder vom Steuerpflich gen nach dem 28.2.1989 bis zum Ende des Jahres der Fer gstellung angescha worden sind und
243
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
■ sie vor dem 1.1.1996 fer ggestellt worden sind und
■ sie nicht aus öffentlichen Haushalten unmi elbar oder mi elbar gefördert wurden und
■ sie 10 Jahre lang mit einer Belegungs- und Mietpreisbindung vermietet werden (außer für Inves
onen in Berlin).
Bei Wohnungen, für die der Bauantrag nach dem 31.12.1992 gestellt worden ist und die vom Steuerpflich gen hergestellt worden sind oder die vom Steuerpflich gen nach dem 31.12.1992 angescha
worden sind, wird die Sonderabschreibung nur gewährt, wenn die Vermietung an Arbeitnehmer des
Vermieters erfolgt.
Die Abschreibung beträgt 5 Jahre lang bis zu 10 %, 5 Jahre lang bis zu 7 %, 30 Jahre je 3 1/3 % vom
Restwert.
Absetzung für Neubauten nach § 4 Fördergebietsgesetz
Diese Abschreibungsmöglichkeit läu aus. Begüns gt waren der Kauf, die Herstellung, der unentgeltliche Erwerb von Häuser und Wohnungen in den neuen Bundesländern sowie der Erwerb von Anteilen
an einem geschlossenen Immobilienfonds. Die Abschreibung beträgt in den neuen Bundesländern
und im Gebiet des ehemaligen Ost-Berlin:
bei einer Fer gstellung / Anschaffung
AfA-Satz
vom 1.1.1991 bis 31.12.1996
50 %
ab 1.1.1997 bis 31.12.1998
20 % bei beruflicher bzw. gewerblicher Nutzung; 25 % bei Nutzung zu
Wohnzwecken
ab 1.1.1999
20 % bei beruflicher bzw. gewerblicher Nutzung; 25 % bei Nutzung
zu Wohnzwecken, für Teilherstellungskosten, die bis Ende 1998
entstanden sind, bzw. für Anzahlungen, die bis Ende 1998 geleistet
wurden. Für die Anschaffungskosten bzw. Herstellungskosten, die ab
1.1.1999 entstanden sind, wird eine Inves onszulage gewährt.
Die Abschreibung beträgt für Wohnungen im Gebiet des ehemaligen West-Berlin:
bei einer Fer gstellung / Anschaffung
AfA-Satz
bis 31.12.1994 und Bauantrag /
Kaufvertrag nach dem 30.6.1991
50 %
vom 1.1.1995 bis 31.12.1996
50 % nur bei Nutzung zu Wohnzwecken
vom 1.1.1997 bis 31.12.1998
25 % nur bei Nutzung zu Wohnzwecken
vom 1.1.1999
25 % nur bei Nutzung zu Wohnzwecken für Teilherstellungskosten,
die bis Ende 1998 entstanden sind, bzw. für Anzahlungen, die bis
Ende 1998 geleistet wurden. Für die Anschaffungskosten bzw.
Herstellungskosten, die ab 1.1.1999 entstanden sind, wird eine
Inves onszulage gewährt.
Die Sonderabschreibung wird zusätzlich zu einer linearen Abschreibung von 2 % gewährt.
244
Werbungskosten
Absetzungen für Modernisierungen nach § 4 Fördergebietsgesetz
Diese Abschreibungsmöglichkeit läu aus. Gefördert wurden Renovierungs- und Modernisierungskosten, soweit sie nicht Erhaltungsaufwand sind. Die Abschreibung beträgt in den neuen Bundesländern und im Gebiet des ehemaligen Ost-Berlin:
bei Beendigung der Baumaßnahme vom
AfA-Satz
1.1.1991 bis 31.12.1996
50 %
1.1.1997 bis 31.12.1998
40 %
ab 1.1.1999
40 % für Teilherstellungskosten, die bis Ende 1998 entstanden sind,
bzw. für Anzahlungen, die bis Ende 1998 geleistet wurden. Für
die Anschaffungskosten bzw. Herstellungskosten, die ab 1.1.1999
entstanden sind, wird eine Inves onszulage gewährt.
Die Abschreibung beträgt für das Gebiet des ehemaligen West-Berlin:
bei Beendigung der Baumaßnahmen
AfA-Satz
bis 31.12.1994
50 %
vom 1.1.1995 bis 31.12.1996
50 %, wenn die Immobilie mindestens 5 Jahre nach Beendigung der
Maßnahme zu Wohnzwecken genutzt wird
vom 1.1.1997 bis 31.12.1998
40 %, wenn die Immobilie mindestens 5 Jahre nach Beendigung der
Maßnahme zu Wohnzwecken genutzt wird
ab 1.1.1999
40 % bei Nutzung zu Wohnzwecken für Teilherstellungskosten, die bis
Ende 1998 entstanden sind bzw. für Anzahlungen, die bis Ende 1998
geleistet wurden. Für die Anschaffungskosten bzw. Herstellungskosten,
die ab 1.1.1999 entstanden sind, wird eine Inves onszulage gewährt.
8.2.3 Sons ge Werbungskosten
Aufteilung bei gemischt genutzten Gebäuden
Die auf ein Gebäude en allenden Aufwendungen sind in vollem Umfang als Werbungskosten abziehbar, wenn eine Immobilie komple fremdvermietet ist. Werden jedoch nicht alle Räume eines Hauses
vermietet, so ist ein Werbungskostenabzug nur für den vermieteten Teil und den Teil, für den Sie eine
Vermietungsabsicht nachweisen können, möglich.
Daraus folgt: Stehen die auf das Gebäude en allenden Aufwendungen im Zusammenhang mit Räumen, für die ein Werbungskostenabzug nicht in Betracht kommt (z.B. wegen Selbstnutzung), müssen
Sie die Aufwendungen nach dem Verhältnis der jeweiligen Nutzflächen au eilen.
Die Gebäudeaufwendungen sind in folgenden Fällen in abziehbare Werbungskosten und nicht abziehbare Aufwendungen aufzuteilen:
■ Sie nutzen eine Wohnung im betreffenden Gebäude selbst.
■ Sie überlassen Dri en eine Wohnung unentgeltlich.
245
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
■ Sie vermieten Räume zu weniger als 66 % der ortsüblichen Warmmiete.
■ Sie lassen eine oder mehrere Wohnungen leer stehen und wollen oder können diese nicht mehr
vermieten.
■ Ein oder mehrere Räume Ihrer selbst genutzten Wohnung werden von Ihnen zu beruflichen
(Arbeitszimmer) oder betrieblichen Zwecken (Büro) genutzt.
Einzelheiten zur Vermietung unterhalb der ortsüblichen Miete finden Sie im Abschni „Besonderheiten bei Vermietung an Angehörige“.
Erhaltungsaufwendungen
Renovierungsarbeiten und Instandsetzungsmaßnahmen, die steuerlich als Erhaltungsaufwendungen
gelten, dürfen im Jahr der Zahlung voll abgezogen werden. Alterna v können Sie Ihre Erhaltungsaufwendungen aber auch auf zwei bis fünf Jahre verteilen, wenn Ihnen das insgesamt eine größere
Steuerersparnis bringt.
Erhaltungsaufwendungen liegen dann vor, wenn keine Anschaffungs- oder Herstellungskosten vorliegen. Dies ist der Fall,
■ wenn sich die Wesensart des Gebäudes nicht verändert oder
■ das Gebäude nur in einem ordnungsmäßigen Zustand erhalten wird oder
■ die Ausgaben regelmäßig in gleicher Höhe anfallen.
Beispiele für die Abgrenzung von sofort absetzbarem Erhaltungsaufwand zum abzuschreibenden
Herstellungsaufwand:
Maßnahme
Herstellungskosten
Einbau einer Fahrstuhlanlage
x
Austausch von Fenstern
Ausbau des Dachgeschosses
x
x
Austausch Einzelöfen durch
Zentralheizung
x
Anbau eines Balkons
x
Garagenanbau
x
Reinigung des Heizkessels
Umbau einer Großwohnung in
mehrere Einzelwohnungen
x
x
Anbringung einer Wärmedämmung
Einbau einer Alarmanlage
Erhaltungsaufwand
x
x
Ersatz eines Flachdaches durch ein
Sa eldach
x
Anbringen einer zusätzlichen
Fassadenverkleidung
x
246
Werbungskosten
In Einzelfällen lässt die Finanzverwaltung bei Unwe erschäden (z. B. Hochwasser oder Blitzeinschlag)
zu, dass größere Aufwendungen bis zu 45.000 Euro ohne nähere Prüfung als Erhaltungsaufwand
behandelt werden.
Schuldzinsen
Zinsen für ein Hypothekendarlehen zur Finanzierung von Kauf oder Bau eines Vermietungsobjekts sind
als Werbungskosten sofort abziehbar, ebenso Zinsen für Renovierungsdarlehen sowie Bauzeitzinsen.
Haben Sie den Entschluss zur Vermietung erst nach Fer gstellung der Immobilie gefasst, zählen die
Bauzeitzinsen jedoch zu den abschreibbaren Herstellungskosten (BFH vom 23.5.2012, IX R 2/12,
BStBl II 2012 S. 674).
Nach Aufgabe der Vermietungstä gkeit gezahlte Schuldzinsen sind als nachträgliche Werbungskosten
weiter absetzbar, soweit sie auf Kredite en allen, die zur Finanzierung sofort abziehbarer Werbungskosten (Erhaltungsaufwand) während der Vermietungsphase verwendet worden sind. Das Gleiche
gilt, wenn mit dem Kredit abzuschreibende Anschaffungskosten (Kaufpreis) oder Herstellungskosten
(Baukosten) bezahlt wurden und nach dem Verkauf der Immobilie der Verkaufserlös nicht zur vollständigen Tilgung des Hypothekenkredits ausreichte. Das gilt sowohl bei Verkauf innerhalb der 10-jährigen
Spekula onsfrist gemäß § 23 EStG (BFH vom 20.6.2012, IX R 67/10, BStBl 2013 S. 275) wie außerhalb
der Frist (BFH vom 8.4.2014, IX R 45/13, BFH/NV 2014 S. 1151). Bei einer nicht mehr vermietbaren
Immobilie sind nach dem Übergang zur Liebhaberei die weiterlaufenden Kreditzinsen aber nicht
absetzbar (BFH vom 21.1.2014, X R 37/12, BFH/NV 2014 S. 1135).
Hat ein Ehepaar ein Hypothekendarlehen gesamtschuldnerisch aufgenommen und werden die Zinsen
auch vom Nichteigentümer-Ehepartner bezahlt, sind dessen Zahlungen beim Eigentümer-Ehepartner
als Werbungskosten absetzbar. Nimmt nur der Nichteigentümer-Ehepartner das Darlehen auf und
bezahlt die Zinsen, liegt beim Eigentümer-Ehepartner nicht abziehbarer Dri aufwand vor. Ersta et
jedoch der Eigentümer seinem Partner die gezahlten Zinsen aus seinen Mieteinnahmen, kann er die
Zinsen bei sich als Werbungskosten absetzen. Das gilt auch, wenn der Eigentümer die Zinsen nicht
zahlt, dafür aber im Darlehensvertrag die gesamtschuldnerische Mitha ung für das Darlehen übernommen hat (BFH vom 20.6.2012, IX R 29/11, BFH/NV 2012 S. 1952).
Bei gemischt genutzten Gebäuden können nur die Schuldzinsen abgezogen werden, die auf den vermieteten Teil einer Wohnung en allen. Dabei empfiehlt sich folgende Vorgehensweise:
■ Die Herstellungs- bzw. Anschaffungskosten sind dem selbst genutzten Teil und dem vermieteten
Teil nachweisbar zuzuordnen. Dies kann entweder aufgrund der Wohn- bzw. der Nutzfläche als
auch direkt durch getrennte Kaufverträge geschehen.
■ Entgelte für Lieferungen und Leistungen, die ausschließlich einen bes mmten Gebäudeteil betreffen, z. B. Aufwendungen für Bodenbeläge, Malerarbeiten, Sanitärinstalla onen), sind diesem
Gebäudeteil zuzuordnen.
■ Kosten, die das Gesamtgebäude betreffen, z. B. Aushub der Baugrube, Rohbau, Dacheindekkung, Außenanstrich, sind dem selbst genutzten und vermieteten Teil nach dem Verhältnis der
Wohn-/Nutzflächen anteilig zuzuordnen.
■ Für den selbst genutzten und den vermieteten Teil sind getrennte Darlehen aufzunehmen.
■ Die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten werden mit den getrennten Darlehen von getrennten
Konten bezahlt.
247
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
Beispiel:
Das Ehepaar Bauer kau ein Einfamilienhaus mit zwei Wohnungen W1 (Wohnfläche 40 qm) und
W2 (Wohnfläche 60 qm). Die Wohnung W2 soll vermietet werden. Die Anschaffungskosten betragen für die Wohnung W1 70.000 Euro und für die Wohnung W2 130.000 Euro. Die Finanzierung
erfolgt durch Eigenmi el in Höhe von 40.000 Euro und durch Aufnahme eines Darlehens in Höhe
von 160.000 Euro. Es wurden 8.000 Euro Schuldzinsen (Zinssatz 5 %) bezahlt.
1. Möglichkeit: Au eilung der Schuldzinsen nach der Wohnfläche:
Auf die vermietete Wohnfläche en allen 60 qm/100 qm = 60 %. Die Schuldzinsen en allen deshalb
zu 60 % auf Vermietungseinkün e; sie sind somit in Höhe von 4.800 Euro abzugsfähig.
2. Möglichkeit: Direkte Zuordnung der Darlehensmi el zur Wohnung.
Zur Finanzierung wurden zwei verschiedene Darlehen aufgenommen: Darlehen D1 zur Finanzierung der selbst genutzten Wohnung W1 in Höhe von 30.000 Euro und ein Darlehen D2 zur Finanzierung der vermieteten Wohnung in Höhe von 130.000 Euro. Die auf das Darlehen D2 en allenden Zinsen sind in voller Höhe von 6.500 Euro abzugsfähig.
Sonstige Ausgaben
Zu den sons gen abziehbaren Werbungskosten gehören insbesondere Aufwendungen für Notar und
Grundbucheintragung, Renten und dauernde Lasten, Grundsteuer, Straßenreinigung, Müllabfuhr,
Wasserversorgung, Entwässerung, Hausbeleuchtung, Warmwasser, Heizung, Schornsteinreinigung,
Hausversicherungen, Hauswart, Treppenreinigung und Fahrstuhl.
Eine bei Verkauf der Immobilie wegen vorzei ger Ablösung des Immobiliendarlehens zu zahlende
Vorfälligkeitsentschädigung ist nicht als Werbungskosten aus Vermietung absetzbar (BFH vom
11.2.2014, IX R 42/13, BFH/NV 2014 S. 1254). Infrage kommt nur ein Abzug als Werbungskosten bei
den privaten Veräußerungsgeschä en gemäß § 23 Abs. 1 Nr. 1 EStG bei einem Verkauf innerhalb der
10-jährigen Spekula onsfrist.
248
Arten selbstständiger Tätigkeiten
9. EINKÜNFTE AUS SELBSTSTÄNDIGER
TÄTIGKEIT
9.1 Arten selbstständiger Tä gkeiten
Land- und Forstwirte ....................................................................................................................249
Gewerbetreibende ........................................................................................................................249
Freiberufler ...................................................................................................................................250
Sons ge Selbstständige ................................................................................................................252
Mitunternehmerscha ..................................................................................................................252
Verkauf einer Beteiligung an Kapitalgesellscha en ........................................................................253
Gewerblicher Grundstückshandel .................................................................................................255
9.1.1 Land- und Forstwirte
Zu den Einkün en aus Land- und Forstwirtscha gemäß § 13 EStG zählen
■ solche aus dem Betrieb von Landwirtscha , Forstwirtscha , Weinbau, Gartenbau, Obstbau,
Gemüsebau, Baumschulen und allen Betrieben, die Pflanzen und Pflanzenteile mithilfe der
Naturkrä e gewinnen;
■ solche aus Tierzucht und Tierhaltung dann, wenn es sich nicht um gewerbliche Tierzucht/haltung handelt;
■ solche aus Binnenfischerei, Teichwirtscha , Fischzucht für Binnenfischerei und Teichwirtscha ,
Imkerei und Wanderschäferei;.
■ solche aus Jagd, wenn diese mit dem Betrieb aus Land- oder Forstwirtscha im Zusammenhang
stehen;
■ solche aus Hauberg-, Wald-, Forst- und Laubgenossenscha en und ähnlichen Realgemeinden im
Sinne des § 3 Abs. 2 Körperscha steuergesetz;
■ solche aus einem land- und forstwirtscha lichen Nebenbetrieb;
■ der Nutzungswert der Wohnung des Steuerpflich gen, wenn sie die bei Betrieben gleicher Art
übliche Größe nicht überschreitet.
9.1.2 Gewerbetreibende
Zu den Einkün en aus Gewerbebetrieb gemäß § 15 EStG gehören in erster Linie die Gewinne oder
Verluste
■ aus gewerblichen Unternehmen (vor allem Handwerksbetriebe, Handel, Produk onsbetriebe,
Gastronomie und Hotellerie, Versicherungs- und Bausparvermi lung, Finanzberatungen),
■ aus selbstständig ausgeübter Pros tu on,
249
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
■ aus der Gewinnung von Torf, Steinen, Erden, sofern es sich dabei nicht um landwirtscha liche
Nebenbetriebe handelt,
■ aus dem Betreiben einer Fotovoltaikanlage mit Einspeisung erzeugten Stroms.
Allerdings ist immer zu prüfen, ob die Einkün e nicht zu denen aus freiberuflicher oder anderer selbstständiger Tä gkeit gehören.
Eine Abgrenzung zu den anderen Einkun sarten des Steuerrechts ist nicht immer ganz leicht. Sie
erzielen Einkün e aus Gewerbebetrieb, wenn alle nachfolgenden Merkmale gleichzei g zu treffen:
■ Sie sind selbstständig tä g – also in eigener Verantwortung weisungsunabhängig und kein Arbeitnehmer. Entscheidend ist, dass Sie das wirtscha liche Risiko sowie den Erfolg und Misserfolg
tragen.
■ Sie üben diese Tä gkeit nachhal g aus. Ein einmaliges Handeln führt nicht zu Einkün en aus
Gewerbebetrieb; vielmehr muss die Absicht vorliegen, die Tä gkeit zu wiederholen und daraus
eine selbstständige Erwerbsquelle zu machen.
■ Sie haben die Absicht, Gewinne zu erzielen. Gewinnerzielungsabsicht ist zu verneinen, wenn ein
Betrieb nicht nach betriebswirtscha lichen Gesichtspunkten geführt wird und auf Dauer keinen
Gewinn abwerfen kann. Indizien dafür sind die For ührung der Tä gkeit trotz anhaltender Verluste oder die For ührung aufgrund besonderer persönlicher Neigungen.
■ Sie beteiligen sich am allgemeinen wirtscha lichen Verkehr, d.h. Sie bieten Ihre Leistungen der
Allgemeinheit zum Kauf an. Wie groß der Kundenkreis ist, spielt aber keine Rolle.
■ Ihre Tä gkeit gehört nicht zur Land- und Forstwirtscha , selbstständigen Arbeit, nichtselbstständigen Arbeit und zur Vermögensverwaltung.
Bloße Vermögensverwaltung ist definiert als „Fruchtziehung aus zu erhaltenden Vermögenswerten“.
Dazu gehören z. B. die Vermietung von Grundbesitz, Realisierung von Kursgewinnen aus dem Verkauf
von Ak en oder das Erzielen von Dividenden aus Kapitalbeteiligungen. Allerdings darf das Umschichten (Kauf und Verkauf) der Vermögenswerte nicht in den Vordergrund treten. Dann kann wiederum
ein gewerblicher Grundstückshandel oder ein gewerblicher Wertpapierhandel vorliegen.
Schiedsrichter und Schiedsrichterassistenten, die auch interna onal für die UEFA oder die FIFA oder
in anderen ausländischen Ligen eingesetzt werden, erzielen aus ihrer gesamten Schiedsrichtertä gkeit
Einkün e aus Gewerbebetrieb. Werden Schiedsrichter auch für Werbezwecke tä g, erzielen sie insoweit ebenfalls Einkün e aus Gewerbebetrieb (OFD Frankfurt vom 24.4.2012, StEd 2012 S. 345).
9.1.3 Freiberufler
Freiberufler haben im Vergleich zu Gewerbetreibenden bes mmte Vorteile. Sie zahlen keine Gewerbesteuer und können ihren Gewinn durch eine vereinfachte Einnahmen-Überschuss-Rechnung
ermi eln. Die Einkün e aus freiberuflicher Tä gkeit zählen zu den Einkün en aus selbstständiger
Arbeit gemäß § 18 EStG.
Sie erzielen Einkün e aus selbstständiger Arbeit, wenn
■ Sie selbstständig (also nicht als Arbeitnehmer) tä g sind und
■ es sich bei Ihrer Arbeit um eine wissenscha liche, künstlerische, schri stellerische, unterrichtende oder erzieherische Tä gkeit handelt oder
250
Arten selbstständiger Tätigkeiten
■ es sich um einen Katalogberuf oder um eine dem Katalogberuf ähnliche Tä gkeit handelt.
Zu den Katalogberufen gehören Ärzte, Zahnärzte, Tierärzte, Rechtsanwälte, Notare, Patentanwälte,
Vermessungsingenieure, Ingenieure, Architekten, Handelschemiker, Wirtscha sprüfer, Steuerberater,
beratende Volks- und Betriebswirte, vereidigte Buchprüfer, Steuerbevollmäch gte, Heilprak ker, Densten, Krankengymnasten, Journalisten, Bildberichtersta er, Dolmetscher, Übersetzer und Lotsen.
Wich g:
Ist Ihre Tä gkeit oben nicht erwähnt, kann es sich trotzdem um eine den Katalogberufen ähnliche Tä gkeit handeln, wenn Ihr Beruf mit einem Katalogberuf vergleichbar ist. Dazu gehören die
Vergleichbarkeit der jeweils ausgeübten Tä gkeit nach den sie charakterisierenden Merkmalen, die
Vergleichbarkeit der Ausbildung und die Vergleichbarkeit der Bedingungen, an die das Gesetz die
Ausübung des zu vergleichenden Berufs knüp .
Wie breit das Wissen von Autodidakten ohne Hochschulstudium sein muss, damit deren Tä gkeit
einem Katalogberuf ähnlich ist, ist stri g. Derzeit ist dazu eine Revision beim BFH anhängig (Az. VIII R
8/12), bei der es um die Einstufung eines selbstständigen EDV-Beraters geht.
Die Abgrenzung zu einer gewerblichen Tä gkeit ist in vielen Fällen extrem schwer. Entscheidend ist
unter anderem Ihre persönliche Arbeitsleistung im Betrieb und das Überwiegen der geis gen Arbeit
gegenüber dem Kapitaleinsatz.
Der Bundesfinanzhof hat aufgrund dieser Kriterien nachfolgende Berufe als freiberufliche Tä gkeiten
anerkannt:
■ Tä gkeit als Diplom-Informa ker oder Diplom-Mathema ker,
■ Fleischbeschauer,
■ Hebamme, Entbindungspfleger, Diätassistenten,
■ Kompasskompensierer auf Seeschiffen,
■ Patentberichtersta er mit wertender Tä gkeit,
■ Prozessagenten,
■ Zahnprak ker,
■ selbstständige EDV-Berater, wenn sie eine qualifizierte So ware durch eine klassische ingenieurmäßige Vorgehensweise entwickeln; dies ist bei Trivialso ware nicht erfüllt,
■ Systemadministratoren und Netzwerkspezialisten ohne Hochschulstudium,
■ EDV-Berater, die Betriebs- und Datenübertragungssysteme einrichten und betreuen, die komplexe IT-Projekte leiten, die Betriebssysteme entwickeln und an die Bedürfnisse des Kunden
anpassen, die rechnergestützt industrielle Abläufe steuern, überwachen und op mieren oder die
Benutzerservice, Schulungen und Beratungen anbieten,
■ Gutachter,
■ Altenpfleger, soweit keine hauswirtscha liche Versorgung der Pa enten erfolgt,
■ Ergotherapeuten,
251
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
■ Krankenpfleger/Krankenschwestern, soweit keine hauswirtscha liche Versorgung der Pa enten
erfolgt,
■ Logopäden,
■ staatlich geprü e Masseure, Heilmasseure, soweit diese nicht lediglich oder überwiegend kosme sche oder Schönheitsmassagen durchführen,
■ medizinische Bademeister, soweit diese auch zur Feststellung des Krankheitsbefunds tä g werden oder persönliche Heilbehandlungen am Körper des Pa enten vornehmen,
■ medizinisch-technische Assistenten,
■ Orthop sten,
■ psychologische Psychotherapeuten, Psychotherapeuten für Kinder und Jugendliche,
■ Podologen,
■ Re ungsassistenten.
9.1.4 Sons ge Selbstständige
Sie haben eine „sons ge selbstständige Tä gkeit“, sofern Sie weder gewerbliche noch Einkün e aus
freiberuflicher Tä gkeit erzielen, aber selbstständig tä g sind.
Dazu gehören zum Beispiel Einkün e, die Sie erzielen als
■ Testamentsvollstrecker,
■ Vermögens-, Insolvenz-, Vergleichs- oder Zwangsverwalter,
■ Aufsichtsratsmitglied,
■ Schiedsmann,
■ berufsmäßiger rechtlicher Betreuer (§§ 1896 ff. BGB),
■ Tagesmu er,
■ ehrenamtliches Mitglied kommunaler Vertretungen (z.B. Ortsbürgermeister, Landrat,
Kreistagsabgeordneter),
■ Einnehmer einer staatlichen Lo erie (wenn diese nicht ausnahmsweise gewerblich sind).
Diese Aufzählung ist nicht abschließend.
9.1.5 Mitunternehmerscha
Sie sind Mitunternehmer, wenn Sie als Gesellscha er einer Personengesellscha (z. B. Gesellscha
bürgerlichen Rechts, KG, OHG) unternehmerische Ini a ve en alten können und unternehmerisches
Risiko tragen. Als Mitunternehmer können Sie bei unternehmerischen Entscheidungen mitbes mmen
und sind am Gewinn und Verlust sowie in der Regel am Betriebsvermögen und Firmenwert beteiligt.
Auf Ihre zivilrechtliche Stellung als Gesellscha er kommt es nicht an, wenn Ihr tatsächliches Verhältnis
zur Gesellscha dem eines Gesellscha ers entspricht.
252
Arten selbstständiger Tätigkeiten
Zu Ihren Einkün en aus der Mitunternehmerscha zählen neben Ihren Gewinnanteilen auch Vergütungen, die Sie als Gesellscha er für Ihre Tä gkeit im Dienste der Gesellscha von ihr erhalten. Dazu
gehören etwa Zinsen für Darlehen, die Sie der Gesellscha gewährt haben oder Mieten, die Sie von
der Gesellscha erhalten haben, weil Sie ihr bes mmte Wirtscha sgüter überlassen haben.
Ist die Personengesellscha gewerblich tä g oder gewerblich geprägt (etwa eine GmbH & Co. KG),
liegen auch bei den Mitunternehmern Einkün e aus Gewerbebetrieb vor.
9.1.6 Verkauf einer Beteiligung an Kapitalgesellscha en
Die relevante Beteiligungsquote
Sofern Sie einen Gewinn mit dem Verkauf von Anteilen an einer Kapitalgesellscha (z.B. GmbH)
erzielt haben, die zu Ihrem Privatvermögen gehört haben, ist dieser Gewinn als Einkün e aus Gewerbebetrieb steuerpflich g, wenn Sie innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellscha zu
mindestens 1 % beteiligt waren (§ 17 EStG).
Die Absenkung der Beteiligungsquote von 25 % auf 10 % durch Gesetzesverkündung am 31.3.1999
war insoweit verfassungswidrig, als es dadurch zu einer rückwirkenden Besteuerung von zum Zeitpunkt der Verkündung bereits eingetretener Wertzuwächse gekommen ist (BVerfG vom 7.7.2010, 2
BvR 748/05, DStR 2010 S. 1733).
Wenn Sie die Anteile innerhalb der letzten fünf Jahre unentgeltlich erworben haben, liegt eine steuerlich bedeutsame Beteiligung auch dann vor, wenn Ihr Rechtsvorgänger – also die Person, die Ihnen
die Anteile geschenkt hat – zu mindestens 1 % an der Gesellscha beteiligt war. Auch durch Reihenschenkung kann man die Vorschri nicht umgehen. Denn wenn einer der Schenkenden in der Reihe
zu mindestens 1 % beteiligt war, liegt beim letzten in der Ke e eine wesentliche Beteiligung vor, deren
Veräußerung steuerpflich g ist.
Ist der Verkauf einer Beteiligung an einer Kapitalgesellscha wegen Wegfalls der Geschä sgrundlage
rückgängig gemacht worden, kommt es zu keiner steuerpflich gen Anteilsveräußerung (BFH vom
28.10.2009, IX R 17/09, BStBl II 2010 S. 539).
Wie der Gewinn bzw. Verlust ermittelt wird
Um Ihre Einkün e – also den Gewinn oder Verlust – zu ermi eln, müssen Sie wie folgt rechnen
(§ 17 Abs. 2 EStG):
Veräußerungspreis der Beteiligung (ohne Umsatzsteuer)
./. Anschaffungskosten der Beteiligung
./. Kosten der Beteiligungsveräußerung
= Veräußerungsgewinn/-verlust
Haben Sie Anteile geschenkt bekommen, müssen Sie die Anschaffungskosten des Schenkenden in
obige Formel einsetzen. Sonderfälle sind die Veräußerungen gegen Raten (Kaufpreisstundung), gegen
Rentenzahlungen oder aufgrund der Durchsetzung eines Pflich eilsanspruchs. Aus Platzgründen
können wir darauf nicht näher eingehen.
253
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
Der Veräußerungsgewinn ist nur dann steuerpflich g, soweit er den Anteil von 9.060 Euro übersteigt,
der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellscha entspricht (§ 17 Abs. 3 EStG). Eine Erhöhung
wegen Alters oder Berufsunfähigkeit gibt es hier nicht.
Beispiel:
Fall 1: Sie verkaufen einen 100%-Anteil an einer Kapitalgesellscha . Nur in diesem Fall beträgt der
Freibetrag tatsächlich 9.060 Euro.
Fall 2: Sie verkaufen einen 50%-Anteil an einer Kapitalgesellscha . Der Freibetrag beträgt dann
4.530 Euro.
Der Freibetrag verringert sich um den Betrag, um den der Veräußerungsgewinn den Anteil von 36.100
Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellscha entspricht (§ 17 Abs. 3 EStG).
Beispiel:
Sie verkaufen einen 100%-Anteil an einer Kapitalgesellscha und erzielen einen Veräußerungsgewinn von 38.100 Euro. Der Freibetrag verringert sich um 2.000 Euro auf 7.060 Euro.
Wird ein Teil des Veräußerungspreises später uneinbringlich, mindert dies Ihren Veräußerungsgewinn.
Dabei hat der Forderungsausfall steuerliche Rückwirkung. Ihnen entsteht also nicht im Jahr des Forderungsausfalls ein Verlust, sondern Sie erzielen rückwirkend im Jahr der Beteiligungsveräußerung einen
geringeren Veräußerungsgewinn. Liegt für dieses Jahr bereits ein bestandskrä iger Steuerbescheid
vor, so kann er aufgrund der Rückwirkung gemäß § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO zu Ihren Gunsten geändert
werden.
Wann das Teileinkünfteverfahren gilt
Gewinne aus dem Verkauf von Beteiligungen an Kapitalgesellscha en werden wirtscha lich einer
Totalausschü ung der von der Kapitalgesellscha thesaurierten Gewinne gleichgestellt. Der Gewinn
unterliegt deshalb dem Teileinkün everfahren, d.h., nur 60 % des Gewinns sind zu versteuern.
Der Bundesfinanzhof hat entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung entschieden, dass Verluste
aus der Veräußerung der Anteile oder bei Liquida on der Gesellscha (§ 17 Abs. 1 und Abs. 4 EStG)
nicht dem Teileinkün everfahren gemäß § 3c Abs. 2 EStG unterliegen, wenn durch die Beteiligung
bisher keine Einnahmen erzielt wurden (BFH vom 25.6.2009, IX R 42/08, BStBl II 2010 S. 220). Das gilt
auch, wenn die Anteile zu einem symbolischen Preis von 1 Euro verkau wurden (BFH vom 6.4.2011,
IX R 61/10, DB 2011 S. 1667). Damit ist der Verlust voll abziehbar und nicht nur zu 60 %.
Die Finanzverwaltung erkennt dieses Urteil rückwirkend bis einschließlich 2010 an (BMF-Schreiben
vom 28.6.2010, BStBl I 2010 S. 599). Ab 2011 ist der einschlägige § 3c Abs. 2 EStG dahingehend geändert worden, dass für die Anwendung des teilweisen Abzugsverbots für Anschaffungs- und Veräußerungskosten die Absicht zur Einnahmenerzielung ausreicht. Die Beteiligung selbst muss also keine
Einnahmen abgeworfen haben. Haben Sie mit Ihrer privaten Kapitalbeteiligung von mindestens 1 %
zum Beispiel an einer GmbH bisher keinerlei Ausschü ungen erzielt, mussten Sie Ihre Beteilung somit
noch bis Ende 2010 verkau haben, um einen evtl. Verlust voll ansetzen zu können. Ab 2011 werden
nur noch 60 % des Verlustes anerkannt.
254
Arten selbstständiger Tätigkeiten
9.1.7 Gewerblicher Grundstückshandel
Handelt es sich beim Kauf und Verkauf von Immobilien um eine gewerbliche Tä gkeit, unterliegen
die Gewinne sowohl der Einkommen- als auch der Gewerbesteuer. Gehören sie zum Privatbereich
(liegt also kein gewerblicher Grundstückshandel vor), sind sie nur steuerpflich g, wenn zwischen dem
Kauf und Verkauf nicht mehr als 10 Jahre liegen (siehe Kapitel „Übrige Einkün e“ im Abschni „Private
Veräußerungsgeschä e“).
Entscheidend für eine gewerbliche Tä gkeit ist die Nachhal gkeit, d.h. der Steuerpflich ge muss sich
wie ein gewerblicher Grundstückshändler verhalten. Ein gewerblicher Grundstückshandel kann auch
vorliegen, wenn ein Steuerpflich ger zunächst mehrere Grundstücke einzeln verkaufen will, die einzelnen Grundstücke später jedoch in einem einzigen Veräußerungsvorgang verkau .
Der Bundesfinanzhof hat dazu folgende Kriterien aufgestellt:
■ Ein gewerblicher Grundstückshandel liegt in der Regel nicht vor, wenn innerhalb von fünf Jahren
nicht mehr als drei Wohneinheiten verkau werden. Als eine Einheit gelten hierbei jeweils ein
Einfamilienhaus, ein Zweifamilienhaus, eine Eigentumswohnung sowie ein Miteigentumsanteil z.
B. an grundstücksverwaltenden Gesellscha en. Die Größe der Objekte und die Höhe des Veräußerungsgewinns spielen keine Rolle. Bei der 3-Objekte-Grenze sind Grundstücke nicht einzubeziehen, die durch Erbe erworben wurden oder über einen längeren Zeitraum privat genutzt oder
vermietet wurden.
■ Werden selbst errichtete Objekte verkau , kann ein gewerblicher Grundstückshandel auch
vorliegen, wenn weniger als vier Objekte verkau werden.
■ Wird ein Objekt bereits vor Fer gstellung verkau , ist der Fün ahres-Zeitraum ohne Bedeutung.
■ Ein gewerblicher Grundstückshandel kann vorliegen, wenn innerhalb der fünf Jahre weniger als
vier Objekte und in den nächsten fünf Jahren in rela v kurzer Zeit weitere Objekte veräußert
werden.
■ Werden langfris g vermietete Wohnungen über Schönheitsreparaturen hinaus umfassend
modernisiert, so fallen diese unter die 3-Objekt-Grenze.
■ Die Drei-Objekt-Grenze ist auch überschri en, wenn der Kaufvertrag zwar über einen unabgeteilten Miteigentumsanteil abgeschlossen wurde, das Grundstück jedoch in derselben Urkunde in
mehrere Einheiten aufgeteilt wurde, von denen dem Erwerber mehr als drei Einheiten zugewiesen wurden.
Zur Zuordnung einer Immobilie zum Privatvermögen (Verkauf = privates Veräußerungsgeschä ) oder
Betriebsvermögen (Verkauf = gewerblicher Grundstückshandel) gilt, dass die für ein vom Steuerpflichgen unterhaltenes Gewerbe typischen Geschä e regelmäßig dem Betrieb zuzurechnen sind, wenn
die Zuordnung zum Privatvermögen nicht klar und eindeu g vorgenommen worden ist (BFH vom
8.4.2014, X B 70/13, BFH/NV 2014 S. 1043).
Wich g:
Auch eine Immobilienveräußerung auf Druck der Bank wegen zu hoher Fremdfinanzierung zählt
bei der 3-Objekt-Grenze mit (BFH vom 17.12.2009, III R 101/06, BStBl II 2010 S. 541)! Das gilt auch,
wenn Immobilien aufgrund bereits eingeleiteter Zwangsvollstreckungsmaßnahmen verkau werden müssen (BFH vom 27.9.2012, III R 19/11, BStBl II 2013 S. 433).
255
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
9.2 Gewinnermi lung
Überblick .......................................................................................................................................256
Buchführung (Betriebsvermögensvergleich) ..................................................................................257
Einnahmen-Überschuss-Rechnung .................................................................................................257
9.2.1 Überblick
Wie Sie Ihren Gewinn ermi eln müssen, hängt davon ab, ob Sie Freiberufler, Gewerbetreibender oder
Land- bzw. Forstwirt sind.
Nach dem Handelsgesetzbuch sind alle Gewerbetreibenden zur Buchführung verpflichtet, wenn das
Unternehmen nach Art und Umfang einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschä sbetrieb
erfordert. Nach der Abgabenordnung wird dieser Kreis noch um andere gewerbliche Unternehmer
sowie um Land- und Forstwirte erweitert,
■ deren Ne o-Umsätze im Kalenderjahr mehr als 500.000 Euro betragen oder
■ die einen Gewinn aus Gewerbebetrieb von mehr als 50.000 Euro im Wirtscha sjahr erwirtschaften oder
■ die land- und forstwirtscha liche Flächen mit einem Wirtscha swert von mehr als 25.000 Euro
bewirtscha en oder
■ die einen Gewinn aus Land- und Forstwirtscha von mehr als 50.000 Euro im Kalenderjahr
erzielen.
Alle Freiberufler und die nicht buchführungspflich gen Gewerbetreibenden und Land- bzw. Forstwirte
können ihren Gewinn wahlweise auch durch eine Einnahmen-Überschuss-Rechnung ermi eln.
Für kleine land- und forstwirtscha liche Betriebe gibt es noch eine dri e Gewinnermi lungsart. Sind
sie nicht buchführungspflich g, übersteigt die selbst bewirtscha ete landwirtscha liche Fläche nicht
20 ha bzw. der gesamte Tierbestand nicht 50 Vieheinheiten und liegt der Wert der selbst bewirtschafteten Sondernutzungen nicht höher als 2.000 DM je Sondernutzung, so kann der Gewinn über einen
Durchschni sgewinnsatz berechnet werden.
Wich g:
Auch wenn keine Verpflichtung zur Buchführung besteht, kann der Gewinn über eine Buchführung
ermi elt werden. Es gelten dann allerdings die in der Regel strengeren Vorschri en des Handelsgesetzbuches.
256
Gewinnermittlung
9.2.2 Buchführung (Betriebsvermögensvergleich)
Im Rahmen des Betriebsvermögensvergleichs wird der Gewinn vereinfacht wie folgt ermi elt:
Betriebsvermögen am Schluss des laufenden Wirtscha sjahres
./. Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangen Wirtscha sjahres
= Betriebsvermögens-Änderung
+ Privatentnahmen
./. Privateinlagen
= Gewinn / Verlust
9.2.3 Einnahmen-Überschuss-Rechnung
Das Wesen der Einnahmen-Überschuss-Rechnung besteht in der Gegenüberstellung der zugeflossenen
Betriebseinnahmen und abgeflossenen Betriebsausgaben.
Zu den Betriebseinnahmen gehören insbesondere die Entgelte aus Lieferungen und Leistungen, Zinseinnahmen aus betrieblichen Guthaben und Forderungen, Vorschüsse, Teilzahlungen und Abschlagszahlungen sowie vereinnahmte Umsatzsteuerbeträge und vom Finanzamt ersta ete Vorsteuerbeträge.
Das Meister-BAföG, der Gründungszuschuss und die Eingliederungshilfe für Existenzgründer sind nicht
als Betriebseinnahmen zu versteuern. Ob ein Eingliederungszuschuss auch dann steuerfrei ist, wenn er
an den Arbeitgeber gezahlt wird, muss der BFH noch klären (Az. VIII R 17/13).
Zu den Betriebsausgaben gehören z. B. ausgezahlte Löhne, Versicherungsbeiträge, Materialausgaben,
Büromieten, Zinsen für Betriebskredite, die gezahlte Vorsteuer und die an das Finanzamt gezahlte
Umsatzsteuer-Zahllast.
Anschaffungs- und Herstellungskosten von nicht abnutzbarem Anlagevermögen sind allerdings erst
zum Zeitpunkt der Veräußerung oder Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksich gen. Gleiches
gilt seit 2006 für Wertpapiere und Grundstücke des Umlaufvermögens; auch ihre Anschaffungskosten
werden nunmehr nicht mehr sofort, sondern erst zum Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses beziehungsweise bei Entnahme berücksich gt. Ausgaben für abnutzbare Wirtscha sgüter sind
nicht im Zahlungsjahr, sondern über jährliche Abschreibungen zu berücksich gen.
Eine Entnahme von Anlagevermögen ins Privatvermögen unter Aufdeckung der s llen Reserven erfolgt
nach Auffassung der Finanzverwaltung automa sch, wenn die betriebliche Nutzung des Wirtscha sgutes unter 10% sinkt. Der Bundesfinanzhof sieht das allerdings anders: Ein vorübergehendes Absinken unter 10% ohne weitere Entnahmehandlung sei für sich genommen keine Entnahme (BFH vom
21.8.2012, VIII R 11/11, BStBl II 2013 S. 117).
Auch bei einer Einnahmen-Überschuss-Rechnung sind Sie verpflichtet, dem Finanzamt die Ein- und
Ausgaben auf Verlangen nachzuweisen. Unabdingbare Grundlage ist deshalb eine Belegsammlung für
alle Ausgaben. Für bes mmte Wirtscha sgüter und Ausgaben müssen besondere Aufzeichnungen
geführt werden, zum Beispiel
■ Anlagenverzeichnis für nicht abnutzbare Wirtscha sgüter,
■ Anlagenverzeichnis für nach dem 5. Mai 2006 angescha e oder in das Betriebsvermögen eingelegte abnutzbare Wirtscha sgüter,
257
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
■ Anlagenverzeichnis für über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abzuschreibende geringwer ge Wirtscha sgüter (für nach dem 31.12.2007 angescha e bzw. hergestellte geringwer ge
Wirtscha sgüter im Sammelposten en ällt das Anlagenverzeichnis),
■ Anlagenverzeichnis für Wirtscha sgüter, die in fallenden Jahresbeträgen oder über eine erhöhte
oder Sonderabschreibung abgeschrieben werden,
■ Verzeichnis über veräußerte Wirtscha sgüter, für die eine Vergüns gung nach § 6c EStG in
Anspruch genommen wurde (Übertragung s ller Reserven),
■ Aufzeichnungen über beschränkt abziehbare oder nicht abzugsfähige Betriebsausgaben.
Für Wirtscha sjahre, die nach dem 31.12.2004 beginnen, muss die Einnahmen-Überschuss-Rechnung
der Steuererklärung auf dem amtlichem Formular „Anlage EÜR“ beigefügt werden. Die Abgabepflicht
ist rechtens (BFH vom 16.11.2011, X R 18/09, BStBl II 2012 S. 129). Kleinunternehmer mit jährlichen
Bru oeinnahmen unter 17.500 Euro können die Einnahmen-Überschuss-Rechnung allerdings weiterhin ohne das Formular beim Finanzamt einreichen. Für das Anlagenverzeichnis kann die amtliche
Anlage AV EÜR verwendet werden oder es wird formlos erstellt.
Wich g:
Seit 2011 müssen Sie Ihre Einkommensteuererklärung samt der Anlage EÜR elektronisch an das
Finanzamt übermi eln. Informa onen hierzu erhalten Sie unter der Internet-Adresse
www.elster.de. Eine Abgabe auf Papier ist nur noch in Härtefällen erlaubt
(Computer und Internet weder wirtscha lich noch persönlich zumutbar).
258
Betriebsausgaben
9.3 Betriebsausgaben
Laufende Betriebsausgaben ...........................................................................................................259
Nicht abzugsfähige Betriebsausgaben ............................................................................................260
Abschreibungen ............................................................................................................................262
9.3.1 Laufende Betriebsausgaben
Laufende Betriebsausgaben sind alle Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind und nicht
unmi elbar mit der steuerbegüns gten Veräußerung oder Aufgabe eines Betriebes zusammenhängen.
Wich g:
Betriebsausgaben sind steuerlich auch dann anzuerkennen, wenn sie nicht notwendig sind, aber im
Interesse des Betriebes liegen.
Aufwendungen vor der Betriebseröffnung sind anzuerkennen, wenn ein objek ver Zusammenhang
zum Betrieb besteht. Dies gilt auch für Ausgaben, die nach der Betriebseinstellung erfolgen.
Erfolgt die Gewinnermi lung über den Bestandsvergleich, sind die Ausgaben im Jahr der wirtscha lichen Zugehörigkeit zu erfassen. Wird die Einnahmen-Überschuss-Rechnung angewendet, ist das Jahr
des Abflusses von Bedeutung.
Zu unterscheiden sind:
■ voll abziehbare Betriebsausgaben,
■ nur beschränkt abziehbare Betriebsausgaben,
■ nicht abziehbare Betriebsausgaben.
Bei voll abziehbaren Betriebsausgaben können die gesamten Aufwendungen abgezogen werden. Dazu
gehören insbesondere Arbeitsmi el, Beiträge an Berufsverbände, Beratungskosten, Büromaterial,
Energiekosten, Fachliteratur, Finanzierungskosten, Fortbildungskosten, Kfz-Kosten, Mieten, gezahlte
Löhne und Gehälter inklusive Sozialversicherungsbeiträge und vermögenswirksame Leistungen, Reparaturen, Rückstellungen, betriebliche Steuern, Versicherungen und Abschreibungen auf Forderungen.
Zu den nur beschränkt abziehbaren Betriebsausgaben zählen insbesondere die Fahrten von der
Wohnung zum eigenen Betrieb (nur mit der En ernungspauschale absetzbar), Kosten des eigenen
häuslichen Büros (nur eingeschränkt bis 1.250 Euro absetzbar, wenn nicht Mi elpunkt der betrieblichen Tä gkeit), Geschenke an Geschä sfreunde (nur absetzbar, wenn nicht höher als 35 Euro p.a. pro
Empfänger) und Bewirtungskosten (nur 70 % des Rechnungsbetrages).
Nicht abziehbare Betriebsausgaben sind überhaupt nicht abzugsfähig. Dazu zählen insbesondere
Kosten der privaten Lebensführung wie etwa privat veranlasste Bewirtungen, in einem Strafverfahren
festgesetzte Geldstrafen, Zinsen für hinterzogene Steuern, Aufwendungen für Gästehäuser sowie
Aufwendungen für die Jagd oder Fischerei, Segeljachten oder Motorjachten.
Aus Vereinfachungsgründen hat die Finanzverwaltung für bes mmte Berufsgruppen eine pauschale
Ermi lung der Betriebsausgaben zugelassen. Anstelle der Betriebsausgabenpauschale können Sie
natürlich auch Ihre höheren tatsächlichen Aufwendungen ansetzen.
259
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
Berufsgruppe
Betriebsausgabenpauschale
hauptberuflich selbstständig ausgeübte
schri stellerische oder journalis sche Tä gkeit
30 % der Betriebseinnahmen, höchstens 2.455 Euro/Jahr
nebenberufliche wissenscha liche, künstlerische
oder schri stellerische Tä gkeit, Vortragstä gkeit,
Erteilung von Nachhilfeunterricht
25 % der Betriebseinnahmen, höchstens 614 Euro/Jahr
Hebamme
25 % der Betriebseinnahmen, höchstens 1.535 Euro/Jahr
Tagesmu er
300 Euro monatlich pro vollzeitbetreutem Kind
(40-Stunden-Woche), wenn die Betreuung nicht im
Elternhaushalt sta indet. Bei geringerer Betreuungszeit
wird die Pauschale anteilig gekürzt (BMF-Schreiben vom
20.5.2009, BStBl I 2009 S. 642)
9.3.2 Nicht abzugsfähige Betriebsausgaben
Fahrten zwischen Wohnung und erster Betriebsstätte
Aufwendungen für Fahrten eines Selbstständigen zwischen der Wohnung und seiner ersten Betriebsstä e unterliegen denselben Abzugsbeschränkungen wie bei Arbeitnehmern die Fahrten von der Wohnung zur regelmäßigen Arbeitsstä e. Unter einer ersten Betriebsstä e versteht die Finanzverwaltung
die von der Wohnung getrennte dauerha e Tä gkeitsstä e, d.h. eine ortsfeste betriebliche Einrichtung des Selbstständigen, seines Au raggebers oder eines vom Au raggeber bes mmten Dri en,
an der oder von der aus die Tä gkeit dauerha ausgeübt wird (Entwurf eines BMF-Schreibens vom
4.7.2014, IV C 6-S 2145/10/10005:001).
Absetzbar ist die En ernungspauschale mit 0,30 Euro pro En ernungskilometer. Einzelheiten dazu
finden Sie im Kapitel „Einkün e aus nichtselbstständiger Arbeit“ im Abschni „Weg zur Arbeit“.
Liegt keine Fahrt zur ersten Betriebsstä e vor, sind geschä liche Fahrten mit den tatsächlichen Kosten
oder Reisekostenpauschale absetzbar.
Werden die gesamten Kosten des Betriebs-Pkws als Betriebsausgaben gebucht, stecken darin auch
die Pkw-Kosten für die Fahrten zum Betrieb. Da diese aber nur mit der En ernungspauschale absetzbar sind, müssen die tatsächlichen Pkw-Kosten, die auf die Fahrten zum Betrieb anfallen, von den
Gesamtkosten des Betriebs-Pkw als sog. nicht abziehbare Betriebsausgaben abgezogen werden.
Wich g:
Ohne Fahrtenbuchaufzeichnungen sind die Fahrten zum Betrieb pauschal wie folgt zu ermi eln:
monatlich 0,03 % des Listenpreises * 12 Monate (= 0,36 % des Listenpreises jährlich)
Kosten, die auf die übrigen betrieblich veranlassten Fahrten en allen, sind dadurch im Ergebnis voll
abziehbar. Sie sind durch Belege nachzuweisen und durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch glaubha zu machen.
Die Kosten eines Unfalls auf einer Fahrt zwischen Wohnung und Betrieb mit dem Betriebs-Pkw sind
neben der En ernungspauschale absetzbar, nicht aber für einen Unfall auf einem privaten Umweg.
260
Betriebsausgaben
Bewirtungsaufwendungen
Bewirtungsaufwendungen sind nur in Höhe von 70 % der angemessenen Kosten abziehbar, wenn die
Bewirtung von Personen aus geschä lichem Anlass erfolgt (gegen die Kürzung des Abzugs von 80 auf
70 % ab 2004 ist ein Verfahren beim Bundesverfassungsgericht anhängig: Az. 2 BvL 4/13). Steuerlich
überhaupt nicht berücksich gt werden Aufwendungen, die privat veranlasst oder unangemessen sind.
Eine Abzugsbeschränkung besteht nicht, wenn die Verkös gung nicht im Vordergrund steht. So sind
Aufwendungen für Getränke und Gebäck anlässlich einer betrieblichen Besprechung voll abzugsfähig.
Für Bewirtungsaufwendungen gelten besondere Aufzeichnungspflichten. Die Belege müssen den Ort
und den Tag der Bewirtung (maschinell ausgedruckt), die Teilnehmer der Bewirtung, den Anlass der
Bewirtung (konkrete Benennung, „Geschä sessen“ reicht nicht) und die Höhe der Aufwendungen
enthalten. Bei Gaststä enrechnungen können die Namen der Teilnehmer und der Anlass der Bewirtung nachträglich durch den Unternehmer oder Gastgeber hinzugefügt und durch seine Unterschri
bestä gt werden.
Die Aufwendungen müssen auf einem gesonderten Konto zeitnah gebucht werden.
Wich g:
Vom Finanzamt werden nur maschinell erstellte Rechnungen anerkannt. Bei Rechnungen von
über 150 Euro müssen zusätzlich vom Gastwirt der Name und die Anschri des Gastgebers sowie
die verzehrten Speisen und Getränke detailliert und mit den Einzelpreisen maschinell aufgeführt
werden.
Doppelte Haushaltsführung
Für den Betriebsausgabenabzug bei einem doppelten Haushalt des Selbstständigen am Ort seiner
eigenen Betriebsstä e gelten dieselben Pauschbeträge und Abzugsbeschränkungen wie für Arbeitnehmer. Einzelheiten finden Sie daher im Kapitel „Einkün e aus nichtselbstständiger Arbeit“.
Geldbußen
Inländische Geldbußen, Ordnungs- und Verwarnungsgelder sowie Geldstrafen wegen eines Verbrechens oder Vergehens dürfen nicht abgesetzt werden. Ausländische Geldstrafen, Geldbußen, Ordnungs- und Verwarnungsgelder sind allerdings abzugsfähig.
Geschenke
Ausgaben für Geschenke an einen Geschä sfreund sind nur abzugsfähig, wenn die Anschaffungs- oder
Herstellungskosten aller Geschenke, die der Geschä sfreund im Jahr erhalten hat, 35 Euro im Jahr
nicht übersteigen (Freigrenze, kein Freibetrag!). Die bisher nur für Arbeitnehmer geltende Steuerfreiheit von Aufmerksamkeiten (Sachgeschenke bis 40 Euro inkl. MwSt.) gilt jetzt auch für Dri e, etwa
Kunden eines Selbstständigen (Verfügung der OFD Frankfurt vom 10.10.2012, S 2297 b A - 1 - St 222).
261
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
Arbeitszimmer/Büro
Für betrieblich genutzte häusliche Arbeitszimmer und außerhäusliche Büros gelten für den Betriebsausgabenabzug dieselben Regelungen wie für Arbeitnehmer. Einzelheiten finden Sie daher im Kapitel
„Einkün e aus nichtselbstständiger Arbeit“.
Geschäftsreisen
Mehraufwendungen für Verpflegungen und Übernachtungen auf Geschä sreisen können nach den
Vorschri en für Auswärtstä gkeiten von Arbeitnehmern abgesetzt werden. Einzelheiten finden Sie
daher im Kapitel „Einkün e aus nichtselbstständiger Arbeit“. Ob die Fahrten eines freiberuflichen
Dozenten zu mehreren Bildungseinrichtungen bis 2013 Geschä sreisen oder Fahrten zu mehreren
regelmäßigen Betriebsstä en sind, muss der BFH noch entscheiden (Az. VIII R 47/11).
Gewerbesteuer
Gewerbesteuer, die für Erhebungszeiträume festgesetzt wird, die nach dem 31.12.2007 enden, können
nicht mehr als Betriebsausgaben abgezogen werden. Das ist verfassungsgemäß (BFH vom 16.1.2014,
I R 21/12, BStBl II 2014 S. 531).
9.3.3 Abschreibungen
Was sind Abschreibungen?
Anschaffungs- und Herstellungskosten von abnutzbaren Anlagegütern mit einer betrieblichen Nutzungsdauer von mehr als einem Jahr dürfen nicht sofort als Betriebsausgaben abgezogen werden. Die
Ausgaben sind auf die voraussichtliche Nutzungsdauer zu verteilen, also abzuschreiben.
Abnutzbar sind sowohl bewegliche Wirtscha sgüter des Anlagevermögens (z. B. Maschinen, Kra fahrzeuge, Einrichtungen, auch eine dachintegrierte Fotovoltaikanlage), unbewegliche Wirtscha sgüter
(z. B. Gebäude, selbstständige Gebäudeteile, Außenanlagen), immaterielle Wirtscha sgüter (z. B.
Patente, Erfindungen, Nutzungsrechte) sowie der Geschä s- oder Firmenwert und Konzessionen.
Die Abschreibung können Sie in Anspruch nehmen, wenn Sie der wirtscha liche Eigentümer sind.
Dies gilt auch, wenn Sie ein Nießbrauchrecht entgeltlich erworben haben. Nicht zur Abschreibung
berech gt sind Mieter und Pächter.
Die Abschreibung ist vorzunehmen. Sie können nicht darauf verzichten. Ist der Ansatz einer Jahres-AfA
irrtümlich unterblieben, so dürfen Sie die Abschreibung nachholen. Dabei sind die noch nicht abgesetzten Anschaffungs- oder Herstellungskosten auf die Restnutzungsdauer zu verteilen.
Wich g:
Ist die Abschreibung willkürlich - also absichtlich aus steuerlichen Gründen - unterblieben, kann sie
nicht mehr nachgeholt werden. Gleiches gilt, wenn die Abschreibung insgesamt unterlassen wurde,
etwa weil sich die Zugehörigkeit des Wirtscha sguts zum notwendigen Betriebsvermögen erst viele
Jahre später herausgestellt hat (BFH vom 22.6.2010, VIII R 3/08, BStBl II 2010 S. 1035).
262
Betriebsausgaben
Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten
Die Abschreibung wird von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten als Bemessungsgrundlage
berechnet. In Fällen, in denen keine Anschaffungs- oder Herstellungskosten vorliegen, z. B. bei Einlagen, bei der Eröffnung eines Betriebes oder bei einem unentgeltlichen Erwerb, hat der Gesetzgeber
bes mmt, dass die Absetzung vom Einlagewert bzw. von den Anschaffungskosten des Rechtsvorgängers vorzunehmen ist.
Die Einlage eines privaten Wirtscha sguts in das Betriebsvermögen ist bereits im Jahr der Einlage als
Betriebsausgabe zu verbuchen. Wurde das vergessen, mindert die Einlage einen später anfallenden
Gewinn aus der Veräußerung des eingelegten Wirtscha sguts (BFH vom 16.5.2013, III R 54/12, BFH/
NV 2013 S. 1916).
Bei nachträglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten ist die Abschreibung (AfA) ab dem Wirtscha sjahr der Entstehung der nachträglichen Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten wie folgt
vorzunehmen:
Letzter Buchwert bzw. Restwert des Wirtscha sguts
+ nachträgliche Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten
= neue AfA-Bemessungsgrundlage
Die neue AfA-Bemessungsgrundlage ist auf die Restnutzungsdauer zu verteilen. Unter Umständen ist
die Restnutzungsdauer neu zu schätzen. Bei einer degressiven AfA ist der bisherige AfA-Satz jedoch
beizubehalten.
Betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer
Anhaltspunkte für die Schätzung der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer bilden die vom Bundesfinanzministerium aufgestellten AfA-Tabellen (siehe Kapitel „Einkün e aus nichtselbstständiger Arbeit“,
Abschni „Arbeitsmi el“). Bei neu erworbenen gebrauchten Gegenständen kann auch die Restnutzungsdauer angesetzt werden.
Beginn der Abschreibung
Abschreibungen können Sie bereits im Jahr der Lieferung bzw. der Fer gstellung des Wirtscha sgutes
vornehmen. Es spielt dabei keine Rolle, wann die Zahlung erfolgt.
Im Jahr der Herstellung bzw. Anschaffung ist die Abschreibung grundsätzlich monatsgenau vorzunehmen. Im Jahr des Ausscheidens des Wirtscha sgutes ist die AfA ebenfalls nur zeitanteilig anzusetzen.
Angefangene Monate dürfen dabei in beiden Fällen voll gerechnet werden.
Abschreibungsmethoden
Steuerlich zugelassen sind die
■ Sammelpostenauflösung,
■ lineare AfA,
263
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
■ Leistungs-AfA,
■ degressive AfA,
■ Teilwertabschreibung,
■ Abschreibung für außergewöhnliche technische oder wirtscha liche Nutzung,
■ Gebäude-AfA,
■ erhöhte AfA,
■ Inves onsabzugsbetrag und Sonderabschreibung nach § 7 g EStG.
Sammelpostenauflösung
Für alle selbstständig nutzbaren, beweglichen Wirtscha sgüter, die vom 1.1.2008 bis 31.12.2009
angescha bzw. hergestellt wurden und deren Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten ohne Umsatzsteuer 150 Euro übers egen, aber nicht über 1.000 Euro lagen, ist ein jahrgangsbezogener Sammelposten zu bilden (§ 6 Abs. 2a EStG). Dieser Sammelposten ist im Wirtscha sjahr der Bildung und in
den folgenden vier Wirtscha sjahren mit jeweils 20 % gewinnmindernd aufzulösen. Geringwer ge
Wirtscha sgüter (GWG) mit Kosten bis einschließlich 150 Euro sind sofort voll abzusetzen.
Bei Anschaffung oder Herstellung ab 1.1.2010 ist die Sammelpostenbildung freiwillig. Sta dessen dürfen Sie auch alle selbstständig nutzbaren, beweglichen Wirtscha sgüter mit Kosten bis einschließlich
410 Euro als GWG sofort absetzen und die teureren Wirtscha sgüter über die betriebsgewöhnliche
Nutzungsdauer abschreiben (§ 6 Abs. 2 EStG).
Scheidet ein Wirtscha sgut vorzei g z. B. durch Verkauf oder Zerstörung aus dem Betriebsvermögen
aus, wird der Sammelposten nicht vermindert. Es wird also nicht mehr das einzelne Wirtscha sgut
abgeschrieben, sondern der Sammelposten wird unabhängig von der Existenz des Wirtscha sguts
aufgelöst.
Wich g:
Für im Sammelposten zusammengefasste Wirtscha sgüter darf keine lineare AfA, Leistungs-AfA,
degressive AfA, Teilwertabschreibung oder Abschreibung für außergewöhnliche technische oder
wirtscha liche Nutzung angesetzt werden.
Lineare Abschreibung
Die lineare Abschreibung kommt in Betracht für bewegliche Wirtscha sgüter (z. B. Betriebsvorrichtungen, Maschinen, Kra fahrzeuge, Einrichtungen) und unbewegliche Wirtscha sgüter außer Gebäude sowie für immaterielle Wirtscha sgüter (z.B. Patente, Lizenzen, So ware, Geschä swert).
Die lineare AfA wird ermi elt mithilfe eines konstanten Prozentsatzes: 100 / betriebsgewöhnliche
Nutzungsdauer. Damit werden die Anschaffungs- oder Herstellungskosten in gleichen Jahresbeträgen
abgeschrieben.
264
Betriebsausgaben
Beispiel:
Bei einer Nutzungsdauer von vier Jahren beträgt der jährliche lineare AfA-Satz somit 25 % der
Anschaffungs- oder Herstellungskosten, bei zehn Jahren 10 % usw.
Im ersten Jahr muss jedoch monatsgenau abgeschrieben werden, wenn die Anschaffung oder
Herstellung nicht bereits im Januar erfolgte. Bei Kauf z.B. im Juli ist somit nur die halbe Jahres-AfA
anzusetzen und die andere Häl e dann am Ende der Nutzungsdauer nachzuholen.
Wirtscha sgüter, die innerhalb des Sammelpostens berücksich gt werden, dürfen nicht linear abgeschrieben werden.
Leistungsabschreibung
Die Leistungsabschreibung ist nur zugelassen für bewegliche Wirtscha sgüter des Anlagevermögens.
Anstelle der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer tri die jährliche Leistung des Wirtscha sgutes.
Leistungseinheiten können z. B. Betriebsstunden oder gefahrene km sein.
Die Leistungsabschreibung muss wirtscha lich begründet sein, z. B. bei erheblichen jährlichen Leistungsschwankungen oder unterschiedlichem Verschleiß. Die jährliche Leistung muss nachgewiesen
werden.
Degressive Abschreibung
Die degressive Abschreibung ist zulässig für bewegliche Wirtscha sgüter des Anlagevermögens. Sta
der linearen Abschreibung kann der Steuerpflich ge die degressive Absetzung (Absetzung in fallenden
Jahresbeträgen) vornehmen.
Dabei bleibt der Abschreibungssatz konstant; er darf jedoch höchstens einen bes mmten Betrag der
linearen Abschreibung nicht überschreiten. Die Abschreibung wird vom Restwert vorgenommen.
Anschaffungsdatum
maximaler Abschreibungssatz
Abschreibung darf ... der linearen
Abschreibung nicht überschreiten
vor dem 1.1.2006
20 %
das Doppelte
nach dem 31.12.2005 und vor dem
1.1.2008
keine degressive Abschreibung
möglich
nach dem 31.12.2007 und vor dem
1.1.2011
25 %
das 2,5-fache
Eine Absetzung für außergewöhnliche technische oder wirtscha liche Abnutzung ist bei Anwendung
der degressiven Abschreibung nicht zulässig.
Tipp:
Bei der degressiven Abschreibung wird das Wirtscha sgut nicht auf 0 Euro abgeschrieben. Deshalb
empfiehlt es sich, in dem Wirtscha sjahr zur linearen Abschreibung zu wechseln, in dem sich
erstmals bei der degressiven AfA ein niedrigerer AfA-Betrag ergäbe als bei der linearen AfA.
265
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
Für die degressive Abschreibung von Gebäuden gelten abhängig von dem Datum des Bauantrages, der
Anschaffung oder der Herstellung unterschiedliche Sätze.
Teilwertabschreibung
Unter Teilwert versteht man den Betrag, den ein Erwerber des ganzen Betriebes im Rahmen des
Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtscha sgut ansetzen würde unter der Voraussetzung, dass er
den Betrieb for ührt.
Eine Teilwertabschreibung ist vorzunehmen, wenn der Teilwert dauerha niedriger ist als der Buchwert. Nach einer Teilwertabschreibung ist der Restwert auf die Restnutzungsdauer zu verteilen.
Absetzung für außergewöhnliche technische und wirtschaftliche Abnutzung
Verringert sich die Nutzungsdauer eines Wirtscha sgutes
■ durch eine außergewöhnliche technische Abnutzung (z. B. durch Schäden und Zerstörung durch
Brand, Hochwasser, Unfall oder unsachgemäße Behandlung) oder
■ durch eine außergewöhnliche wirtscha liche Abnutzung (z. B. Veralterungen durch Neuerfindungen, Mode-, Geschmackswechsel),
so ist neben der planmäßigen linearen oder Leistungsabschreibung eine Absetzung für außergewöhnliche technische und wirtscha liche Abnutzung (AfaA) vorzunehmen.
Der Betrag der AfaA kann berechnet werden durch den Ansatz eines geschätzten Prozentsatzes des
Restbuchwertes oder durch eine Verkürzung der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer.
Nach einer AfaA ist die planmäßige Abschreibung ab dem Jahr nach der Vornahme der AfaA wie folgt
zu berechnen:
■ Bei Gebäuden: Bemessungsgrundlage sind die Anschaffungs-/Herstellungskosten abzüglich
der vorgenommenen AfaA. Anzusetzen sind die Abschreibungssätze nach § 7 Abs. 4 oder
Abs. 5 EStG.
■ Bei beweglichen und anderen abnutzbaren Wirtscha sgütern: Bemessungsgrundlage ist der
nach der Vornahme der AfaA verbliebene Restbuchwert. Dieser ist auf die verkürzte Restnutzungsdauer zu verteilen.
Wich g:
Ermi eln Sie Ihren Gewinn durch Bestandsvergleich, ist eine Zuschreibung vorzunehmen, wenn die
Gründe für die AfaA weggefallen sind.
Investitionsabzugsbetrag
Seit 2007 können Sie schon drei Jahre vor der Anschaffung oder Herstellung von neuen oder gebrauchten abnutzbaren beweglichen Wirtscha sgütern des Anlagevermögens einen Inves onsabzugsbetrag in Höhe von bis zu 40 % der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten
(ohne MwSt. für zum Vorsteuerabzug berech gte Unternehmer) gewinnmindernd absetzen. Ob der
Abzugsbetrag nur in einem Jahr oder in Teilbeträgen auf mehr als ein Jahr verteilt geltend gemacht
werden kann, muss der BFH noch entscheiden (Az. X R 4/13).
266
Betriebsausgaben
Voraussetzungen für einen Inves
onsabzugsbetrag sind,
■ dass das begüns gte Wirtscha sgut voraussichtlich in den dem Jahr der Bildung folgenden zwei
Wirtscha sjahren angescha
der Bildung,
oder hergestellt wird – nicht begüns gt sind Inves
onen im Jahr
■ dass das Wirtscha sgut voraussichtlich mindestens bis zum Ende des auf die Anschaffung
folgenden Wirtscha sjahres in einer inländischen Betriebsstä e zu mindestens 90 % betrieblich
genutzt wird,
■ dass der Steuerpflich ge das Wirtscha sgut in den beim Finanzamt einzureichenden Unterlagen
nach seiner Funk on benennt und die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten angibt,
■ dass bes mmte Größenmerkmale nicht überschri en werden:
Gewinnermi lung
für Wirtscha sjahre, die nach dem
31.12.2008 und vor dem 1.1.2011
enden
für Wirtscha sjahre, die vor dem
1.1.2009 enden und ab 1.1.2011
beginnen
Bilanzierer
Betriebsvermögen 335.000 Euro
Betriebsvermögen 235.000 Euro
Land- und Forstwirte
Wirtscha swert 175.000 Euro
Wirtscha swert 125.000 Euro
Einnahmen-Überschuss-Rechner
Gewinn vor Abzug des
Inves onsabzugsbetrags
200.000 Euro
Gewinn vor Abzug des
Inves onsabzugsbetrags
100.000 Euro
Der Inves onsabzugsbetrag darf auch nachträglich per Einspruch vor Ablauf der dreijährigen Inves onsfrist beansprucht werden, auch wenn die Inves on bei Abgabe der Steuererklärung bereits
getä gt war, der Abzugsbetrag darin aber nicht geltend gemacht wurde (BFH vom 17.1.2012, VIII R
48/10, BFH/NV 2012 S. 1038).
Es muss keine verbindliche Bestellung des Wirtscha sguts bis zum Ende des Jahres der Bildung des
Abzugsbetrags vorliegen, wenn der Abzugsbetrag im Jahr vor Betriebseröffnung oder für wesentliche
Betriebsgrundlagen gebildet wird, etwa für eine Fotovoltaikanlage (BFH vom 20.6.2012, X R 20/11,
BFH/NV 2012 S. 1778). Allerdings sollten Existenzgründer das Wirtscha sgut bis zum Ende des auf
das Jahr der Bildung des Abzugsbetrags folgenden Kalenderjahres verbindlich bestellt haben (BMFSchreiben vom 20.11.2013, BStBl I 2013 S. 1493 Rz. 29).
Die gebildeten und noch nicht aufgelösten Inves onsabzugsbeträge inklusive der noch bestehenden
Ansparabschreibungen dürfen pro Betrieb insgesamt 200.000 Euro nicht übersteigen.
Die Bildung und Auflösung des Inves
halb der Gewinnermi lung:
onsabzugsbetrags geschieht formal in der Anlage EÜR außer-
1. Im Jahr der Bildung wird der Gewinn um den Inves
onsabzugsbetrag vermindert.
2. Im Jahr der Anschaffung des Wirtscha sguts werden 40 % der tatsächlichen Anschaffungskosten
dem Gewinn wieder hinzugerechnet; die Anschaffungskosten können im Gegenzug bis zu 40 %
gewinnmindernd gekürzt werden (vorgezogene Sofortabschreibung). Die Bemessungsgrundlage
für die lineare AfA und Sonder-AfA verringert sich entsprechend.
267
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
3. Der Inves onsabzugsbetrag ist in Höhe eines nicht verbrauchten Teils spätestens bis zum Ende
des dri en auf das Wirtscha sjahr des Abzugs folgenden Wirtscha sjahres gewinnwirksam
rückgängig zu machen. Dies tri zu, wenn die voraussichtlichen Anschaffungs-/Herstellungskosten höher sind als die tatsächlichen Anschaffungs-/Herstellungskosten zuzüglich nachträglicher
Anschaffungs-/Herstellungskosten.
Beispiel:
Sie haben im Vorjahr in der Anlage EÜR 2013 einen Inves onsabzugsbetrag (IAB) in Höhe von
8.000 Euro gebildet, weil Sie für 2014 den Kauf einer Maschine mit 8-jähriger Nutzungsdauer zu
einem Kaufpreis von 20.000 Euro ne o für Ihren Betrieb beabsich gten. Die Anschaffung der
Maschine am 15.1.2014 wirkt sich auf die Gewinnermi lung 2014 so aus:
gewinnerhöhende Auflösung des IAB
+
8.000 Euro
gewinnmindernde Verringerung der Anschaffungskosten
./.
8.000 Euro
lineare Abschreibung von 12,5 % von 12.000 Euro (20.000 ./. 8.000)
./.
1.500 Euro
gesamte Gewinnminderung im Jahr 2014
=
1.500 Euro
Wurde ein gleichar ges Wirtscha sgut innerhalb des Dreijahreszeitraums nicht angescha oder das
Wirtscha sgut nicht zu mindestens 90 % betrieblich genutzt, ist sowohl der Inves onsabzugsbetrag,
die Herabsetzung der Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten, die Verringerung der Bemessungsgrundlage für Abschreibungen und die Hinzurechnung von 40 % der tatsächlichen Anschaffungskosten
rückgängig zu machen.
Dabei wird die Veranlagung des Bildungsjahres und der Folgejahre korrigiert. Ein Gewinnzuschlag fällt
nicht an; sta dessen wird das Finanzamt jedoch Zinsen verlangen. Denn infolge einer Gesetzesänderung sind für ab 2013 gebildete und anschließend wieder rückgängig gemachte Inves onsabzugsbeträge Zinsen in Höhe von 6 % p.a. bereits 15 Monate nach Ablauf des ursprünglichen Abzugsjahres zu
zahlen (§ 7g Abs. 3 Satz 4 EStG). Für die Zeit davor werden Zinsen erst nach Ablauf des Jahres fällig, in
dem die Inves onsabsicht aufgeben wurde (BFH vom 11.7.2013, IV R 9/12, BFH/NV 2013 S. 1666).
Sonderabschreibung nach § 7g EStG
Für abnutzbare bewegliche Wirtscha sgüter des Anlagevermögens kann eine Sonderabschreibung
nach § 7g EStG geltend gemacht werden. Diese beträgt im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und
in den folgenden vier Jahren insgesamt 20 % der Anschaffungs- und Herstellungskosten.
Voraussetzung für die Sonderabschreibung ist, dass
■ der Betrieb zum Schluss des Wirtscha sjahres, das der Anschaffung oder Herstellung vorangeht,
die Größenmerkmale für den Inves
onsabzugsbetrag (siehe oben) nicht überschreitet und
■ das Wirtscha sgut im Jahr der Anschaffung/Herstellung und im darauffolgenden Wirtscha sjahr
in einer inländischen Betriebsstä e zu mindestens 90 % betrieblich genutzt wird.
Die Sonderabschreibung kann für ein Wirtscha sgut zusätzlich zum Inves onsabzugsbetrag in
Anspruch genommen werden. Für geringwer ge Wirtscha sgüter (GWGs) in einem Sammelposten ist
eine Sonderabschreibung jedoch nicht möglich (BMF-Schreiben vom 30.9.2010, BStBl I 2010 S. 755).
268
Betriebsausgaben
Beispiel:
Gustav Müller ist selbstständig tä g. Er beabsich gt im Jahr 2015 die Anschaffung eines Lkws. Die
Anschaffungskosten betragen voraussichtlich 75.000 Euro. Im Jahr 2014 beträgt der Gewinn 90.000
Euro, im Jahr 2015 80.000 Euro. Die tatsächlichen Anschaffungskosten des Lkws betragen 70.000
Euro.
Abschreibung
Bildungsjahr 2014
1. Bildung des
Inves onsabzugsbetrags: bis
zu 40 % der voraussichtlichen
Anschaffungskosten
Inves onsabzugsbetrag = 40 % von
75.000 Euro = 30.000 Euro, Gewinn
= 90.000 Euro ./. 30.000 Euro =
60.000 Euro
Anschaffungsjahr 2015
2. Gewinnerhöhende
Hinzurechnung: 40 % der
tatsächlichen Anschaffungskosten,
maximal in Höhe des
Inves onsbetrags
Hinzurechnung = 40 % von
70.000 Euro, maximal 30.000 Euro =
28.000 Euro; Gewinn = 80.000 Euro
+ 28.000 Euro = 108.000 Euro
3. Kürzung der Anschaffungskosten
um bis zu 40 %, höchstens um
Betrag aus Nr. 2; im Beispielfall
werden 20 % angesetzt,
Bemessungsgrundlage für
Abschreibungen wird um
Kürzungsbetrag vermindert.
Kürzung = 20 % von 70.000 Euro,
maximal 28.000 Euro =
14.000 Euro; Gewinn =
108.000 Euro ./. 14.000 Euro =
94.000 Euro;Bemessungsgrundlage
für die Abschreibung beträgt:
70.000 Euro ./. 14.000 Euro =
56.000 Euro
4. Sonderabschreibung im Jahr der
Anschaffung und in den 4 folgenden
Jahren bis zu insgesamt 20 %; Ansatz
im Jahr der Anschaffung 20 %
Sonderabschreibung = 56.000 Euro
* 20 % = 11.200 Euro; Gewinn
= 94.000 Euro ./. 11.200 Euro =
82.800 Euro
5. Zwangsweises Rückgängigmachen
des Inves onsabzugsbetrags
in Höhe des nicht verbrauchten
Abzugsbetrags im Bildungsjahr
Nicht verbrauchter Abzugsbetrag =
Bildung aus Nr. 1 ./. Hinzurechnung
aus Nr. 2 = 30.000 Euro ./.
28.000 Euro = 2.000 Euro; Gewinn
= 60.000 Euro + 2.000 Euro =
62.000 Euro
269
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
9.4 Betriebseinnahmen
Laufende Betriebseinnahmen ........................................................................................................270
Private Nutzung des Betriebs-PKWs ...............................................................................................270
Steuerlich begüns gte Betriebseinnahmen....................................................................................271
9.4.1 Laufende Betriebseinnahmen
Steuerpflich g sind Einnahmen aus Geschä en, die Sie im Rahmen einer landwirtscha lichen,
gewerblichen, freiberuflichen oder sons gen selbstständigen Tä gkeit erzielt haben. Dies sind z. B.
die Erlöse aus den Lieferungen und Leistungen, die Erträge aus dem Verkauf des Umlaufvermögens,
Gewinne aus der Auflösung von Rücklagen und Rückstellungen sowie Erträge aus dem Verkauf von
Anlagegütern, soweit sie im Rahmen der gewöhnlichen Geschä stä gkeit erfolgen.
Wich g:
Alle Einnahmen und Ausgaben, die nicht unmi elbar mit der steuerbegüns gten Aufgabe oder der
Veräußerung eines Betriebs, Teilbetriebs, eines Mitunternehmeranteils oder einer 100%igen Beteiligung an einer Kapitalgesellscha zusammenhängen, können dem normalen Geschä sbetrieb
zugeordnet werden.
Aber auch die Entnahme von Gegenständen und Leistungen für private Zwecke wird steuerlich als
fik ve Betriebseinnahme erfasst. Dazu zählen z. B. die Nutzung von betrieblichen Pkws für private
Fahrten, die Nutzung von betrieblichen Telekommunika onseinrichtungen für private Telefonate oder
die Entnahme von Lebensmi eln bei einem Lebensmi elgeschä .
Entnommene Gegenstände sind mit dem Teilwert und entnommene Leistungen grundsätzlich mit den
Selbstkosten zu bewerten. Sta des Nachweises der Selbstkosten lässt der Gesetzgeber in bes mmten
Fällen den Ansatz pauschaler Werte bei der privaten Benutzung betrieblicher Fahrzeuge (1%-Regelung)
oder bei der Entnahme von Waren in der Gastronomie und im Lebensmi elhandel zu.
Auch Einnahmen aus Nebentä gkeiten gehören zu den laufenden Betriebseinnahmen, wenn sie im
Rahmen einer selbstständigen Tä gkeit anfallen.
In welchem Jahr die Einnahmen zu versteuern sind, ist abhängig von der gewählten Gewinnermi lungsart. Bei Ermi lung des Gewinns durch den Bestandsvergleich ist die wirtscha liche Zugehörigkeit
von Bedeutung; bei Ermi lung im Rahmen der Einnahmen-Überschuss-Rechnung ist der Zuflusszeitpunkt maßgeblich.
Wich g:
Nicht zu den Betriebseinnahmen gehören Einlagen und durchlaufende Posten.
9.4.2 Private Nutzung des Betriebs-PKWs
Wird kein Fahrtenbuch geführt, beträgt der monatliche Privatanteil für einen Betriebs-Pkw 1% des
Listenpreises (inkl. MwSt.) zum Zeitpunkt der Erstzulassung.
270
Betriebseinnahmen
Auch bei einem Neuwagenraba oder dem Kauf eines Gebrauchtwagens bleibt es bei dem Bru olistenpreis als Bemessungsgrundlage. Der BFH hat es leider abgelehnt, für solche Fälle eine Reduzierung des Listenpreises zuzulassen (BFH vom 13.12.2012, VI R 51/11, BStBl II 2013 S. 385).
Diese 1%-Regelung gilt für Fahrzeuge im notwendigen Betriebsvermögen, das heißt bei betrieblicher
Nutzung des Pkw von über 50 %. Bei einem Pkw im gewillkürten Betriebsvermögen (betriebliche
Nutzung zwischen 10 und 50 %) genügt eine Schätzung des privaten Nutzungsanteils durch eigene
Aufzeichnungen (z.B. Terminkalender, Reisekostenabrechnungen).
Verwendet ein Unternehmer mehrere betriebliche Fahrzeuge gleichzei g, müssen nur so viele private
Nutzungsanteile nach der 1%-Regelung versteuert werden, wie private Nutzer vorhanden sind (BMFSchreiben vom 15.11.2012, BStBl I 2012 S. 1099).
Nutzt ein Selbstständiger für seine privaten Fahrten ein dem Betriebs-Pkw etwa gleichwer ges
Fahrzeug, ist der Anscheinsbeweis für eine Privatnutzung des Betriebs-Pkws entkrä et (BFH vom
4.12.2012, VIII R 42/09, DStR 2013 S. 243).
9.4.3 Steuerlich begüns gte Betriebseinnahmen
Normalerweise werden Betriebsgewinne mit dem vollen Steuersatz versteuert. Der Gesetzgeber lässt
jedoch gemäß § 34 EStG eine ermäßigte Besteuerung zu, und zwar für
■ Veräußerungsgewinne nach der Fün elregelung oder mit 56 % des durchschni lichen Steuersatzes,
■ Entschädigungen für den Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen oder die Nichtausübung einer Tä gkeit oder als Ausgleichszahlung an den Handelsvertreter nach der Fün elregelung,
■ Vergütungen für mehrjährige Tä gkeiten nach der Fün elregelung. Ob dazu auch eine Umsatzsteuerersta ung für mehrere Jahre zählt, muss der BFH noch klären (Az. III R 5/12),
■ Nutzungsvergütungen für die Inanspruchnahme von Grundstücken für öffentliche Zwecke sowie
Zinsen auf Nutzungsvergütungen und Entschädigungen, die mit der Inanspruchnahme von
Grundstücken für öffentliche Zwecke zusammenhängen nach der Fün elregelung,
■ Einkün e aus außerordentlichen Holznutzungen mit dem halben durchschni lichen Steuersatz.
Seit 2009 werden Dividenden und Beteiligungserträge, die zu den Gewinneinkün en zählen, nach dem
Teileinkün everfahren besteuert (§ 3 Nr. 40 Satz 2 EStG). Danach werden die Einnahmen nur zu 60 %
besteuert; die damit zusammenhängenden Aufwendungen sind somit auch nur zu 60 % abziehbar.
271
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
9.5 Veräußerungs- und Aufgabegewinne
Was sind Veräußerungsgewinne und Aufgabegewinne? ................................................................272
Veräußerungs- und Aufgabefreibetrag ..........................................................................................273
Fün elregelung oder ermäßigter Steuersatz ..................................................................................273
Ermi lung des Veräußerungs- und Aufgabegewinns .....................................................................274
Rücklagen nach § 6b / § 6c EStG ....................................................................................................275
9.5.1 Was sind Veräußerungsgewinne und Aufgabegewinne?
Auch wenn Sie Ihren Gewerbebetrieb, Ihre Freiberuflerpraxis oder Ihren Betrieb als sons ger Selbstständiger aufgeben oder veräußern, müssen Sie den dabei erzielten Gewinn versteuern. Das gilt auch
dann, wenn Sie sich nur von einem selbstständigen Teilbetrieb, einer Mitunternehmerbeteiligung oder
einer 100%igen im Betriebsvermögen gehaltenen Beteiligung an einer Kapitalgesellscha (z.B. GmbH)
trennen.
Ein Teilbetrieb ist ein eigenständiger Teil des Gesamtbetriebes, der für sich allein lebensfähig ist.
Abgrenzungsmerkmale für den Teilbetrieb sind eine gewisse wirtscha liche Selbstständigkeit, eine
selbstständige Lebensfähigkeit mit der Möglichkeit der For ührung durch einen Erwerber und eine
organisatorische Geschlossenheit. Indizien für die Eigenständigkeit sind ein selbstständiger Einkauf, ein
selbstständiger Verkauf, verschiedenes Personal, örtliche Trennung und eine gesonderte Buchführung.
Dem eigentlichen Teilbetrieb steht die Veräußerung / Aufgabe eines Mitunternehmeranteils oder die
Veräußerung einer zum Betriebsvermögen gehörenden 100%igen Beteiligung an einer Kapitalgesellscha gleich.
Eine Betriebsveräußerung liegt nur dann vor, wenn sie entgeltlich erfolgt. Deshalb fallen keine Veräußerungsgewinne im Rahmen einer Schenkung, einer vorweggenommenen Erbfolge sowie im Erbfall an.
Wich g:
Der Gewinn aus einer Betriebsveräußerung ist steuerbegüns gt, wenn alle wesentlichen Betriebsgrundlagen auf den Erwerber in einem einheitlichen Vorgang übergehen. Der Erwerber muss in
der Lage sein, den bisherigen Betrieb fortzuführen. Der Betrieb ist auch dann veräußert, wenn Sie
anschließend noch als Berater für den Käufer Ihres Betriebes tä g sind.
Eine steuerbegüns gte Betriebsaufgabe setzt voraus, dass die betriebliche Tä gkeit in einem einheitlichen Aufgabevorgang eingestellt wird durch einen vom Steuerpflich gen gefassten Beschluss
oder durch ein von außen auf den Betrieb einwirkendes Ereignis. Die Betriebsaufgabe muss dem
Finanzamt bekannt geworden sein.
Bei einer Betriebsunterbrechung oder -verpachtung im Ganzen gilt ein Gewerbebetrieb ab 4.11.2011
solange nicht als aufgegeben, wie der Unternehmer die Betriebsaufgabe nicht ausdrücklich gegenüber
dem Finanzamt erklärt oder dem Finanzamt die Betriebsaufgabe anderwei g bekannt wird. Damit
kann es kün ig nicht mehr zu einer schleichenden (heimlichen) Aufgabe eines ruhenden oder verpachteten Betriebs infolge einer Veräußerung oder Entnahme der wesentlichen Betriebsgrundlagen
kommen. Der Steuergesetzgeber will mit dieser Neuregelung die Besteuerung der realisierten s llen
Reserven innerhalb der Festsetzungsfrist sicherstellen.
272
Veräußerungs- und Aufgabegewinne
Ein Gewinn, den Sie beim Verkauf des Betriebes an eine Mitunternehmerscha erzielen, wird nur
insoweit als (steuerlich begüns gter) Veräußerungsgewinn behandelt, als er auf hinzugekommene
Gesellscha er en ällt. Wenn Sie also Ihren Betrieb in eine Personengesellscha einbringen, an der
Sie selber beteiligt sind, müssen Sie den Teil des Veräußerungsgewinns normal versteuern, der auf
Ihren eigenen Anteil an der Mitunternehmerscha en ällt. Nur der Teil, der quasi an die anderen
Gesellscha er veräußert wurde, ist steuerbegüns gt. Für die Veräußerung einer Gesellscha an einen
Einzelunternehmer gilt das oben Gesagte analog.
Bei der Betriebsaufgabe wird diese Regelung auf die einzelnen Wirtscha sgüter angewandt, die eventuell im Rahmen der Aufgabe veräußert werden.
Wich g:
Keine Aufgabe oder Veräußerung eines Betriebes liegt vor, wenn die wesentlichen Betriebsgrundlagen ohne Einstellung der betrieblichen Tä gkeit nur verlegt werden, der Betrieb durch eine
Betriebsverpachtung oder Ruhenlassen der gewerblichen Tä gkeit nur unterbrochen wird bzw. sich
nur der Unternehmenszweck oder die Struktur des Betriebs ändert.
9.5.2 Veräußerungs- und Aufgabefreibetrag
Der Gewinn unterliegt nicht in vollem Umfang der Einkommensteuer. Zum einen profi eren Sie unter
Umständen von einem Freibetrag, sodass er eventuell ganz steuerfrei bleibt. Zum anderen unterliegt
der steuerpflich ge Anteil einem begüns gten, d.h. in der Progression gemilderten Steuersatz.
Der Freibetrag beträgt 45.000 Euro (§ 16 Abs. 4 EStG). Er mindert sich jedoch um den Betrag, um den
der Veräußerungsgewinn 136.000 Euro übersteigt. Der Freibetrag gilt unabhängig davon, ob ein ganzer
Betrieb, Teilbetrieb, Mitunternehmeranteil oder Bruchteil eines Anteils veräußert oder aufgegeben
wird.
Wich g:
Den Freibetrag erhalten Sie, falls Sie zum Zeitpunkt des Verkaufs bzw. der Aufgabe des Betriebs das
55. Lebensjahr vollendet haben oder im sozialversicherungsrechtlichen Sinne berufsunfähig sind.
Treten diese persönlichen Voraussetzungen erst nach Beendigung der Betriebsaufgabe oder -veräußerung ein, erhalten Sie weder den Freibetrag noch den ermäßigten Steuersatz nach der Fün elregelung
(siehe nachfolgend). Das gilt selbst dann, wenn dies noch vor Ablauf des Veranlagungszeitraums der
Beendigung der Betriebsaufgabe oder -veräußerung der Fall ist (BFH vom 28.11.2007, X R 12/07,
BStBl II 2008 S. 193).
Den Freibetrag müssen Sie in der Steuererklärung beantragen. Ihn gibt es nur einmal im Leben, wobei
er auch dann als vollständig verbraucht gilt, wenn er nicht in vollem Umfang in Anspruch genommen
werden konnte.
9.5.3 Fün elregelung oder ermäßigter Steuersatz
Der den Freibetrag übersteigende Veräußerungs- bzw. Aufgabegewinn kann nach der Fün elregelung
ermäßigt besteuert werden. Einzelheiten zur Fün elregelung lesen Sie im Kapitel „Ermi lung der
Steuer“.
273
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
Steuerpflich ge, die zum Zeitpunkt des Verkaufs bzw. der Aufgabe das 55. Lebensjahr vollendet haben
oder im sozialversicherungsrechtlichen Sinne dauernd berufsunfähig sind, können sta der Fün elregelung einen ermäßigten Steuersatz beantragen (§ 34 Abs. 3 EStG). Hierbei gilt:
■ Der ermäßigte Steuersatz beträgt 56 % des durchschni lichen Steuersatzes, der sich ergäbe,
wenn die tarifliche Einkommensteuer nach dem gesamten zu versteuernden Einkommen zuzüglich der dem Progressionsvorbehalt unterliegenden Einkün e zu bemessen wäre, mindestens
jedoch der Eingangssteuersatz von derzeit 14 %.
■ Die Besteuerung mit dem ermäßigten Steuersatz gilt nur für die ersten 5 Mio. Euro des Veräußerungsgewinns.
■ Die ermäßigt besteuerten Veräußerungsgewinne dürfen nicht dem Teileinkün everfahren
unterliegen.
Wird ein Teil des Verkaufspreises später uneinbringlich, mindert dies den Veräußerungsgewinn. Dabei
hat der Forderungsausfall steuerliche Rückwirkung: Es entsteht nicht im Jahr des Forderungsausfalls
ein Verlust, sondern im Jahr der Betriebsveräußerung ein geringerer Veräußerungsgewinn.
9.5.4 Ermi lung des Veräußerungs- und Aufgabegewinns
Der Veräußerungsgewinn ist wie folgt zu ermi eln:
■ Beim Verkauf eines Betriebs oder Teilbetriebs:
Veräußerungspreis
+ gemeiner Wert in das Privatvermögen übernommener Wirtscha sgüter
./. Veräußerungskosten
./. Buchwerte des Betriebsvermögens
= Veräußerungsgewinn
■ Beim Verkauf eines Mitunternehmeranteils:
Veräußerungspreis für den Gesellscha santeil
./. Veräußerungskosten
./. steuerliches Kapitalkonto
= Veräußerungsgewinn
■ Bei der Aufgabe eines Betriebs oder Teilbetriebs:
Einzelveräußerungspreis der verkau en Güter
+ gemeiner Wert aller in das Privatvermögen überführten Wirtscha sgüter
+ gemeiner Wert aller unentgeltlich übertragenen Wirtscha sgüter
./. Aufgabekosten
./. Buchwert des Betriebsvermögens
= Aufgabegewinn
274
Veräußerungs- und Aufgabegewinne
Wich g:
Der Veräußerungsgewinn oder Aufgabegewinn ist entstanden im Zeitpunkt der tatsächlichen Betriebsübertragung oder -aufgabe. Für die Besteuerung der in das Privatvermögen übernommenen
Wirtscha sgüter ist der Zeitpunkt der Entnahme maßgebend.
Zum Veräußerungspreis gehören alle in Geld oder Geldeswert erbrachten Gegenleistungen. Die
Gegenleistung kann über Barzahlung, Schuldübernahme, Stundung, Kaufpreisraten, Renten oder
Sachwerte erbracht werden. Werden im Rahmen der Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe
bes mmte Wirtscha sgüter nicht mitveräußert und in das Privatvermögen überführt, ist der Veräußerungspreis um den gemeinen Wert dieser Güter zu erhöhen.
Veräußerungskosten bzw. Aufgabekosten sind Aufwendungen, die in unmi elbarer sachlicher Beziehung zur Betriebsveräußerung bzw. Betriebsaufgabe stehen, wie z. B. Notarkosten, Maklergebühren,
Schätzungsgebühren, Reisekosten.
Als Buchwerte des Betriebsvermögens sind die in der letzten Schlussbilanz ausgewiesenen Werte
anzusetzen.
9.5.5 Rücklagen nach § 6b / § 6c EStG
Wenn Sie im Zusammenhang mit der Veräußerung bzw. Aufgabe Ihres Betriebes oder Ihrer Freiberuflerpraxis Rückstellungen/Rücklagen (z. B. Reinves onsrücklagen) auflösen mussten, geben Sie dies
bi e bei Ihrer Steuererklärung an. Die Eintragung ist von Bedeutung, da Ihr Finanzamt die Erfassung
im Rahmen der Gewinnermi lung überprüfen will. Außerdem ist die Auflösung der Rücklage grundsätzlich über die Freibeträge und den geringeren Steuersatz begüns gt.
Der Gewinn aus der Auflösung einer Rückstellung ist nur dann nicht zum Veräußerungsgewinn zu
rechnen, wenn die Auflösung der Rückstellung und die Betriebsveräußerung/-aufgabe in keinem rechtlichen oder ursächlichen, sondern lediglich in einem gewissen zeitlichen Zusammenhang miteinander
stehen.
275
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
9.6 Umsatzsteuer
Das Prinzip der Umsatzbesteuerung ..............................................................................................276
Umsatzsteuerpflich ge Leistungen ...............................................................................................277
Kleinunternehmer ........................................................................................................................277
Steuerfreie Leistungen ..................................................................................................................278
Steuersatz .....................................................................................................................................278
Vorsteuer ......................................................................................................................................278
Rechnungen ..................................................................................................................................279
Ist- oder Sollbesteuerung ..............................................................................................................280
Umsatzsteuer-Voranmeldungen ....................................................................................................281
Umsatzsteuer-Jahreserklärung ......................................................................................................282
9.6.1 Das Prinzip der Umsatzbesteuerung
Wer als Verbraucher Waren erwirbt oder Dienstleistungen in Anspruch nimmt, zahlt Umsatzsteuer
(auch Mehrwertsteuer genannt). Die Umsatzsteuer ist für jeden Bürger gleich hoch – gleich, ob Millionär oder Sozialhilfeempfänger. Anders als bei der Einkommensteuer kommt es auf die individuelle
Leistungsfähigkeit des einzelnen Steuerpflich gen nicht an.
Die Umsatzsteuer belastet wirtscha lich nur den Endverbraucher. Umsatzsteuerpflich ge Unternehmer erhalten hingegen die gezahlte Umsatzsteuer als Vorsteuer vom Finanzamt zurück.
Beispiel:
Ein Einzelhändler erwirbt bei einem Großhändler eine Ware für ne o 1.000 Euro zzgl. 19 %
Umsatzsteuer in Höhe von 190 Euro, somit für bru o 1.190 Euro. Der Einzelhändler verkau die
Ware anschließend an einen Endverbraucher für 1.500 Euro zzgl. 19 % Umsatzsteuer in Höhe von
285 Euro, somit für bru o 1.785 Euro.
So stellt sich die Situa on für den Einzelhändler dar:
1. Einkauf:
Zahlung an Großhändler
Ersta ung der gezahlten Umsatzsteuer (= Vorsteuer) durch das Finanzamt
Tatsächliche Anschaffungskosten
./.
=
1.190 Euro
190 Euro
1.000 Euro
2. Verkauf:
Zahlung vom Verbraucher
Weiterleitung der erhaltenen Umsatzsteuer an das Finanzamt
Tatsächlicher Verkaufserlös
./.
=
1.785 Euro
285 Euro
1.500 Euro
Für den Einzelhändler ist die Umsatzsteuer also erfolgsneutral. Der Verbraucher kann sich hingegen
die gezahlte Umsatzsteuer nicht vom Finanzamt wiederholen. Obwohl der Einzelhändler die Umsatzsteuer an das Finanzamt abführt, trägt sie wirtscha lich der Endverbraucher. Da die Umsatzsteuer
vom Konsumenten auf dem Umweg über den Unternehmer erhoben wird, zählt sie zu den indirekten
Steuern.
276
Umsatzsteuer
Der Vorsteuerabzug bewirkt, dass beim Weg einer Ware über mehrere Handelsstufen auf Umsatzsteuer nicht noch einmal Umsatzsteuer erhoben wird. Nur auf den Mehrwert wird im Ergebnis zusätzlich
Umsatzsteuer erhoben. Daher auch die Bezeichnung „Mehrwertsteuer“.
9.6.2 Umsatzsteuerpflich ge Leistungen
Arbeitnehmer, Kapitalanleger und Rentner erbringen keine Leistungen im Sinne des Umsatzsteuergesetzes. Sie tragen zwar als Verbraucher wirtscha lich die Umsatzsteuer. Eine Umsatzsteuerklärung
müssen sie jedoch nicht abgeben; das ist Aufgabe der leistenden Unternehmer.
Sie vermieten eine Immobilie? Dann erbringen Sie zwar eine grundsätzlich besteuerbare Leistung.
Diese ist aber nach dem Umsatzsteuergesetz steuerbefreit. Unter bes mmten Voraussetzungen
können Sie auf diese Befreiung verzichten und die Vermietungsumsätze der Umsatzsteuer unterwerfen (Op on zur Umsatzbesteuerung). Sie haben dann auch Anspruch auf einen Vorsteuerabzug. Das
rechnet sich aber nur in Ausnahmefällen.
Als Gewerbetreibender oder Freiberufler sind Sie grundsätzlich umsatzsteuerpflich g (§ 2 Abs. 1 UStG).
Sie müssen also für Ihre Lieferungen und sons gen Leistungen Umsatzsteuer erheben und an das
Finanzamt abführen. Wer umsatzsteuerpflich ge Leistungen erbringt, wird als Unternehmer bezeichnet. Für die Umsatzsteuer macht es übrigens keinen Unterschied, ob es sich einkommensteuerrechtlich um eine gewerbliche oder freiberufliche Tä gkeit handelt.
Der Verkauf einer Vielzahl von Gegenständen über die Internet-Pla orm von Ebay kann der Umsatzsteuer unterliegen, wenn eine nachhal ge unternehmerische Tä gkeit vorliegt. Dafür spricht z.B.,
wenn der Verkäufer ak ve Schri e zum Vertrieb seiner Gegenstände unternimmt, indem er sich ähnlicher Mi el bedient wie ein Händler (BFH vom 26.4.2012, V R 2/11, BStBl II 2012 S. 634). Ob bereits
beim Einkauf der Ware eine Wiederverkaufsabsicht vorhanden war, spielt dagegen keine Rolle.
9.6.3 Kleinunternehmer
Nicht jeder Unternehmer muss jedoch Umsatzsteuer zahlen. Nach § 19 Abs. 1 UStG gilt eine Ausnahmeregelung für sogenannte Kleinunternehmer.
Als Kleinunternehmer gelten Unternehmer, deren Umsatz (zuzüglich der darauf en allenden Umsatzsteuer) im vorangegangenen Kalenderjahr 17.500 Euro nicht übers egen hat und im laufenden Kalenderjahr voraussichtlich 50.000 Euro nicht übersteigen wird.
Der Nachteil: Kleinunternehmer dürfen die ihnen von anderen Unternehmern in Rechnung gestellten
Vorsteuern nicht abziehen. Das Gesetz räumt daher die Möglichkeit ein, auf die Sonderregelung zu
verzichten und die Besteuerung nach den allgemeinen Vorschri en zu wählen (Op on zur Umsatzbesteuerung). An die Verzichtserklärung sind Sie dann fünf Jahre lang gebunden.
Unternehmer, die im Vorjahr einen Umsatz (zuzüglich der darauf en allenden Umsatzsteuer) von
mehr als 17.500 Euro ha en, haben ihre Umsätze stets nach den allgemeinen Vorschri en zu versteuern. Sie sind daher zum Vorsteuerabzug berech gt und müssen auch die Umsatzsteuer in ihren
Rechnungen offen ausweisen.
277
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
Das gilt auch für die Unternehmer, die zwar im Vorjahr die Umsatzgrenze von 17.500 Euro nicht überschri en haben, jedoch im laufenden Kalenderjahr voraussichtlich einen Umsatz (zuzüglich der darauf
en allenden Umsatzsteuer) von mehr als 50.000 Euro haben werden.
Wich g:
Bei Aufnahme der unternehmerischen Tä gkeit im Laufe des Jahres ist der tatsächliche Gesamtumsatz in einen Jahresgesamtumsatz umzurechnen. Für die Anwendung der Kleinunternehmer-Regelung kommt es in diesem Fall nur darauf an, ob der Unternehmer voraussichtlich die Grenze von
17.500 Euro nicht überschreitet (Prognoserechnung).
9.6.4 Steuerfreie Leistungen
Das Umsatzsteuergesetz enthält einen umfangreichen Katalog von Leistungen, die von der Umsatzsteuer befreit sind (§ 4 UStG). Die eine Gruppe, sogenannte Abzugsumsätze, umfasst Umsätze, bei
denen der Vorsteuerabzug erhalten bleibt. Zu ihnen gehören insbesondere Ausfuhrlieferungen und
innergemeinscha liche Lieferungen.
Für die andere Gruppe, sogenannte Ausschlussumsätze von Befreiungen, ist der Vorsteuerabzug
ausgeschlossen. Dazu zählen insbesondere die Vermietung von Grundstücken sowie Leistungen der
Ärzte und anderer Heilberufe.
9.6.5 Steuersatz
Das Umsatzsteuergesetz kennt insbesondere zwei Steuersätze: den allgemeinen Steuersatz von 19 %
und den ermäßigten Steuersatz von 7%. Die meisten Umsätze unterliegen dem allgemeinen Steuersatz. Der ermäßigte Steuersatz gilt insbesondere für Lebensmi el, Personennahverkehr sowie Bücher
und Zeitungen.
9.6.6 Vorsteuer
Unternehmer können von der Umsatzsteuer, die sie für ihre Umsätze schulden, die Umsatzsteuerbeträge (die sogenannte „Vorsteuer“) abziehen, die ihnen andere Unternehmer für ausgeführte steuerpflich ge Umsätze offen in Rechnung gestellt haben.
Wich g:
Nur Unternehmer sind zum Vorsteuerabzug berech gt. Verbraucher können die gezahlte Umsatzsteuer nicht als Vorsteuer beim Finanzamt geltend machen.
Auch Unternehmer können Vorsteuern nur abziehen, wenn sie auf Umsätze en allen, die für das Unternehmen bes mmt sind. Steuern, die einem Unternehmer für einen Gegenstand berechnet wurden,
den er ausschließlich zu privaten Zwecken nutzt (z. B. für ein privates Fernsehgerät), sind daher vom
Vorsteuerabzug ausgeschlossen.
Wird ein Wirtscha sgut (zum Beispiel ein Computer) sowohl betrieblich als auch privat genutzt, kann
zwar die gesamte Vorsteuer abgezogen werden, die private Nutzung ist jedoch als unentgeltliche
Wertabgabe (Eigenverbrauch) umsatzsteuerpflich g. Im Ergebnis wird so der Vorsteuerabzug entsprechend korrigiert.
278
Umsatzsteuer
Der Vorsteuerabzug setzt grundsätzlich eine korrekte Rechnung mit offen ausgewiesener Umsatzsteuer voraus. Eine Ausnahme gilt jedoch für Kleinbetragsrechnungen. Das sind Rechnungen, deren
Gesamtbetrag 150 Euro nicht übersteigt. In diesem Fall genügt es, wenn der Rechnungsaussteller den
Steuersatz angegeben hat. Der Umsatzsteuerbetrag braucht nicht ausgewiesen zu sein.
Der Vorsteuerabzug für die von einem Unternehmer selbst genutzte Wohnung im teilweise betrieblich
genutzten Haus (sog. Seeling-Modell) ist nur noch möglich, wenn der Bauantrag oder Kaufvertrag bis
zum 31.12.2010 gestellt bzw. abgeschlossen wurde.
Unternehmer, die sowohl steuerpflich ge Umsätze als auch steuerfreie Umsätze ohne Berech gung
zum Vorsteuerabzug ausführen, müssen ihre Vorsteuern in abziehbare und nicht abziehbare Beträge
au eilen.
Unternehmer, die von der Umsatzsteuer befreite Umsätze tä gen, können insoweit die ihnen in
Rechnung gestellten Vorsteuern nicht abziehen. Auch die Umsatzsteuer auf den innergemeinscha lichen Erwerb (d. h. Warenankauf aus dem übrigen Gebiet der Europäischen Gemeinscha ) und die
Einfuhrumsatzsteuer (Wareneinkauf aus dem übrigen Ausland) kann in diesem Fall ebenfalls nicht als
Vorsteuer abgezogen werden, es sei denn, es handelt sich um sogenannte Abzugsumsätze.
Tipp:
Als Vorsteuer abziehbar sind bei der deutschen Umsatzsteuer nur die nach dem deutschen Umsatzsteuergesetz geschuldeten Steuerbeträge. Unternehmer, die mit ausländischen Vorsteuerbeträgen
belastet werden, haben jedoch vielfach die Möglichkeit, sich von dem ausländischen Staat die
gezahlte Umsatzsteuer zurückzuholen (sogenanntes Vorsteuer-Vergütungsverfahren). Experten
schätzen, dass nur wenige Unternehmer diese Möglichkeit nutzen.
Alle Unternehmer, die Rechnungen mit ausländischer Umsatzsteuer bezahlt haben, sollten daher eine
Ersta ung prüfen. Derar ge Rechnungen können zum Beispiel beim Besuch von Messen und Ausstellungen im Ausland, bei Wartungsleistungen beim Kunden im Ausland oder vergleichbaren Situa onen
anfallen. Bei der Geltendmachung der Ansprüche hil der Deutsche Industrie- und Handelskammertag
(DIHK). Mehr Infos im Internet finden sich unter www.dihk.de.
9.6.7 Rechnungen
Erbringt ein Unternehmer eine Leistung an einen anderen Unternehmer, hat der Empfänger Anspruch
auf eine korrekte Rechnung mit gesondertem Ausweis der Umsatzsteuer. Schließlich will er ja die
gezahlte Umsatzsteuer als Vorsteuer absetzen.
Rechnungen über 150 Euro müssen folgende Angaben enthalten:
■ den vollständigen Namen und die vollständige Anschri des leistenden Unternehmers und des
Leistungsempfängers,
■ die dem leistenden Unternehmer vom Finanzamt erteilte Steuernummer oder die ihm vom
Bundeszentralamt für Steuern erteilte Umsatzsteuer-Iden fika onsnummer,
■ das Ausstellungsdatum,
■ eine fortlaufende Nummer mit einer oder mehreren Zahlenreihen, die zur Iden fizierung der
Rechnung vom Rechnungsaussteller einmalig vergeben wird (Rechnungsnummer),
279
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
■ die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den
Umfang und die Art der sons gen Leistung,
■ den Zeitpunkt der Lieferung oder sons gen Leistung oder der Vereinnahmung des Entgelts
oder eines Teils des Entgelts in den Fällen des § 14 Abs. 5 Satz 1 UStG, sofern dieser Zeitpunkt
feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung iden sch ist,
■ das nach Steuersätzen und einzelnen Steuerbefreiungen aufgeschlüsselte Entgelt für die
Lieferung oder sons ge Leistung (§ 10 UStG) sowie jede im Voraus vereinbarte Minderung des
Entgelts, sofern sie nicht bereits im Entgelt berücksich gt ist,
■ den anzuwendenden Umsatzsteuersatz sowie den auf das Entgelt en allenden Steuerbetrag
oder im Fall einer Steuerbefreiung einen Hinweis darauf, dass für die Lieferung oder sons ge
Leistung eine Steuerbefreiung gilt,
■ seit 30.6.2013 die Angabe „Gutschri “, wenn der Leistungsempfänger mit einer Gutschri über
die erhaltende Leistung abrechnet (§ 14 Abs. 4 Nr. 10 UStG),
■ im Fall der Umkehr der Steuerschuldnerscha (etwa im Baubereich) seit 30.6.2013 die Angabe
„Steuerschuldnerscha des Leistungsempfängers“ (§ 14a Abs. 5 UStG),
■ bei der Besteuerung von Reiseleistungen nach § 25 UStG seit 30.6.2013 die Angabe „Sonderregelung für Reisebüros“ (§ 14a Abs. 6 Satz 1 UStG),
■ in Fällen der Differenzbesteuerung nach § 25a UStG seit 30.6.2013 eine der folgenden Angaben:
„Gebrauchtgegenstände/Sonderregelung“, „Kunstgegenstände/Sonderregelung“ oder „Sammlungsstücke und An quitäten/Sonderregelung“ (§ 14a Abs. 6 Satz 1 UStG).
Rückwirkend ab 1.7.2011 gibt es eine Erleichterung für Unternehmer, die Rechnungen elektronisch
versenden (z.B. per E-Mail, Computer-Fax oder Web-Download). Gestrichen wurde die Vorschri im
Umsatzsteuergesetz, nach der jede elektronische Rechnung, die zum Vorsteuerabzug berech gt, eine
qualifizierte Signatur enthalten muss. Der Empfänger der nicht signierten Rechnung muss die Rechnung aber archivieren, deren Echtheit gewährleisten und sie jederzeit für das Finanzamt wieder lesbar
machen können.
9.6.8 Ist- oder Sollbesteuerung
Bei der Ermi lung der Umsatzsteuer ist grundsätzlich von den vereinbarten Entgelten auszugehen (sogenannte Sollbesteuerung). Dies bedeutet, dass die Steuer bei Ausführung des Umsatzes entsteht und
nicht erst zu dem Zeitpunkt, zu dem der Rechnungsbetrag eingeht. Ebenso kann der Vorsteuerabzug
bereits dann vorgenommen werden, wenn eine Rechnung mit offenem Steuerausweis beim Unternehmer eingeht, sofern er die Leistung bereits erhalten hat. Auch hier kommt es auf die Bezahlung nicht
an.
Eine Sonderregelung gilt bei Anzahlungen: Werden vor Ausführung eines Umsatzes Anzahlungen
geleistet, entsteht hierfür die Steuer bereits mit Vereinnahmung der Anzahlung. Dementsprechend
kann der Leistungsempfänger die ihm für die Anzahlung in Rechnung gestellte Steuer als Vorsteuer
abziehen, sobald er den Betrag gezahlt hat.
Für Bau- und Handwerksbetriebe gibt es eine erfreuliche BFH-Entscheidung. Demnach muss die Umsatzsteuer auf einen Sicherheitseinbehalt des Kunden wegen möglicher Baumängel erst dann an das
Finanzamt abgeführt werden, wenn der Kunde den einbehaltenen Betrag überwiesen hat (BFH vom
24.10.2013, V R 31/12, BFH/NV 2014 S. 465).
280
Umsatzsteuer
Da die Sollbesteuerung für kleinere und mi lere Unternehmen zu finanziellen Schwierigkeiten führen
kann, sieht das Umsatzsteuergesetz vor, dass Freiberuflern unabhängig vom Umsatz und anderen
Unternehmen mit einem Vorjahres-Gesamtumsatz ohne Umsatzsteuer bis 500.000 Euro auf Antrag
die Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten (sogenannte Istbesteuerung) gesta et werden kann.
Dies bedeutet, dass die Umsatzsteuer erst mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums entsteht, in dem
das Entgelt vereinnahmt wird. Für den Vorsteuerabzug ändert sich jedoch nichts.
9.6.9 Umsatzsteuer-Voranmeldungen
Haben Sie als Unternehmer im vorangegangenen Kalenderjahr mehr als 1.000 Euro, aber nicht mehr
als 7.500 Euro an Umsatzsteuerzahllast ans Finanzamt abgeführt, müssen Sie eine vierteljährliche
Umsatzsteuer-Voranmeldung abgeben, in der Sie die Steuer für das abgelaufene Kalendervierteljahr
(Voranmeldungszeitraum) selbst berechnen müssen. Der errechnete Betrag ist als Vorauszahlung
innerhalb von drei Tagen ans Finanzamt zu zahlen. Die Voranmeldung muss am 10.4., 10.7., 10.10. und
10.1. beim Finanzamt eingehen.
Für größere Unternehmen mit einer Vorjahres-Umsatzsteuer von über 7.500 Euro gilt ein monatlicher Voranmeldungszeitraum. Dies gilt auch für Existenzgründer im Jahr der Neugründung und dem
Folgejahr. Bei einer Vorjahres-Umsatzsteuer bis 1.000 Euro werden keine Voranmeldungen während
des Jahres fällig. Hier genügt die Umsatzsteuer-Jahreserklärung.
Es besteht die Möglichkeit, durch einen Antrag auf Dauerfristverlängerung die Abgabefrist um einen
Monat nach hinten zu verschieben. Bei monatlicher Voranmeldungspflicht muss dann aber bis zum
10.2. des betreffenden Jahres eine Sondervorauszahlung in Höhe von 1/11 der gesamten Umsatzsteuer-Vorauszahlungen des Vorjahres geleistet werden. Seit 2011 muss der Antrag auf Dauerfristverlängerung elektronisch gestellt werden (per Elster).
Eine bis zum 10.2. geleistete Sondervorauszahlung in Höhe von 1/11 der gesamten UmsatzsteuerVorauszahlungen des Vorjahres, die nicht vollständig in der letzten Umsatzsteuervoranmeldung für
das Vorjahr angerechnet werden konnte (also am 10.1.), wird nicht mehr sofort ausgezahlt, sondern
in der danach eingereichten Jahres-Umsatzsteuererklärung für das Vorjahr verrechnet. Ein dann noch
verbleibendes Guthaben wird vom Finanzamt ersta et (FinMin. Brandenburg vom 4.10.2010, DB 2010
S. 2310).
Im Rahmen der Voranmeldung erfolgt die Verrechnung der Vorsteuer mit der Umsatzsteuer für die
von Ihnen ausgeführten Umsätze.
281
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
Beispiel:
Sie haben im Voranmeldungszeitraum September Umsätze in Höhe von 100.000 Euro ausgeführt, die dem Steuersatz von 19 % unterliegen. Die erhaltene Umsatzsteuer beträgt demnach
19.000 Euro. Im gleichen Zeitraum haben Sie selbst Rechnungen über empfangene Leistungen
erhalten, in denen gezahlte Vorsteuerbeträge von insgesamt 9.000 Euro ausgewiesen sind.
Ihre Zahllast errechnet sich für den Voranmeldungszeitraum September demnach wie folgt: Umsatzsteuer 19.000 Euro abzüglich abziehbare Vorsteuer 9.000 Euro gleich 10.000 Euro. Diesen Betrag
müssen Sie an das Finanzamt zahlen.
Wich g:
Sie müssen Ihre Umsatzsteuer-Voranmeldungen grundsätzlich elektronisch per Elster an das
Finanzamt übermi eln, ausgenommen Härtefälle. Seit 1.9.2013 geht das nur noch mit einem So warezer fikat. Dazu ist eine Registrierung im Elster-Portal der Finanzverwaltung erforderlich. Das
Gleiche gilt auch für Lohnsteuer-Anmeldungen.
Einzelheiten dazu finden Sie im Kapitel „Einkommensteuererklärung“, Abschni „Elektronische Steuererklärung“.
9.6.10 Umsatzsteuer-Jahreserklärung
Nach Ablauf des Kalenderjahres hat der Unternehmer eine Steuererklärung abzugeben, in der er die
Steuer ebenfalls selbst berechnen muss. Die Frist für die Abgabe der Umsatzsteuer-Jahreserklärung
2014 endet – wie bei der Einkommensteuer – am 31.5.2015.
Geben Sie jedoch Ihren Betrieb auf oder verkaufen ihn und beenden damit Ihre Unternehmertä gkeit,
müssen Sie Ihre Umsatzsteuer-Jahreserklärung bereits innerhalb eines Monats nach der Aufgabe bzw.
Veräußerung beim Finanzamt einreichen.
Die Steuererklärung steht einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleich. Das heißt:
Das Finanzamt setzt die Steuer nur dann durch einen Umsatzsteuerbescheid fest, wenn es dabei von
der in der Steuererklärung errechneten Steuer abweicht. Ist es dagegen mit Ihrer Umsatzsteuererklärung einverstanden, erhalten Sie meist eine Mi eilung, dass Ihrer Erklärung zuges mmt wurde.
Ergibt sich aufgrund der Umsatzsteuererklärung eine Abschlusszahlung, ist diese innerhalb eines
Monats nach Abgabe der Erklärung ohne Zahlungsaufforderung durch das Finanzamt fällig. Eine sich
ergebende Ersta ung wird Ihnen - auch ohne Umsatzsteuerbescheid - auf Ihr Konto überwiesen.
Wich g:
Seit 2011 müssen Sie die Daten Ihrer Umsatzsteuererklärung elektronisch an das Finanzamt übermi eln. Informa onen hierzu erhalten Sie unter der Internet-Adresse www.elster.de. Eine Abgabe
auf Papier ist nur noch in Härtefällen erlaubt (Computer und Internet nicht zumutbar).
282
Umsatzsteuer
Zur Umsatzsteuererklärung gehören der viersei ge Hauptvordruck USt 2 A und die Anlagen UR und
UN. Die Anlage UR ist zusammen mit dem Hauptvordruck einzureichen, wenn unter anderem Angaben zu innergemeinscha lichen Erwerben und steuerfreien Umsätzen zu machen sind. Die Anlage UN
ist nur von Unternehmern abzugeben, die im Ausland ansässig sind.
283
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
9.7 Gewerbesteuer
Gewerbesteuerpflicht ....................................................................................................................284
Berechnung der Gewerbesteuer ...................................................................................................284
Auswirkung bei der Einkommensteuer ..........................................................................................285
Beispiel .........................................................................................................................................286
9.7.1 Gewerbesteuerpflicht
Die Gewerbesteuer ist für Sie nur ein Thema, wenn Sie bei der Einkommensteuer-Veranlagung Einkün e aus Gewerbetrieb versteuern. Steuergegenstand ist der Gewerbebetrieb. Es ist gleichgül g,
wem der Betrieb gehört, wem die Erträge des Betriebs zufließen und wie die persönlichen Verhältnisse des Betriebsinhabers sind. Das ist ein wich ger Unterschied zur Einkommensteuer als Personensteuer. Die Gewerbesteuer berücksich gt nicht die Leistungsfähigkeit einer Person, sondern besteuert
eine Sache, nämlich den Gewerbebetrieb.
Der Gewerbesteuer unterliegt jeder Gewerbebetrieb, der in Deutschland betrieben wird. Unter
Gewerbebetrieb ist ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des Einkommensteuerrechts zu verstehen. Keine Gewerbesteuer zahlen Freiberufler und Landwirte. Kapitalanleger und Vermieter bleiben
ebenfalls verschont.
Die Gewerbesteuer muss vierteljährlich vorausgezahlt werden, und zwar am 15.2., 15.5., 15.8. und
15.11., sofern sich wenigstens Vorauszahlungen von 50 Euro ergeben.
Wich g:
Seit 2011 müssen Sie die Daten Ihrer Gewerbesteuererklärung elektronisch an das Finanzamt übermi eln. Informa onen hierzu erhalten Sie unter der Internet-Adresse www.elster.de. Eine Abgabe
auf Papier ist nur noch in Härtefällen erlaubt (kein Computer und kein Internet zumutbar).
9.7.2 Berechnung der Gewerbesteuer
Besteuerungsgrundlage ist der Gewerbeertrag. Als Ausgangsgröße dient der nach den Vorschri en
des Einkommensteuergesetzes ermi elte Gewinn aus Gewerbebetrieb. Bes mmte Hinzurechnungen
und Kürzungen sind vorzunehmen.
Hinzuzurechnen sind gemäß § 8 GewStG beispielsweise ein Viertel der Summe aus
■ Entgelten für Schulden: Entgelte sind Leistungen für die reine Kapitalüberlassung, insbesondere
Zinsen, Damnum, Disagio und Vorfälligkeitsentschädigungen; nicht jedoch Geldbeschaffungskosten, laufende Verwaltungskosten, Depotgebühren, Währungsverluste, Bereitstellungszinsen.
Zu den Schulden gehören insbesondere Globalkredite und Hypothekenschulden. Grundsätzlich
stellt jede Schuldaufnahme im Rahmen eines Gewerbebetriebes eine Verstärkung des Betriebskapitals dar, es sei denn, es handelt sich um einen durchlaufenden Kredit,
■ Renten und dauernde Lasten,
■ Gewinnanteilen des s llen Gesellscha ers,
284
Gewerbesteuer
■ einem Fün el der Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung von beweglichen Wirtscha sgütern
des Anlagevermögens,
■ der Häl e der Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung von unbeweglichen Wirtscha sgütern
des Anlagevermögens,
■ einem Viertel für Lizenzaufwendungen,
soweit die Summe aus diesen Posi onen 100.000 Euro übersteigt.
Zu kürzen ist der Gewinn noch um einige Beträge, zum Beispiel um 1,2 % des Einheitswerts des nicht
von der Grundsteuer befreiten betrieblichen Grundbesitzes, und um die abziehbaren Spenden und
Mitgliedsbeiträge.
Wich g:
Einzelunternehmer und Personengesellscha en profi eren von einem Freibetrag von 24.500 Euro.
Nur der darüber hinausgehende Gewerbeertrag unterliegt der Gewerbesteuer. Für Kapitalgesellscha en gibt es keinen Freibetrag.
Die Berechnung der Gewerbesteuer erfolgt in den folgenden zwei Schri en:
Ermittlung des Gewerbesteuermessbetrages
Bei der Berechnung der Gewerbesteuer ist von einem Steuermessbetrag auszugehen, der vom
Finanzamt zu ermi eln ist. Dieser beträgt 3,5 % (Steuermesszahl) des Gewerbeertrags. Der Steuermessbetrag ist zu zerlegen, wenn Betriebsstä en in mehreren Gemeinden unterhalten worden sind.
Als Zerlegungsmaßstab werden grundsätzlich die Arbeitslöhne herangezogen.
Anwendung eines Hebesatzes
Die Gemeinde mul pliziert den Gewerbesteuermessbetrag mit einem Hebesatz und ermi elt so die
festzusetzende Gewerbesteuer. Jede Gemeinde setzt den Hebesatz für die Ermi lung der Gewerbesteuer selbst fest. Der Hebesatz schwankt stark zwischen den Gemeinden. So verlangt etwa Köln
475 %, Frankfurt am Main 460 % und München als Spitzenreiter 490 %. Der Mindesthebesatz beträgt
200 %.
9.7.3 Auswirkung bei der Einkommensteuer
Bei Einzelunternehmern und Personengesellscha en wird im Rahmen der Einkommensteuer-Veranlagung der 3,8-fache Gewerbesteuer-Messbetrag auf die Einkommensteuer des Inhabers bzw. der
Gesellscha er angerechnet. Im Ergebnis hat daher die Gewerbesteuer für Personenunternehmen
keine große Bedeutung mehr. Nur bei hohen Hebesätzen führt sie zu einer zusätzlichen Belastung.
Die Steuerermäßigung für gewerbliche Einkün e bei der Einkommensteuer wird nur gewährt, wenn
der Hebesatz der Gemeinde mindestens 200 % beträgt.
Die Gewerbesteuer ist seit 2008 nicht mehr als Betriebsausgabe abzugsfähig.
285
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
9.7.4 Beispiel
Ein Einzelunternehmer betreibt 2014 einen Gewerbebetrieb in Köln (Hebesatz 475 %). Der Gewinn
aus Gewerbebetrieb im Jahr 2014 beträgt 76.520 Euro. Hinzurechnungen und Kürzungen sind nicht
vorzunehmen.
Gewinn aus Gewerbebetrieb = vorläufiger Gewerbeertrag
76.520 Euro
Abrundung
76.500 Euro
abzüglich Freibetrag
24.500 Euro
= Gewerbeertrag
52.000 Euro
x Steuermesszahl
3,5 %
= Steuermessbetrag
1.820 Euro
x Hebesatz
475 %
= Gewerbesteuer
8.645 Euro
Anrechnungsbetrag (1.820 Euro x 3,8)
6.916 Euro
Die Einkommensteuer des Einzelunternehmers verringert sich damit um 6.916 Euro. Es verbleibt eine
Belastung von 1.729 Euro Gewerbesteuer.
286
Investitionszulage
9.8 Inves
onszulage
Wer erhält eine Inves onszulage? ..............................................................................................287
Begüns gte Betriebe ....................................................................................................................287
Begüns gte Inves onen .............................................................................................................288
Förderzeitraum ..............................................................................................................................290
Zulagensätze .................................................................................................................................290
Bemessungsgrundlage ...................................................................................................................291
9.8.1 Wer erhält eine Inves
onszulage?
Die Inves onszulage ist ein staatlicher Zuschuss für Betriebe in strukturschwachen ostdeutschen
Bundesländern. Grundlage ist das Inves onszulagegesetz (InvZulG).
Eine Inves
onszulage können folgende Personen und Gesellscha en erhalten:
■ unbeschränkt und beschränkt Steuerpflich ge im Sinne des Einkommensteuergesetzes und des
Körperscha steuergesetzes,
■ Personengesellscha en und Gemeinscha en.
Voraussetzung ist nicht, dass der Steuerpflich ge tatsächlich zur Einkommensteuer oder Körperscha steuer veranlagt wird.
Der Zulageantrag ist auf amtlichem Formular bei dem für die Einkommensbesteuerung zuständigen
Finanzamt nach Durchführung der Inves on zu stellen. Der Antrag muss spätestens innerhalb des
Folgejahres oder den folgenden drei Jahren gestellt werden (eine Zulage für 2013 ist daher bis Ende
2017 zu stellen).
In den Fällen der Gesamtrechtsnachfolge, z. B. Erbfall oder Vermögensübergang im Sinne des Umwandlungsgesetzes, tri der Rechtsnachfolger hinsichtlich der Anspruchsberech gung in die Stellung
seines Rechtsvorgängers ein.
9.8.2 Begüns gte Betriebe
Gefördert werden Inves onen in Betrieben des verarbeitenden Gewerbes, der produk onsnahen
Dienstleistungen und des Beherbergungsgewerbes.
Zum verarbeitenden Gewerbe zählen insbesondere Betriebe des Stahl- und Leichtmetallbaus.
Zu den produk onsnahen Dienstleistungen gehören Betriebe der Datenverarbeitung und Datenbanken, Betriebe der Forschung und Entwicklung, Betriebe der Markt- und Meinungsforschung, Ingenieurbüros für bautechnische Gesamtplanung und technische Fachplanung, Büros für Industrie-Design, Betriebe der technischen, physikalischen und chemischen Untersuchung, Betriebe der Werbung
und Betriebe des fotografischen Gewerbes.
Zum Beherbergungsgewerbe gehören Betriebe der Hotellerie, Jugendherbergen und Hü en, Campingplätze und Erholungsheime. Nicht gefördert werden jedoch Ferienhäuser, Ferienwohnungen und
Privatquar ere.
287
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
Die Förderung von sensiblen Sektoren, z. B. Stahl, Schi au, Kra fahrzeugindustrie, Kuns aser-Industrie, Landwirtscha , Fischerei und Aquakultursektor sowie Verkehrssektor wird allerdings begrenzt
oder auch ganz ausgeschlossen.
Eine Förderung erhalten allerdings nur Betriebe, die im Fördergebiet eine Betriebsstä e haben. Zum
Fördergebiet gehören die Länder Berlin, Brandenburg, Mecklenburg-Vorpommern, Sachsen, SachsenAnhalt und Thüringen.
Wich g:
Zum 1. Januar 2008 wurde die Klassifika on neu geordnet. Danach sind eine Reihe von Handwerksbetrieben nicht mehr zulagenberech gt, z. B. Holz-, Metall- und kunststoffverarbeitendes Gewerbe. Aus Vertrauensschutzgründen gilt diese Verschärfung jedoch erst für Inves onen nach dem
31. Dezember 2008.
Die Finanzverwaltung erkennt nun an, dass sämtliche im Fördergebiet liegenden Betriebsstä en einer
Personen- oder Kapitalgesellscha mit gewerblichen Einkün en einen einheitlichen Betrieb im Sinne
des Inves onszulagengesetzes bilden (BMF-Schreiben vom 8.7.2010, BStBl I 2010 S. 600). Damit kann
eine Inves onszulage auch für räumlich vom betrieblichen Standort weit en ernte Energieerzeugungsanlagen (Windenergie- und Fotovoltaikanlagen) gewährt werden.
9.8.3 Begüns gte Inves
onen
Nach dem Inves onszulagengesetz 2010 werden Inves
gungen erfüllen:
1. Ers nves
onen gefördert, die die folgenden Bedin-
onen,
2. Anschaffung oder Herstellung von neuen abnutzbaren beweglichen Wirtscha sgütern des
Anlagevermögens bzw. Anschaffung oder Herstellung neuer Gebäude und selbstständiger
Gebäudeteile,
3. Einhaltung einer bes mmten Verbleibensfrist im Betrieb,
4. in jedem Jahr eine Privatnutzung von nicht mehr als 10 %.
Ein Anlagevermögen haben nur Steuerpflich ge, die Einkün e aus selbstständiger Arbeit, aus Landund Forstwirtscha oder aus einer gewerblichen Tä gkeit erzielen. Deshalb erhalten Kapitalanleger
und Vermieter keine Inves onszulage.
Wesentliche Gebäudebestandteile zählen dann zu den mit der Zulage begüns gten beweglichen
Wirtscha sgütern, wenn es sich um Betriebsvorrichtungen handelt. Das sind Maschinen und sons ge
Gegenstände, mit denen das Gewerbe unmi elbar betrieben wird. Dazu zählt z.B. auch der Aufzug in
einer Bäckerei, mit dem die für die Herstellung der Backwaren benö gten Materialien zu den verschiedenen Produk onsebenen befördert werden (BFH vom 28.2.2013, III R 35/12, BStBl II 2013 S. 606).
288
Investitionszulage
Zu den beweglichen Wirtscha sgütern zählen nach einer Änderung der bisherigen Auffassung der
Finanzverwaltung jetzt auch dachintegrierte Fotovoltaikanlagen, die somit inves onszulagenbegüns gt sind (Bayerisches Landesamt für Steuern vom 5.8.2010). Das galt bisher schon für auf das Dach
eines Betriebsgebäudes aufgesetzte (installierte) Anlagen. Die Kosten für die Dachkonstruk on bei
integrierten Anlagen sind aber nicht zulagebegüns gt, da sie dem Gebäude (unbewegliches Wirtscha sgut) zuzuordnen sind.
Das Gleiche wie für dachintegrierte Fotovoltaikanlagen gilt auch für Mini-Blockheizkra werke.
Als Ers nves
onen gelten die folgenden Vorhaben:
■ Errichtung einer neuen Betriebsstä e,
■ Erweiterung einer bestehenden Betriebsstä e,
■ Diversifizierung der Produk on in neue, zusätzliche Produkte,
■ grundlegende Änderung des gesamten Produk onsverfahrens,
■ Übernahme eines Betriebs durch einen unabhängigen Investor, wenn der Betrieb geschlossen
worden ist oder ohne Übernahme geschlossen worden wäre.
Der BFH muss in der Revision III R 2/14 den Begriff der Ers nves on noch in folgender Hinsicht
definieren: Ist für alle Wirtscha sgüter, die mit dem Inves onsvorhaben in Zusammenhang stehen,
einheitlich der Beginn der ersten Maßnahme entscheidend, oder führt eine wesentliche Abweichung
des ursprünglich geplanten Vorhabens zu einer zulässigen Aufspaltung?
Gefördert werden zum einen die Anschaffung oder Herstellung neuer abnutzbarer beweglicher
Anlagegüter, z.B. Maschinen, Büromöbel, Computer und Transpor ahrzeuge. Wirtscha sgüter, deren
Anschaffungs- oder Herstellungskosten nicht mehr als 410 Euro ne o (ohne USt.) betragen, sowie
Personenkra wagen und Lu fahrzeuge werden nicht gefördert.
Zum anderen sind auch neue unbewegliche Wirtscha sgüter (Gebäude und Gebäudeteile) begüns gt, die betrieblich genutzt werden. Bei Kauf gilt eine Immobilie als neu, wenn die Anschaffung bis zum
Ende des Jahres der Fer gstellung erfolgt ist. Für das Gebäude darf noch kein anderer eine Inves onszulage erhalten haben. Das Gebäude muss nicht zum Anlagevermögen gehören.
Immaterielle Wirtscha sgüter (z. B. Computerprogramme, Lizenzen und Konzessionen) sind nicht
inves onszulagenbegüns gt. Allerdings hat der Bundesfinanzhof entschieden, dass Standardso ware
zu den beweglichen Wirtscha sgütern gehört (BFH vom 28.10.2008, IX R 22/08, BStBl II 2009 S. 527).
Daher müsste es für die Anschaffung teurer Standardso ware im Wert von über 410 Euro ne o eine
Inves onszulage geben.
Wich g:
Die geförderten beweglichen Wirtscha sgüter müssen mindestens für drei Jahre ununterbrochen
zum Anlagevermögen einer Betriebsstä e im Fördergebiet gehören. Dies ist regelmäßig der Fall,
wenn das Anlagegut der Betriebsstä e räumlich zugeordnet ist.
Geförderte Gebäude müssen wenigstens fünf Jahre betrieblich genutzt werden.
Fristbeginn ist der erste Tag des Folgemonats nach Lieferung oder Fer gstellung.
289
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
Die langfris ge Nutzungsüberlassung von Maschinenwerkzeugen an Unternehmen, welche die Werkzeuge zur Produk on im Au rag des Investors einsetzen, ist auch dann zulagenschädlich, wenn dem
Investor Weisungsrechte zustehen (BFH vom 28.2.2013, III R 6/12, BFH/NV 2013 S. 1268).
Unschädlich ist das vorzei ge Ausscheiden des Wirtscha sgutes infolge wirtscha lichen Verbrauchs,
durch Ablauf der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer oder durch höhere Gewalt wie Brand,
Diebstahl oder Unfall. Das setzt aber voraus, dass der Betrieb bis zum Ablauf der Bindungsfrist weiter
besteht und nicht innerhalb der Bindungsfrist aufgegeben, an einen Dri en veräußert oder in eine
Region außerhalb des Fördergebiets verlegt wird (BFH vom 18.12.2013, III R 56/12, DStR 2014 S. 950).
Wurde eine Inves onszulage für Anzahlungen oder Teilherstellungskosten nur vorläufig gewährt und
stellt sich später heraus, dass das angescha e oder fer ggestellte Wirtscha sgut nicht die Fördervoraussetzungen erfüllt, wird die Zulage zurückgefordert (OFD Frankfurt/M. vom 30.5.2012, DStR
2012 S. 1864). Das Gleiche gilt, soweit die geförderten Anzahlungen die späteren Anschaffungskosten
übersteigen.
9.8.4 Förderzeitraum
Nach dem Inves
berech gte
onszulagengesetz 2010 werden Inves
onen begüns gt, mit denen der Anspruchs-
■ vor dem 1. Januar 2010,
■ nach dem 31. Dezember 2009 und vor dem 1. Januar 2011,
■ nach dem 31. Dezember 2010 und vor dem 1. Januar 2012,
■ nach dem 31. Dezember 2011 und vor dem 1. Januar 2013 oder
■ nach dem 31. Dezember 2012 und vor dem 1. Januar 2014
begonnen hat und die einzelne begüns gte Inves on nach dem 31. Dezember 2009 und vor dem 1.
Januar 2014 abgeschlossen wird oder nach dem 31. Dezember 2013 abgeschlossen wird, soweit vor
dem 1. Januar 2014 Teilherstellungskosten entstanden oder Teillieferungen erfolgt sind.
9.8.5 Zulagensätze
Die Grundzulage beträgt 12,5 %. Kleinere und mi lere Unternehmen (KMU) erhalten eine erhöhte
Zulage. Zu den KMU gehören Unternehmen, die folgende Größenmerkmale erfüllen:
Typ
Beschä igte
Umsatzerlöse / Bilanzsumme
Kleine Unternehmen
weniger als 50
entweder Jahresumsatz von höchstens 10 Mio. Euro oder
Bilanzsumme höchstens 10 Mio. Euro
Mi lere Unternehmen
weniger als 250
entweder Jahresumsatz von höchstens 50 Mio. Euro oder
Bilanzsumme von höchstens 43 Mio. Euro
Für Berlin gibt es eine Sonderregelung, da dort in bes mmten Gebieten (Fördergebiet D) die Fördersätze teilweise niedriger sind.
Außerdem dürfen nicht mehr als 25 % S mmenanteile von Unternehmen gehalten werden, die keine
KMU sind.
290
Investitionszulage
Der Europäische Gerichtshof hat im Zusammenhang mit KMU geklärt, wann Unternehmen als verbunden anzusehen sind, weil sie gemeinsam handeln (EuGH vom 27.2.2013, Rs. C-110/13).
Die Zulagensätze des Inves onszulagengesetzes 2010 können Sie aus folgender Tabelle entnehmen
(die Sätze nach den Inves onszulagengesetzen 2005 und 2007 werden nicht aufgeführt).
Art des
Wirtscha sgutes
Beginn des Inves
vor dem
1.1.2010
onsvorhabens
nach dem
31.12.2009
und vor dem
1.1.2011
nach dem
31.12.2010 und vor
dem 1.1.2012
nach dem
31.12.2011 und vor
dem 1.1.2013
nach dem
31.12.2012
und vor dem
1.1.2014
Gebäude
12,5 %
10 %
7,5 %
5%
2,5 %
bewegliche
Wirtscha sgüter
in kleinen
Unternehmen
25 %, in
Fördergebiet
D von Berlin
20 %
20 %, in
Fördergebiet
D von Berlin
15 %
15 %
10 %
5%
bewegliche
Wirtscha sgüter
in mi leren
Unternehmen
25 %, in
Fördergebiet
D von Berlin
10 %
20 %, in
Fördergebiet
D von Berlin
10 %
15 %, in
Fördergebiet D von
Berlin 10 %
10 %
5%
bewegliche
Wirtscha sgüter
in großen
Unternehmen
12,5 %
10 %
7,5 %
5%
2,5 %
9.8.6 Bemessungsgrundlage
Bemessungsgrundlage der Inves onszulage ist die Summe der Anschaffungs- und Herstellungskosten
der im Kalenderjahr abgeschlossenen begüns gten Inves onen. In die Bemessungsgrundlage können
die im Kalenderjahr geleisteten Anzahlungen auf Anschaffungskosten und die entstandenen Teilherstellungskosten einbezogen werden (§ 5 InvZulG 2010).
291
Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit
292
Erhaltene Unterhaltsleistungen
10. ÜBRIGE EINKÜNFTE
10.1 Erhaltene Unterhaltsleistungen
Steuerpflicht nur bis zu einem Höchstbetrag..................................................................................293
Steuerpflicht nur bei Sonderausgabenabzug ..................................................................................293
10.1.1 Steuerpflicht nur bis zu einem Höchstbetrag
Zu den sons gen Einkün en zählen Unterhaltsleistungen, die Sie von Ihrem geschiedenen oder
dauernd getrennt lebenden Ehega en erhalten haben, wenn Sie dem sogenannten Realspli ng
zuges mmt haben. Für eingetragene Lebenspartner gilt das entsprechend.
Sie müssen maximal 13.805 Euro Unterhalt pro Jahr versteuern.
Von diesen Einnahmen geht noch ein Werbungskosten-Pauschbetrag von 102 Euro ab, wenn Sie
keine höheren Ausgaben nachweisen.
Die Unterhaltszahlungen, die Sie erhalten haben, müssen Sie in der Steuererklärung in der Anlage SO
auf der Vorderseite angeben.
Das Verfahren des Realspli ngs hat zur Folge, dass Ihr geschiedener oder dauernd getrennt lebender
Ehe-/Lebenspartner die Unterhaltszahlungen bis zu 13.805 Euro voll als Sonderausgaben geltend machen kann und damit Steuern spart. Einzelheiten finden Sie im Kapitel „Sonderausgaben“ im Abschni
„Ehega enunterhalt“. Seit 2010 steigt dieser maximale Betrag um die Basiskranken- und Pflegeversicherungsbeiträge, die Ihr Expartner für Sie zahlt.
10.1.2 Steuerpflicht nur bei Sonderausgabenabzug
Die Unterhaltsleistungen sind nur dann bei Ihnen steuerpflich g, wenn der Unterhaltsverpflichtete
für die Zahlungen bei sich den Sonderausgabenabzug beantragt. Dafür benö gt er Ihre Zus mmung,
die Sie ihm mi els der Anlage U erteilen. Ob sich der Sonderausgabenabzug beim Zahlenden steuermindernd ausgewirkt hat oder nicht, spielt für die Steuerpflicht keine Rolle (BFH vom 9.12.2009, X R
49/07, BFH/NV 2010 S. 1790).
Ist der Unterhaltsverpflichtete in Deutschland nur beschränkt steuerpflich g (Wohnsitz im Ausland),
ist bei ihm kein Sonderausgabenabzug möglich. Dann sind die Unterhaltszahlungen vom Empfänger
auch nicht zu versteuern.
Nur der vom Expartner geleistete Unterhalt führt zu steuerpflich gen Einkün en. Etwaige Unterhaltszahlungen von Ihren Eltern oder Kindern müssen Sie hier nicht erklären und versteuern.
293
Übrige Einkünfte
Tipp:
Damit Sie durch dieses Verfahren keine Nachteile erleiden, sollten Sie mit Ihrem Ehepartner bzw.
eingetragenen Lebenspartner vereinbaren, dass dieser die bei Ihnen anfallenden Steuern übernimmt. Dazu besteht nach der bisherigen Rechtsprechung der Familiengerichte zu Ehepaaren eine
Verpflichtung.
Dieses Verfahren ist besonders dann vorteilha , wenn Ihr Ehe-/Lebenspartner einen hohen Verdienst
und damit einen hohen Steuersatz hat, während Ihr Einkommen und die daraus resul erende Steuer
geringer sind. Die Differenz aufgrund der unterschiedlichen Steuersätze verbleibt unter dem Strich als
Plus.
Schwieriger wird die Beurteilung, wenn Ihnen durch die Unterhaltszahlungen andere Leistungen
gestrichen werden, etwa Wohngeld, Arbeitnehmer-Sparzulage oder Arbeitslosengeld II. Auch für diese
indirekten Nachteile haben Sie Anspruch auf Entschädigung. Der Vorteil des Sonderausgabenabzugs
beim Unterhaltszahler schwindet dabei schnell dahin.
Die geleistete Ausgleichszahlung ist beim Empfänger ebenfalls als Unterhalt steuerpflich g und beim
Leistenden als Sonderausgabe absetzbar.
294
Private Veräußerungsgeschäfte
10.2 Private Veräußerungsgeschä e
Überblick .......................................................................................................................................295
Veräußerung von Wertpapieren aus Altdepots ..............................................................................295
Veräußerung von sons gen Gegenständen ...................................................................................296
Veräußerung von Immobilien .......................................................................................................297
Ermi lung des Veräußerungsergebnisses ......................................................................................298
10.2.1 Überblick
Normalerweise unterliegen Veräußerungen von Gegenständen aus dem Privatvermögen nicht der
Einkommensteuer. Es gibt allerdings drei Ausnahmen:
■ Die Veräußerung von wesentlichen Anteilen an einer Kapitalgesellscha führt zu gewerblichen
Einkün en (§ 17 EStG).
■ Die Veräußerung von Wertpapieren führt zu Einkün en aus Kapitalvermögen, wenn die veräußerten Wertpapiere nach dem 31.12.2008 erworben wurden (siehe Kapitel „Einkün e aus
Kapitalvermögen“). Wurden die Wertpapiere vor dem 1.1.2009 gekau , lagen bei einem Verkauf
im Jahr 2009 innerhalb eines Jahres nach dem Erwerb sons ge Einkün e als sog. private Veräußerungsgeschä e nach altem Recht vor (§ 23 EStG 2008).
■ Die Veräußerung von sons gen privaten Wirtscha sgütern innerhalb einer bes mmten Frist
nach dem Kauf führt zu sons gen Einkün en (§ 23 EStG n.F.). Hierzu zählen insbesondere Kunstgegenstände, Schmuck, Gold und andere Wertgegenstände sowie Grundstücke und Gebäude.
Erfolgt der Verkauf vor der Anschaffung, liegt unabhängig von einer Frist immer ein Spekula onsgeschä vor.
Veräußerungsgewinne sind voll steuerpflich g, wenn sie den gewerblichen Einkün en oder den
Kapitaleinkün en zugerechnet werden.
Dagegen gibt es für Veräußerungsgewinne im Bereich der sons gen Einkün e gemäß § 23 EStG eine
Freigrenze: Der gesamte Jahresgewinn bleibt steuerfrei, wenn er im Kalenderjahr weniger als 600 Euro
beträgt. Betragen die Gewinne 600 Euro oder mehr, müssen Sie den komple en Betrag versteuern.
Bei Ehega en wird der Betrag nicht verdoppelt, sondern für jede Person gesondert gewährt.
Wich g:
Spekula onsverluste nach § 23 EStG können nur mit Spekula onsgewinnen nach § 23 EStG ausgeglichen werden. Ein nicht ausgeglichener Verlust kann jedoch vor- bzw. zurückgetragen werden.
10.2.2 Veräußerung von Wertpapieren aus Altdepots
Der Verkauf von Wertpapieren zählt noch zu den privaten Veräußerungsgeschä en, wenn die veräußerten Wertpapiere vor dem 1.1.2009 erworben wurden. Liegt zwischen dem Kauf und Verkauf
nicht mehr als ein Jahr (Spekula onsfrist), ist ein Gewinn steuerpflich g und ein Verlust steuerlich
zu berücksich gen (§ 23 EStG a.F.). Ab dem Jahr 2010 kann es keine Steuerpflicht nach § 23 EStG für
Wertpapierverkäufe mehr geben, da dann die Spekula onsfrist von einem Jahr ab Kauf (zwingend vor
2009) bereits abgelaufen ist.
295
Übrige Einkünfte
Somit sind alle Gewinne aus der Veräußerung von Wertpapieren aus Altdepots ab 2010 steuerfrei bzw.
Verluste steuerlich irrelevant. Für bes mmte Zer fikate gibt es Sonderregelungen.
Wich g:
Verluste aus vor 2009 erworbenen Wertpapieren (Altverluste) können bis zum 31.12.2013 mit
Gewinnen aus ab 2009 erworbenen Wertpapieren (Neugewinnen) verrechnet werden, aber nicht
mit Zinsen und Dividenden. Das gilt aber nicht für ab 2009 innerhalb der Spekula onsfrist realisierte Verluste aus dem Verkauf von vor 2009 angescha en Immobilien und Wertgegenständen wie
z.B. Edelmetalle. Allerdings darf wegen des vor 2009 geltenden Halbeinkün everfahrens nur die
Häl e der Altverluste verrechnet werden. Dagegen ist eine Revision beim BFH anhängig (Az. VIII
R 37/13).
Bis Ende 2013 nicht ausgeglichene Altverluste können nur noch mit Gewinnen aus anderen privaten Veräußerungsgeschä en gemäß § 23 EStG n.F. verrechnet werden, z. B. aus Immobilienverkäufen innerhalb der 10-jährigen Spekula onsfrist oder aus Goldverkäufen innerhalb der einjährigen
Spekula onsfrist.
Für Termingeschä e, bei denen das Recht aus dem Geschä vor 2009 eingegangen wurde, gelten die
gleichen Besteuerungsregeln.
Ob Verluste aus der Beteiligung am Windparkbetreiber Prokon steuerlich geltend gemacht werden
können, ist noch unklar. Diese Verluste könnten als Verluste aus Kapitalvermögen (und nicht aus
privaten Veräußerungsgeschä en) angesetzt werden, wenn der Forderungsausfall infolge der ProkonInsolvenz im Jahr 2014 als Veräußerung gilt. Ob endgül ge Verluste infolge der Zahlungsunfähigkeit
eines Schuldners steuerlich unbeachtlich sind, wie die Finanzverwaltung meint, ist vom BFH in der
Revision VIII R 69/13 noch zu klären. Betroffene sollten sich auf dieses Verfahren in ihrem Einspruch
berufen.
10.2.3 Veräußerung von sons gen Gegenständen
Veräußerungsgewinne und -verluste aus dem Verkauf von sons gen Gegenständen sind steuerpflichg, wenn der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als ein Jahr beträgt (§
23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG). Für die Berechnung der Veräußerungsfrist kommt es auf den wirksamen
Abschluss der schuldrechtlichen Verpflichtungsgeschä e, also der Kaufverträge an (BFH vom 8.4.2014,
IX R 18/13, DStR 2014 S. 1711).
Sons ge Gegenstände sind insbesondere Wertgegenstände (z.B. Gold, An quitäten, Old mer,
Kunstgegenstände, Schmuck, Devisen) und bis zum 13.12.2010 erworbene Gegenstände des täglichen
Gebrauchs (z.B. Privat-Pkw, Heimcomputer, Fernseher, Küchengeräte). Wer als Privatperson beispielsweise auf eBay solche Gegenstände verkau , muss die einjährige Spekula onsfrist beachten.
Auch der Verkauf oder die Einlösung einer Xetra-Gold-Anleihe könnte ein privates Veräußerungsgeschä sein (vgl. BFH vom 24.1.2012, IX R 62/10, BFH/NV 2012 S. 847). Gegen die derzei ge Besteuerung von Xetra-Gold bei Einlösung der Anleihe erst später als ein Jahr nach ihrem Erwerb ist beim BFH
eine Revision anhängig (Az. VIII R 35/14).
296
Private Veräußerungsgeschäfte
Wurden aus der Nutzung des veräußerten Gegenstandes zumindest in einem Kalenderjahr Einkün e
erzielt, erhöht sich der Zeitraum auf 10 Jahre. Beispielsweise verkaufen Sie Ihr Wohnmobil, das Sie
zuvor entgeltlich vermietet haben.
10.2.4 Veräußerung von Immobilien
Veräußerungsgewinne bzw. -verluste aus vermieteten oder beruflich genutzten Immobilien des
Privatvermögens sind steuerlich zu berücksich gen, wenn zwischen dem Kauf und dem Verkauf nicht
mehr als 10 Jahre liegen (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr 1 EStG). Als Kaufdatum bzw. Verkaufsdatum gilt hierbei
das Datum des notariellen Grundstückskaufvertrages, auch wenn der Eigentumsübergang erst später
erfolgt.
Erfolgt der Verkauf einer Immobilie unter einer aufschiebenden Bedingung, stellt sich die Frage, ob
für die Fristberechnung der Eintri der Bedingung oder das Datum des Kaufvertrags relevant ist. Diese
Frage muss der BFH noch entscheiden (Az. IX R 23/13).
Wich g:
Ein selbst gebautes Gebäude darf dann steuerfrei veräußert werden, wenn das unbebaute Grundstück, auf dem das Gebäude errichtet wurde, vor mehr als 10 Jahren gekau wurde.
Bei Veräußerungen bis zum 31.12.1998 galt eine Spekula onsfrist von zwei Jahren. Private Grundstücksverkäufe ab 1999, bei denen die zuvor geltende Spekula onsfrist von zwei Jahren bereits
abgelaufen war, wurden übergangslos der Einkommensbesteuerung unterworfen. Diese Regelung ist
verfassungswidrig, soweit bei der damaligen Besteuerung eines Veräußerungsgewinns rückwirkend
Wertsteigerungen erfasst wurden, die bis zur Verkündung der Neuregelung am 31.3.1999 nach alter
Rechtslage steuerfrei entstanden sind oder steuerfrei hä en realisiert werden können (BVerfG vom
7.7.2010, 2 BvL 14/02, DStR 2010 S. 1727). Die Finanzverwaltung hat ein Anwendungsschreiben dazu
veröffentlicht (BMF-Schreiben vom 20.12.2010, BStBl I 2011 S. 14).
Eine Besonderheit besteht für selbst genutzte Objekte. Auch bei Unterschreiten der Zehnjahresfrist
liegt in folgenden Fällen kein steuerpflich ges Spekula onsgeschä vor:
■ Das Gebäude oder die Wohnung wurde im Zeitraum zwischen der Anschaffung bzw. Fer gstellung und der Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken verwendet.
■ Die Immobilie wurde im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu
eigenen Wohnzwecken genutzt. Eine ganzjährige Nutzung ist nicht erforderlich.
Zur Beurteilung der Nutzung gilt als Anschaffungsdatum bzw. Verkaufsdatum nicht der Tag der Beurkundung des Kaufvertrages, sondern der Zeitpunkt des Übergangs der Nutzen und Lasten.
Eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken liegt auch vor, wenn die Wohnung gemeinsam mit einem
Dri en bewohnt wird (z.B. Ihrem Lebensgefährten) oder Teile der Wohnung einem Dri en unentgeltlich überlassen werden. Die Ihnen zur Verfügung stehenden Räume müssen jedoch die Führung eines
selbstständigen Haushalts ermöglichen.
297
Übrige Einkünfte
Wich g:
Die Steuerbefreiung gilt auch für Wohnungen, die Sie einem Kind unentgeltlich überlassen haben,
für das Sie während der Nutzungsdauer der Wohnung Kindergeld oder einen Kinderfreibetrag
erhalten haben.
Wird ein Gebäude gemischt genutzt, also gleichzei g selbst bewohnt und fremd vermietet, liegen
steuerrechtlich zwei verschiedene Wirtscha sgüter vor. Die Steuerbefreiung gilt deshalb nur anteilig
für den eigengenutzten Teil des Gebäudes.
Wenn das Gebäude leer steht, kann die Voraussetzung „Dienen zu Wohnzwecken“ trotzdem erfüllt
sein. Entscheidend ist, ob das Leerstehen durch das Bereithalten für eine spätere Selbstnutzung
bedingt ist.
Wurde die veräußerte Wohnung zuvor im Rahmen einer Erbscha oder Schenkung unentgeltlich auf
den Veräußerer übertragen, kommt es für die Prüfung der 10-jährigen Frist auf den Zeitraum zwischen
dem entgeltlichen Erwerb durch den Rechtsvorgänger (Erblasser oder Schenker) und der Veräußerung
durch den Rechtsnachfolger (Erbe oder Beschenkter) an.
Zahlen Kinder bei vorweggenommener Erbfolge an ihre Geschwister ein Gleichstellungsgeld oder
eine Abfindung, haben sie eigene Anschaffungskosten für die erhaltene Immobilie. Es liegt somit ein
teilentgeltlicher Erwerb vor, der dazu führt, dass bei Verkauf der Immobilie innerhalb von 10 Jahren
seit dem Erwerb der anteilige Verkaufsgewinn steuerpflich g ist.
Aufwendungen (z.B. Notar- und Gerichtskosten), die bei einem gescheiterten Verkaufsversuch anfallen, können weder bei den privaten Veräußerungsgeschä en berücksich gt werden, noch sind sie als
Werbungskosten bei den Einkün en aus Vermietung und Verpachtung abziehbar (BFH vom 1.8.2012,
IX R 8/12, BStBl II 2012 S. 781).
Wich g:
Der Verkauf von privaten Grundstücken, Gebäuden und Wohnungen kann auch zu einem gewerblichen Grundstückshandel führen. Einzelheiten dazu finden Sie im Kapitel „Einkün e aus selbstständiger Tä gkeit“.
10.2.5 Ermi lung des Veräußerungsergebnisses
Den Veräußerungsgewinn bzw. -verlust nach § 23 EStG können Sie wie folgt ermi eln:
Veräußerungspreis
./. Anschaffungskosten, Herstellungskosten bzw. Entnahmewert
./. Anschaffungsnebenkosten
./. Veräußerungskosten
+ in Anspruch genommene Abschreibungen
(nur für nach dem 31.7.1995 angescha e Wirtscha sgüter/Immobilien)
= Gewinn / Verlust aus dem Veräußerungsgeschä
298
Einkünfte aus sonstigen Leistungen
10.3 Einkün e aus sons gen Leistungen
Welche Einnahmen steuerpflich g sind .........................................................................................299
Werbungskosten, Freigrenze, Verlust .............................................................................................300
10.3.1 Welche Einnahmen steuerpflich g sind
Zu den anderen wiederkehrenden Bezügen gehören Einnahmen, die Sie aus einmaligen oder gelegentlichen Leistungen erzielen (§ 22 Nr. 3 EStG). Als gelegentliche Leistung zählt ein bes mmtes Tun,
Dulden oder Unterlassen.
Die Einkün e aus sons gen Leistungen sind das Auffangbecken der steuerpflich gen Einnahmen.
Erfüllt Ihre Einnahme die Bedingung für eine der anderen Einkun sarten nicht (also keine Einkün e
aus nichtselbstständiger Arbeit, aus selbstständiger Arbeit, aus Gewerbebetrieb, aus privaten Veräußerungsgeschä en usw.), wird sie daher automa sch den Einkün en gemäß § 22 Nr. 3 EStG zugeordnet.
Einkün e aus sons gen Leistungen können etwa durch folgende Tä gkeiten bzw. Entgelte entstehen:
■ entgeltliche Mitnahme im Pkw (Fahrgemeinscha en),
■ gelegentliche Vermietung beweglicher Gegenstände,
■ gelegentliche Vermi lung von Versicherungen oder Bausparverträgen,
■ Tä gkeit als ehrenamtlicher rechtlicher Betreuer gemäß § 1835a BGB (siehe unten),
■ gelegentlicher Au ri eines Amateurmusikers,
■ einmalige Bürgscha sprovisionen,
■ Abfindungen für die Wohnungsaufgabe,
■ Entgelte für Beschränkungen einer Grundstücksnutzung,
■ Entgelte für das Einräumen eines Vorkaufsrechts,
■ Entgelte für den gesetzlich vorgeschriebenen Grenzabstand zum Nachbargebäude,
■ Entgelte für die Abgabe eines zeitlich befristeten Kaufangebotes,
■ Entgelte für einen Verzicht auf Abwehrrechte des Inhabers eingetragener Warenzeichen,
■ Entgelte für ein umfassendes We bewerbsverbot,
■ Entgelte für die Duldung eines Bauvorhabens,
■ Vergütungen für die Rücknahme eines Widerspruchs gegen den Bau und Betrieb eines
Kra werks,
■ Spesen für nur auf na onaler Ebene tä ge Schiedsrichter,
■ Entgelte an medizinische Probanden,
■ Bestechungsgelder und Schmiergelder,
■ Preisgelder für die Teilnahme als Kandidat an einer Fernsehshow,
■ Entgelt für Re ungsschwimmer der DLRG.
299
Übrige Einkünfte
Nicht steuerpflich g sind z.B. die Entschädigungen für Schöffen, Gewinne aus Preisausschreiben,
Lo eriegewinne, Preisgelder von Amateursportlern, Ehrenpreise und der Erlös aus dem Verkauf einer
Internetdomain.
Seit 2011 dürfen ehrenamtliche rechtliche Betreuer (§§ 1896 ff. BGB), ehrenamtliche Vormünder
(§§ 1793 ff. BGB) und ehrenamtliche Pfleger (§§ 1909 ff. BGB) für ihre Aufwandsentschädigungen
gemäß § 1835a BGB die Übungsleiterpauschale nach § 3 Nr. 26 EStG in Höhe von 2.400 Euro beanspruchen - allerdings nur, wenn der Freibetrag nicht schon für eine nach § 3 Nr. 26 EStG begüns gte
ehrenamtliche Tä gkeit verbraucht wird (siehe Kapitel „Einkün e aus nichtselbstständiger Arbeit“).
Denn den Freibetrag gibt es nur einmal.
10.3.2 Werbungskosten, Freigrenze, Verlust
Die mit den steuerpflich gen gelegentlichen Leistungen im Zusammenhang stehenden Ausgaben
(z.B. lineare AfA auf vermietete Gegenstände) stellen Werbungskosten dar und mindern Ihre Einnahmen. Für gelegentliche Leistungen sieht das Gesetz keinen Pauschbetrag vor. Hier werden nur tatsächlich angefallene und nachgewiesene Ausgaben als Werbungskosten berücksich gt.
Ausnahme: Ehrenamtliche Betreuer mit einer Aufwandsentschädigung nach § 1835a BGB dürfen pauschale Werbungskosten in Höhe von 25 % der erhaltenen Aufwandsentschädigung ansetzen (Verfügung der OFD Koblenz vom 15.12.2006, DB 2007 S. 255). Voraussetzung ist, dass der nach § 3 Nr. 26b
EStG ab 2011 gewährte Freibetrag bereits durch eine steuerbegüns gte Übungsleitertä gkeit gemäß
§ 3 Nr. 26 EStG verbraucht ist. Ist das nicht der Fall, bleibt die Betreuer-Entschädigung bis 2.400 Euro
steuerfrei, sodass die Werbungskosten-Pauschale nicht zum Ansatz kommt.
Wich g:
Geringe Einkün e von unter 256 Euro bleiben steuerfrei. Sollten Sie diese Freigrenze aber
erreichen oder überschreiten, sind die gesamten Einkün e voll steuerpflich g.
Soweit Ihnen Verluste aus den genannten Tä gkeiten entstanden sind, können Sie diese leider nicht
steuerlich geltend machen. Es besteht also keine Ausgleichsmöglichkeit mit anderen posi ven Einkün en. Der Verlust wird - wenn keine Liebhaberei vorliegt - gesondert festgestellt und zurück- bzw.
vorgetragen und kann mit posi ven Einkün en gemäß § 22 Nr. 3 EStG verrechnet werden. Gegen diese
eingeschränkte Verlustverrechnung ist eine Revision beim BFH anhängig (Az. IX R 8/14).
300
Abgeordnetenbezüge
10.4 Abgeordnetenbezüge
Zu den sons gen Einkün en gehören auch die Abgeordnetenbezüge der Mitglieder des Deutschen
Bundestages, der Länderparlamente und des Europaparlamentes. Dazu rechnen insbesondere Entschädigungen, Amtszulagen, Zuschüsse zur Krankenversicherung, Übergangsgelder und Versorgungsbezüge, nicht aber die Zahlungen der Frak onen.
Erhält ein Abgeordneter zu seinen Bezügen steuerfreie Aufwandsentschädigungen (AbgeordnetenPauschale), scheidet ein Werbungskostenabzug aus (§ 22 Nr. 4 Satz 2 EStG). Ist dies nicht der Fall, kann
er Werbungskosten nachweisen.
Nicht zu den Werbungskosten zählen allerdings Sonderbeiträge an die Partei und Wahlkamp osten.
Die zur Erlangung des Abgeordnetenmandats aufgewendeten Kosten - zum Beispiel Kosten für ein
Wahlprüfungsverfahren - sind zusätzlich zur Kostenpauschale absetzbar (FG Berlin-Brandenburg vom
13.6.2012, 12 K 12096/09, EFG 2012 S. 1725). Die dagegen eingelegte Revision wurde aus formalen
Gründen verworfen.
Die Abgeordneten-Pauschale gemäß § 3 Nr. 12 Satz 1 EStG ist verfassungsgemäß, steht also nicht
jedem Arbeitnehmer zu (BVerfG vom 26.7.2010, 2 BvR 2227/08, DB 2010 S. 1796). Die vom unterlegenen Kläger beim Europäischen Gerichtshof für Menschenrechte eingelegte Beschwerde
(Az. 7258/11) blieb erfolglos.
301
Übrige Einkünfte
302
Überblick
11. SONDERAUSGABEN
11.1 Überblick
Sonderausgaben sind im Einkommensteuergesetz abschließend aufgeführt. Es handelt sich um privat
veranlasste Lebenshaltungskosten, die jedoch aus sozialen Gründen vom Gesamtbetrag der Einkün e
steuermindernd abgezogen werden dürfen. Sonderausgaben sind Aufwendungen der Lebensführung,
die aus unterschiedlichen Gründen steuerlich begüns gt werden.
Zu den abzugsfähigen Sonderausgaben gehören
■ Beiträge an bes mmte Versicherungen (Vorsorgeaufwendungen),
■ Mitgliedsbeiträge und Spenden,
■ Unterhaltszahlungen an den getrennt lebenden oder geschiedenen Ehe-/Lebenspartner,
■ gezahlte Kirchensteuer und Kirchgelder, soweit sie nicht auf abgeltend besteuerte Kapitalerträge
en allen,
■ Kosten für Ihre eigene Berufsausbildung und die Ihres Ehega en bzw. eingetragenen
Lebenspartners,
■ wiederkehrende Versorgungsleistungen und Ausgleichszahlungen im Rahmen des
Versorgungsausgleichs,
■ Schulgelder an staatlich genehmigte Privatschulen,
■ Kinderbetreuungskosten.
Aus systema schen Gründen werden nicht ausgeglichene Verluste aus dem Vorjahr im Rahmen des
Verlustabzuges wie Sonderausgaben behandelt. Der Abzug erfolgt jedoch vor der Berücksich gung der
oben aufgeführten Ausgaben.
Zu unterscheiden sind Vorsorgeaufwendungen und übrige Sonderausgaben. Diese Unterscheidung
ist bedeutsam. Denn während Vorsorgeaufwendungen nur bis zu einem individuell zu berechnenden
Vorsorgehöchstbetrag abziehbar sind, wirken sich die übrigen Sonderausgaben entweder unbegrenzt
oder bis zu gesonderten Höchstbeträgen (zum Beispiel bei Ausbildungskosten und Spenden) steuermindernd aus.
Für die übrigen Sonderausgaben wird ohne Nachweis ein Sonderausgaben-Pauschbetrag von
36 Euro bei Einzelveranlagung und 72 Euro bei zusammen veranlagten Ehepartnern bzw. Lebenspartnern gewährt.
Meistens wird dieser Sonderausgaben-Pauschbetrag aber bereits mit der gezahlten Kirchensteuer
überschri en.
303
Sonderausgaben
Ein Abzug von Sonderausgaben kommt grundsätzlich nur in Betracht, wenn
■ die Ausgaben vom Steuerpflich gen selbst bezahlt wurden,
■ keine Betriebsausgaben oder Werbungskosten vorliegen,
■ der Steuerpflich ge selbst der Schuldner ist und
■ die Zahlung im Veranlagungsjahr erfolgte.
Wich g:
Sonderausgaben kann nur derjenige geltend machen, der sie tatsächlich bezahlt hat. Dies gilt auch
für einzeln veranlagte Ehe-/Lebenspartner. Wählen Steuerpflich ge die Zusammenveranlagung,
spielt es keine Rolle, wer von den Partnern die Kosten getragen hat.
304
Vorsorgeaufwendungen
11.2 Vorsorgeaufwendungen
Was sind Vorsorgeaufwendungen? ...............................................................................................305
Beiträge zu gesetzlichen und vergleichbaren Rentenversicherungen ..............................................306
Beiträge zu Rürup-Versicherungen ................................................................................................306
Beiträge zu Krankenversicherungen ...............................................................................................307
Beiträge zu Pflegeversicherungen ..................................................................................................308
Beiträge zu Unfallversicherungen ..................................................................................................308
Beiträge zu Ha pflichtversicherungen ...........................................................................................308
Beiträge zu Arbeitslosenversicherungen ........................................................................................309
Beiträge zu Lebensversicherungen .................................................................................................309
Ermi lung der abziehbaren Beiträge .............................................................................................310
Abziehbare Beiträge für Altersvorsorgeaufwendungen .................................................................310
Abziehbare Beiträge für sons ge Vorsorgeaufwendungen .............................................................312
Güns gerprüfung ..........................................................................................................................314
Vorsorgepauschale ........................................................................................................................315
11.2.1 Was sind Vorsorgeaufwendungen?
Vorsorgeaufwendungen sind Versicherungsbeiträge, wobei nur Zahlungen an Personenversicherungen
steuerlich abzugsfähig sind:
■ Altersvorsorgeaufwendungen: Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung, zu einem berufsständischen Versorgungswerk bzw. einer landwirtscha lichen Alterskasse und zur privaten
Rürup-Rente;
■ sons ge Vorsorgeaufwendungen: Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung, Unfallversicherung, Ha pflichtversicherung, Arbeitslosenversicherung, Erwerbs- und Berufsunfähigkeitsversicherung, Risikolebensversicherungen;
■ Beiträge zu Lebensversicherungen (Versicherungen auf den Erlebens- oder Todesfall), wenn sie
vor dem 1.1.2005 abgeschlossen wurden: z.B. Kapitallebensversicherungen, Rentenversicherungen mit und ohne Kapitalwahlrecht, Pensions-, Versorgungs- und Sterbekassen, Direktversicherungen, Dread-Disease-Versicherungen.
Beiträge für Sachversicherungen sind nicht als Sonderausgaben abziehbar, z.B. Beiträge zu einer Kaskoversicherung für das Auto, zu einer Hausratversicherung, einer Rechtsschutzversicherung oder einer
Reisegepäckversicherung.
Beiträge sind ferner nicht abzugsfähig, wenn sie mit steuerfreien Einnahmen in unmi elbar wirtscha lichem Zusammenhang stehen. Darunter fallen insbesondere
■ gesetzliche Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung, die auf steuerfreien Arbeitslohn en allen,
■ steuerfreie Zuschüsse zur Krankenversicherung der Rentner,
■ steuerfreie Zukun sleistungen des Arbeitgebers,
■ von Lohnersatzleistungen (z. B. Krankengeld, Arbeitslosengeld I) einbehaltene Beiträge zur
Sozialversicherung.
305
Sonderausgaben
Die Beiträge dürfen außerdem keine vermögenswirksamen Leistungen darstellen, auf die Anspruch auf
eine Arbeitnehmer-Sparzulage besteht.
11.2.2 Beiträge zu gesetzlichen und vergleichbaren
Rentenversicherungen
Als Altersvorsorgeaufwendungen abziehbare Beiträge zu Rentenversicherungen sind
■ der Arbeitnehmeranteil zur gesetzlichen Rentenversicherung. Der steuerfreie Arbeitgeberanteil
oder ein diesem gleichgestellter steuerfreier Arbeitgeberzuschuss zählt zunächst mit, wird im
Laufe der Berechnung vom absetzbaren Gesamtbetrag der Altersvorsorgeaufwendungen aber
wieder abgezogen,
■ freiwillige Beiträge zur Höher-, Weiter- oder Nachversicherung und Zahlungen zum Ausgleich der
Minderung der Anwartscha bei einer Scheidung,
■ eigene Beitragsanteile zur Künstlersozialkasse (der von der Kasse gezahlte Anteil bleibt unberücksich gt),
■ Beiträge zu den landwirtscha lichen Alterskassen,
■ Beiträge zu berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die gleiche Leistungen wie die
gesetzliche Rentenversicherung erbringen. Zu den Versorgungswerken gehören insbesondere die
Versorgungswerke der Ärzte, Apotheker, Architekten, Ingenieure, Mitglieder des Landtages von
Nordrhein-Wes alen, Notare, psychologischen Psychotherapeuten, Rechtsanwälte, Steuerberater, Tierärzte, Wirtscha sprüfer, Zahnärzte.
Wich g:
Für den Abzug ist ein Versicherungsverhältnis des Zahlenden erforderlich. Deshalb sind Nachzahlungen von Rentenversicherungsbeiträgen für andere Personen nicht als Sonderausgaben, sondern
ggf. als außergewöhnliche Belastungen allgemeiner Art abzugsfähig.
11.2.3 Beiträge zu Rürup-Versicherungen
Abzugsfähig sind Beiträge zum Au au einer privaten kapitalgedeckten Altersversorgung gemäß § 10
Abs. 1 Nr. 2 Bstb. b EStG (Rürup-Rente oder Basisrente), wenn
■ der Beitragszahler, die versicherte Person und der Leistungsempfänger iden sch sind; bei einer
ergänzenden Hinterbliebenenabsicherung können auch der Ehega e oder steuerlich anerkannte
Kinder Leistungsempfänger sein;
■ die Laufzeit der Versicherung nach dem 31.12.2004 begonnen hat;
■ der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen lebenslangen Leibrente vorsieht, die gleichbleibend ist oder steigt und die nicht vor Vollendung des 60. bzw. 62. Lebensjahres des Steuerpflich gen beginnt (62 Jahre gelten bei Vertragsabschluss ab 2012). Ergänzend können auch die
Berufsunfähigkeit, die verminderte Erwerbsfähigkeit oder Hinterbliebene abgesichert werden;
dann müssen bis 2013 jedoch mehr als 50 % der Beiträge auf die eigene Altersversorgung des
Steuerpflich gen en allen. Ab 2014 darf der Rürup-Vertrag auch ausschließlich der Absicherung
gegen Berufs- oder Erwerbsunfähigkeit dienen. Es muss dann aber vertraglich eine lebenslange
Leibrente bei Eintri des Versicherungsfalls zugesagt werden;
306
Vorsorgeaufwendungen
■ die Ansprüche aus dem Vertrag nicht vererblich, nicht übertragbar, nicht beleihbar, nicht veräußerbar und nicht kapitalisierbar sind und kein Anspruch auf Auszahlung besteht;
■ der Vertrag nach § 5a AltTZG zer fiziert ist;
■ Sie Ihren Vertragsanbieter die Zus mmung zur elektronischen Datenübermi lung an die Deutsche Rentenversicherung Bund erteilen.
Wich g:
Zu den abziehbaren Beiträgen gehören auch Beiträge, die im Rahmen der betrieblichen Altersversorgung in eine Rürup-Versicherung gezahlt werden, insbesondere rein arbeitgeberfinanzierte oder
durch Entgeltumwandlung finanzierte Beiträge. Nicht berücksich gt werden steuerfreie Beiträge,
pauschal besteuerte Beiträge und Beiträge, die aufgrund einer Altzusage geleistet werden.
11.2.4 Beiträge zu Krankenversicherungen
Zu den Krankenversicherungen gehören z. B. die gesetzlichen und privaten Krankenversicherungen,
Krankentagegeldversicherungen, Auslandskrankenversicherungen, Zusatzversicherungen für Zahnersatz und Kurkostenversicherungen.
Im Rahmen der gesetzlichen Krankenversicherung trägt der Arbeitgeber 50 % der Beiträge. Dieser
Anteil ist steuerfrei. Ein Sonderausgabenabzug scheidet für den Arbeitgeberanteil aus. Der Arbeitnehmeranteil kann dagegen als Sonderausgabe beschränkt abgezogen werden.
Bonuszahlungen einer gesetzlichen Krankenkasse für z. B. gesundheitsbewusstes Verhalten und
Beitragsrückersta ungen des Vorjahres durch Krankenkassen oder private Krankenversicherungen
mindern im Jahr der Zahlung die vom Steuerpflich gen in diesem Jahr geleisteten Krankenversicherungsbeiträge. Eine Au eilung der Ersta ungen oder Zuschüsse auf die Basisbeiträge und die übrigen
Beiträge lässt die Finanzverwaltung leider nicht zu. Daher werden Ihre steuerlich voll absetzbaren
Basisbeiträge zu Ihrem Nachteil übermäßig gekürzt, sodass weniger Basisbeiträge absetzbar sind als
bei einer Au eilung der Zuschüsse! Diese ungüns ge Verrechnung halten mehrere Finanzgerichte
leider für rechtens. Nun muss der BFH darüber entscheiden, bei dem dazu eine Revision anhängig ist
(Az. IX R 43/13).
Übersteigen die Beitragsrückersta ungen und die Arbeitgeberzuschüsse die im gleichen Kalenderjahr
geleisteten Beiträge, entsteht ein Einnahmenüberhang. Betri dieser die Beiträge zur Basiskrankenund Pflegeversicherung (§ 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG), wird der Überhang ab 2012 dem Gesamtbetrag der
Einkün e des Ersta ungsjahres hinzugerechnet und damit steuerpflich g. Ein Rücktrag ins Vorjahr war
letztmals bis 2011 möglich.
Betri der Ersta ungsüberhang dagegen die Beiträge zur Krankenversicherung, die über den Basisschutz hinausgehen, so wird dieser Überhang ab 2012 zunächst mit anderen geleisteten, ebenfalls
nicht unbegrenzt absetzbaren Versicherungsbeiträgen gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG verrechnet, z.B.
mit gezahlten Beiträgen zu einer privaten Ha pflicht- oder Unfallversicherung.
Wich g:
Zuzahlungen im Krankheitsfall sind keine Sonderausgaben, sondern allgemeine außergewöhnliche
Belastungen.
307
Sonderausgaben
11.2.5 Beiträge zu Pflegeversicherungen
Zu den abzugsfähigen Sonderausgaben gehören Pflichtbeiträge zur Pflegeversicherung. Es ist dabei
ohne Bedeutung, ob die Zahlung an eine gesetzliche Krankenkasse oder an eine private Krankenversicherung erfolgt ist.
Zusätzliche freiwillige Beiträge, die Sie über den gesetzlich vorgeschriebenen Rahmen hinaus eingezahlt haben, können ebenfalls abgesetzt werden, allerdings nur beschränkt.
11.2.6 Beiträge zu Unfallversicherungen
Beiträge an eine Unfallversicherung sind Sonderausgaben, wenn sie private Risiken abdecken. Zahlungen an Unfallversicherungen, die ausschließlich berufliche bzw. betriebliche Risiken absichern, sind
dagegen Werbungskosten oder Betriebsausgaben (siehe Kapitel „Einkün e aus nichtselbstständiger
Arbeit“ im Abschni „Sons ge Werbungskosten“).
Deckt die Unfallversicherung sowohl private als auch berufliche Risiken ab, ist eine Au eilung vorzunehmen. Aus Vereinfachungsgründen kann die Häl e der Beiträge als Sonderausgaben und die andere
Häl e als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben abgesetzt werden.
Tipp:
En ällt mehr als 50 % der Beiträge auf berufliche Risiken, sollten Sie sta der Häl e den nachgewiesenen höheren Anteil als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben ansetzen. Denn beim Sonderausgabenabzug wird der abzugsfähige Betrag durch die Höchstbeträge begrenzt.
Versicherungsleistungen sind so zu behandeln wie die Beiträge. Wurden die Beiträge z. B. als Werbungskosten aus nichtselbstständiger Arbeit berücksich gt, sind die Ersta ungen der Versicherung
Arbeitslohn.
11.2.7 Beiträge zu Ha pflichtversicherungen
Ha pflichtversicherungen gibt es sowohl als freiwillige als auch als gesetzliche Versicherungen.
Abzugsfähig sind beispielsweise die Beiträge zur Kfz-Ha pflicht, Wohngebäude-Ha pflicht (für Eigenheimbewohner), Privat-/Familienha pflicht und Hunde-Ha pflicht.
Werden durch eine Ha pflichtversicherung sowohl private als auch berufliche Risiken abgedeckt, sind
die Beiträge im Verhältnis der privaten zur beruflichen Nutzung aufzuteilen.
Tipp:
Benutzen Sie Ihr Fahrzeug nur für private Fahrten und für Fahrten zur Arbeit, die Sie mit der
En ernungspauschale abrechnen? Dann können Sie aus Vereinfachungsgründen den vollen Beitrag
für die Kfz-Ha pflichtversicherung als Sonderausgabe ansetzen, nicht nur den auf Priva ahrten
en allenden Teil.
Wird das Fahrzeug auch für eine Auswärtstä gkeit (Dienstreise) benutzt und werden die Fahrten über
die Reisekostenpauschale abgerechnet, ist eine prozentuale Au eilung des Beitrages zur Kfz-Ha pflichtversicherung im Verhältnis der dienstlichen Fahrten zu den Priva ahrten erforderlich.
308
Vorsorgeaufwendungen
Wird die Dienstreise über den tatsächlichen km-Kostensatz abgerechnet, wirkt sich der Versicherungsbeitrag bereits über den km-Kostensatz steuermindernd aus (siehe Kapitel „Einkün e aus nichtselbstständiger Arbeit“, Abschni „Ermi lung der tatsächlichen Fahrzeugkosten“). Ermi eln Sie in diesem
Fall den prozentualen Anteil der Dienstreisen und setzen Sie den gekürzten Versicherungsbeitrag als
Sonderausgabe an.
11.2.8 Beiträge zu Arbeitslosenversicherungen
Beiträge des Arbeitnehmers zur gesetzlichen Arbeitslosenversicherung und eine entsprechende
private Versicherung sind sons ge Vorsorgeaufwendungen. Der Arbeitgeberanteil ist steuerfreier
Arbeitslohn und nicht abzugsfähig.
11.2.9 Beiträge zu Lebensversicherungen
Zu den Lebensversicherungen gehören folgende Versicherungen:
■ Risikolebensversicherungen: Diese sehen nur für den Todesfall eine Leistung vor. Sie werden o
nur für einen bes mmten Zeitraum abgeschlossen, z. B. Reiseversicherung oder im Zusammenhang mit Bauspardarlehen. Beiträge an diese Versicherungen sind unabhängig von der Art der
Zahlung (einmalig oder laufend), der Dauer der Vertragslaufzeit sowie dem Datum des Vertragsbeginns als Vorsorgeaufwendungen abzugsfähig.
■ Kapitallebensversicherungen: Zur steuerlichen Behandlung siehe Abschni „Kapitallebensversicherungen“.
■ Rentenversicherungen mit Kapitalwahlrecht: Bei Rentenversicherungen mit Kapitalwahlrecht
werden die Versicherungsleistungen in Form einer Rente ausbezahlt. Der Versicherungsnehmer
hat jedoch auch die Möglichkeit, eine Kapitalzahlung zu verlangen. Daher werden diese Versicherungen steuerlich wie Kapitallebensversicherungen behandelt.
■ Rentenversicherungen ohne Kapitalwahlrecht: Die Auszahlung der Versicherungsleistung erfolgt
hier immer in Form einer Rente. Es besteht nicht die Möglichkeit einer Kapitalzahlung.
■ Pensions-, Versorgungs- und Sterbekassen, Zusatzversorgungseinrichtungen für Angestellte im
öffentlichen Dienst: Beiträge an Pensions-, Versorgungs-, Sterbekassen sind nur dann als Sonderausgaben abzugsfähig, wenn ein Rechtsanspruch auf Leistungen besteht und die Leistungen der
Kasse nicht beliebig verändert werden können.
Seit dem Veranlagungsjahr 2005 können Beiträge zu einer Kapitallebensversicherung nur noch
abgezogen werden, wenn die Versicherungslaufzeit vor dem 1.1.2005 begonnen hat und mindestens
ein Versicherungsbeitrag bis zum 31.12.2004 entrichtet wurde. Das ist der Fall, wenn er das Jahr 2004
betri und bis zum 10.1.2005 entrichtet wurde.
309
Sonderausgaben
11.2.10 Ermi lung der abziehbaren Beiträge
Die abziehbaren Vorsorgeaufwendungen werden in einer komplizierten Berechnung ermi elt. Diese
sieht seit 2010 wie folgt aus:
1. Zunächst sind die abziehbaren Beiträge für die Altersvorsorgeaufwendungen zu ermi eln.
2. Anschließend werden die abziehbaren Beiträge für sons ge Versicherungen berechnet.
3. Im nächsten Schri wird überprü , in welcher Höhe die im Veranlagungszeitraum geleisteten
Vorsorgeaufwendungen nach dem Rechtsstand zum 31.12.2004 hä en geltend gemacht werden können.
4. Die Summe aus Punkt 1 und Punkt 2 wird dann mit dem Betrag aus Punkt 3 verglichen (Güns gerprüfung). Der höhere von beiden Beträgen wird als Sonderausgaben abgesetzt.
Die Beiträge müssen also nach den verschiedenen Versicherungszweigen aufgeteilt werden, weil diese
mit unterschiedlichen Höchstbeträgen als Sonderausgaben absetzbar sind. Werden von beschränkt
steuerpflich gen Arbeitnehmern Beiträge zu ausländischen Sozialversicherungen abgesetzt und sind
diese nicht auf die einzelnen Zweige aufgeteilt, sondern in einer Gesamtsumme bezahlt worden, muss
ein länderspezifischer Au eilungsprozentsatz verwendet werden (BMF-Schreiben vom 8.10.2013, BStBl I 2013 S. 1266). Es sind ferner nicht nur Beiträge für eine Basiskrankenversicherung an ausländische
private Versicherungsunternehmen mit Sitz innerhalb des EU-/EWR-Gebiets absetzbar, sondern seit
2013 auch außerhalb dieses Gebiets (§ 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 EStG).
Wich g:
Eine Vorsorgepauschale gibt es seit 2010 im Steuerbescheid nicht mehr. Diese wird nur noch
beim Lohnsteuerabzug berücksich gt. Das Finanzamt berücksich gt somit nur tatsächlich gezahlte
Versicherungsbeiträge.
11.2.11 Abziehbare Beiträge für Altersvorsorgeaufwendungen
Die Ermi lung des Sonderausgabenabzugs von Altersvorsorgeaufwendungen (Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung, Rürup-Rente usw.) vollzieht sich in mehreren Schri en:
Ermittlung der steuerbegünstigten Beiträge
Abziehbar sind sowohl die Eigenbeiträge als auch vom Arbeitgeber erhaltene steuerfreie Zuschüsse.
Letztere werden aber im weiteren Rechengang wieder abgezogen.
Bei Alleinstehenden, die neben einem Hauptberuf noch einen Minijob ausüben, und bei Verheirateten, deren Ehega e einen Minijob ausübt, kann die Hinzurechnung des Pauschalbeitrags des Arbeitgebers zur Rentenversicherung zu 78 % im Jahr 2014 und die Kürzung zu 100 % zu einer Verschlechterung führen. Deshalb werden bei einer geringfügigen Beschä igung Pauschalbeiträge des Arbeitgebers
seit 2008 nur noch auf Antrag hinzugerechnet.
310
Vorsorgeaufwendungen
Ermittlung des Höchstbetrags
Der Abzug der Beiträge ist begrenzt auf 20.000 Euro bei Ledigen bzw. Einzelveranlagten sowie auf
40.000 Euro bei zusammen veranlagten Ehega en bzw. eingetragenen Lebenspartnern. Da wegen
der Beitragsbemessungsgrenze West in der gesetzlichen Rentenversicherung von 71.400 Euro im Jahr
2014 bei einem Beitragssatz von 18,9 % der Gesamtbeitrag bei 13.494 Euro liegt, spielt der Höchstbetrag für Arbeitnehmer noch keine Rolle, wenn nicht auch noch höhere Beiträge zur Rürup-Rente
geleistet werden.
Dieser Höchstbetrag ist jedoch zu kürzen bei Personen, die zu einem bes mmten Personenkreis gehören und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistungen einen Anspruch auf Altersversorgung
erwerben. Zu dem Personenkreis gehören insbesondere:
■ Beamte, Richter, Berufssoldaten, Soldaten auf Zeit, Amtsträger,
■ Arbeitnehmer, die in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei sind,
■ Arbeitnehmer, die auf Antrag des Arbeitgebers von der gesetzlichen Rentenversicherung befreit
worden sind,
■ Abgeordnete für den Bundestag, einen Landtag oder das Europaparlament,
■ beherrschende Gesellscha er-Geschä sführer einer GmbH oder Vorstandsmitglieder von
Ak engesellscha en, denen eine betriebliche Altersversorgung ganz oder teilweise ohne eigene
Beitragsleistungen zugesagt worden ist oder die Anwartscha srechte durch steuerfreie Beiträge
des Arbeitgebers an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder eine Direktversicherung,
erworben haben. Wird einem Alleingesellscha er oder Geschä sführer von der GmbH eine
Altersrente zugesagt, ist keine Kürzung vorzunehmen. Für die Altersvorsorge ist in diesem Fall
eine Pensionsrückstellung zu bilden, die den gesellscha srechtlichen Anspruch des Gesellschafters auf den GmbH-Gewinn mindert; der Alleingesellscha er finanziert durch den geminderten
GmbH-Gewinn seine Altersvorsorge.
Der Kürzungsbetrag ist der Betrag, der dem Gesamtbeitrag zur allgemeinen Rentenversicherung
entspricht. Dabei ist auf den Beitragssatz in der allgemeinen Rentenversicherung abzustellen. Bemessungsgrundlage sind die erzielten steuerpflich gen Einnahmen aus der Tä gkeit, höchstens bis zum
Beitrag der Beitragsbemessungsgrenze (Ost) in der allgemeinen Rentenversicherung.
Nur ein Teil als Sonderausgaben abziehbar
Übersteigen die steuerbegüns gten Ausgaben den maßgeblichen Höchstbetrag, ist dieser für die
weitere Berechnung anzusetzen. Ihre Beiträge bzw. der gekürzte Höchstbetrag sind im Jahr 2014 mit
78 %, im Jahr 2015 mit 80 % usw. anzusetzen.
Bei Arbeitnehmern, die steuerfreie Arbeitgeberleistungen zur Rentenversicherung oder diesen gleichgestellte steuerfreie Zuschüsse vom Arbeitgeber erhalten haben, ist der absetzbare Betrag noch um
die Arbeitgeberanteile zu kürzen.
311
Sonderausgaben
Rechenbeispiel
Die Eheleute Müller zahlen im Jahr 2014 jeweils 8.000 Euro für eine Rürup-Versicherung. Ehemann
Hartmut erzielt im Jahr 2014 aus einem sozialversicherungspflich gen Arbeitsverhältnis 30.000 Euro.
Die Ehefrau Elke ist Beam n ohne eigene Aufwendungen für ihre kün ige Pension. Ihre Einnahmen
aus dem Beamtenverhältnis betragen 41.000 Euro.
Schri 1: Ermi lung der steuerbegüns gten Ausgaben des Ehepaars
Rürup-Rente (2 x 8.000 Euro)
16.000 Euro
Arbeitsverhältnis Ehemann: Arbeitnehmeranteil zur
Rentenversicherung (0,5 x 18,9 %)
2.835 Euro
Arbeitsverhältnis Ehemann: Arbeitgeberanteil zur
Rentenversicherung (0,5 x 18,9 %)
2.835 Euro
Summe der steuerbegüns gten
Altersvorsorgeaufwendungen
21.670 Euro
Schri 2: Ermi lung des Höchstbetrags
Höchstbetrag für zusammen veranlagtes Ehepaar
abzüglich fik ver Gesamtbeitrag Rentenversicherung
(41.000 Euro x 18,9 %)
gekürzter Höchstbetrag
40.000 Euro
7.749 Euro
32.251 Euro
Schri 3: Die Summe der steuerbegüns gten Ausgaben übersteigt nicht den gekürzten Höchstbetrag.
Es sind für die weitere Berechnung 21.670 Euro anzusetzen.
Schri 4: Der Betrag aus Nr. 3 ist mit 78 % anzusetzen, also mit 16.903 Euro.
Schri 5: Der Betrag aus Nr. 4 ist noch um den steuerfreien Arbeitgeberanteil aus dem Arbeitsverhältnis des Ehemanns in Höhe von 2.835 Euro zu kürzen. Abziehbar sind also 14.068 Euro.
11.2.12 Abziehbare Beiträge für sons ge Vorsorgeaufwendungen
Ab 2010 hat sich die Berechnung der abziehbaren sons gen Vorsorgeaufwendungen geändert.
Das betri Beiträge für private und gesetzliche Krankenversicherungen, freiwillige und gesetzliche
Pflegeversicherungen, Unfallversicherungen, Ha pflichtversicherungen, Arbeitslosenversicherungen,
Erwerbs- und Berufsunfähigkeitsversicherungen, Unfallversicherungen und für vor dem 1.1.2005
abgeschlossene Lebensversicherungen.
Der Höchstbetrag für den Abzug von sons gen Vorsorgeaufwendungen ist ab 2010 angehoben
worden und beläu sich nun für
■ Steuerpflich ge, die einen steuerfreien Arbeitgeberanteil bzw. Zuschuss zu ihrer Krankenversicherung erhalten, auf 1.900 Euro p.a.,
■ Steuerpflich ge, die ihre Krankenversicherung allein zahlen müssen, auf 2.800 Euro.
312
Vorsorgeaufwendungen
Der geringere Höchstbetrag von 1.900 Euro gilt für Personen,
■ die ganz oder teilweise ohne eigene Aufwendungen einen Anspruch auf vollständige oder teilweise Ersta ung oder Übernahme von Krankheitskosten haben oder
■ für deren Zukun ssicherung der Arbeitgeber steuerfreie Leistungen oder gleichgestellte Zuschüsse bezahlt hat, oder
■ wenn ein Träger der gesetzlichen Rentenversicherung steuerfreie Zuschüsse zur Krankenversicherung bezahlt hat.
Das gilt für folgende Personengruppen:
■ sozialversicherungspflich ge Arbeitnehmer, für die der Arbeitgeber steuerfreie Beiträge zur
Krankenversicherung leistet,
■ in der gesetzlichen Krankenversicherung ohne eigene Beiträge familienversicherte Angehörige,
■ Besoldungs- und Versorgungsempfänger mit Beihilfeanspruch (Beamte, Beamtenpensionäre),
■ Rentner, die aus der gesetzlichen Rentenversicherung steuerfreie Zuschüsse zu ihren Krankenversicherungsbeiträgen erhalten.
Dagegen haben Anspruch auf den größeren Höchstbetrag von 2.800 Euro:
■ Selbstständige (also insbesondere Freiberufler und Gewerbetreibende),
■ nicht berufstä ge Ehepartner von beihilfeberech gten Beamten und Beamtenpensionären, die
selbst keinen eigenen Beihilfeanspruch haben.
Aufgrund eines Urteils des Bundesverfassungsgerichts müssen seit 2010 die Versicherungsbeiträge
voll absetzbar sein, die zur Sicherung einer medizinischen Grundversorgung aufzuwenden sind. Das
bedeutet, dass die Beiträge zu einer Basiskrankenversicherung ohne Chefarztbehandlung, Einbe zimmer, Krankentagegeld usw. und zur Pflegepflichtversicherung in voller Höhe als Sonderausgaben
absetzbar sind, auch wenn damit der Höchstbetrag von 1.900 bzw. 2.800 Euro überschri en wird.
Andere sons ge Vorsorgeaufwendungen sind dann aber wegen der Höchstbetragsüberschreitung
nicht mehr absetzbar.
Beispiel:
Das Ehepaar Krüger, beide Angestellte, hat einen gemeinsamen Höchstbetrag für sons ge Vorsorgeaufwendungen von 3.800 Euro (2x 1.900 Euro). Sollten ihre gemeinsamen Kranken- und
Pflegeversicherungsbeiträge (Grundversorgung) im Jahr 2014 über 3.800 Euro liegen, sind diese
voll absetzbar, jedoch keine weiteren Versicherungsbeiträge. Liegen die KV-/PV-Beiträge unter dem
Höchstbetrag (z.B. bei 3.500 Euro), können noch 300 Euro weitere Beiträge berücksich gt werden,
zum Beispiel für eine private Ha pflichtversicherung.
Gegen diese nur begrenzte Abziehbarkeit der Beiträge der anderen sons gen Vorsorgeaufwendungen
sind Verfahren anhängig: bzgl. der Beiträge zu einer Unfall-, Ha pflicht- und Risikolebensversicherung eine Revision beim BFH (Az. X R 5/13) und bzgl. der Beiträge zur Arbeitslosenversicherung eine
Verfassungsbeschwerde (Az. 2 BvR 598/12). Ein Einspruch ist nicht erforderlich, da die Finanzämter
rückwirkend ab 2010 in allen noch offenen Fällen den Steuerbescheid mit einem entsprechenden
Vorläufigkeitsvermerk versehen.
313
Sonderausgaben
Für Pflichtmitglieder in der gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung zählen die Pflichtbeiträge
(ohne Beiträge für Wahltarife) abzüglich 4 % für den Krankengeldanspruch zum voll absetzbaren
Basisschutz.
Privat Krankenversicherte können ihre Beiträge voll absetzen, soweit diese eine Grundabsicherung
auf dem Niveau des 2009 neu eingeführten Basistarifes leisten. Haben Sie auch Zusatzleistungen
vereinbart (z.B. Chefarztbehandlung, Einbe zimmer), müssen Sie Ihren Jahresbeitrag entsprechend
au eilen.
Tipp:
Die Basisbeiträge (ohne Beiträge für Zusatzleistungen), die Sie für Ihre in der privaten oder gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung selbst versicherten, unterhaltsberech gten Kinder, für die
Sie Anspruch auf Kindergeld haben, oder für Ihren nicht dauernd getrennt lebenden Ehega en
oder eingetragenen Lebenspartner zahlen, können Sie ab 2010 ebenfalls als Ihre eigenen Vorsorgeaufwendungen absetzen (§ 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 2 EStG).
Es genügt für den Abzug der Kindesbeiträge, wenn Sie lediglich Ihrer Unterhaltspflicht nachkommen
(Leistung von Kost, Logis oder finanzielle Unterstützung), ohne Ihrem Kind die Beiträge zu ersta en.
Den Sonderausgabenabzug dürfen Sie sich auch mit Ihrem Kind teilen.
Ihre Basisbeiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung sind um die steuerfreien Zuschüsse Ihres Arbeitgebers (bei privat Versicherten) bzw. der Deutschen Rentenversicherung (bei Rentnern) zu kürzen.
Eine Au eilung der Zuschüsse auf die Basisbeiträge und die übrigen Beiträge lässt die Finanzverwaltung leider nicht zu. Daher werden Ihre steuerlich voll absetzbaren Basisbeiträge zu Ihrem Nachteil
übermäßig gekürzt, sodass weniger Basisbeiträge absetzbar sind als bei einer Au eilung der Zuschüsse. Gegen diese ungüns ge Verrechnung ist eine Revision beim BFH anhängig (Az. IX R 43/13), weshalb
entsprechende Steuerbescheide vorläufig ergehen.
11.2.13 Güns gerprüfung
Die neuen Regelungen zum Abzug von Vorsorgeaufwendungen ab 2005 sind in bes mmten Fällen
ungüns ger als nach der für das Kalenderjahr 2004 geltenden Altvorschri . Zur Vermeidung einer
Schlechterstellung wird in diesen Fällen bis zum Jahr 2019 der höhere Betrag berücksich gt. Diese
Güns gerprüfung erfolgt automa sch durch das Finanzamt.
Wich g:
In die Güns gerprüfung werden nur Aufwendungen einbezogen, die nach den neuen Regelungen
abzugsfähig sind; Beiträge zu einer Kapitallebensversicherung mit Versicherungsbeginn im Jahr
2005 werden deshalb nicht berücksich gt. Arbeitgeberanteile zur gesetzlichen Rentenversicherung
bleiben ebenfalls unberücksich gt.
Bei bes mmten Konstella onen ist es möglich, dass Beiträge für Rürup-Versicherungen bei der
Güns gerprüfung nicht berücksich gt würden, insbesondere wenn das Abzugsvolumen nach altem
Recht höher war als nach neuem Recht. Gesetzlich ist daher geregelt, dass in diesem Fall über einen
Erhöhungsbetrag die Beiträge zu einer Rürup-Rente in jedem Fall berücksich gt werden.
314
Vorsorgeaufwendungen
11.2.14 Vorsorgepauschale
Seit 2010 wird die Vorsorgepauschale nur noch beim Lohnsteuerabzug durch den Arbeitgeber steuermindernd berücksich gt, und zwar grundsätzlich in allen Steuerklassen. Die frühere Unterscheidung
zwischen gekürzter und ungekürzter Pauschale gibt es nicht mehr.
Im Steuerbescheid wird seit 2010 keine Vorsorgepauschale mehr angesetzt, sodass nur tatsächlich
gezahlte Versicherungsbeiträge beim Sonderausgabenabzug berücksich gt werden können. Bei sozialversicherungspflich gen Arbeitnehmern ist das insbesondere der Arbeitnehmeranteil zur gesetzlichen Renten-, Kranken- und Pflegeversicherung. Der aufgrund der Vorsorgepauschale berechnete
Lohnsteuerabzug wird im Steuerbescheid als Vorauszahlung auf die festzusetzende Einkommensteuer
angerechnet und damit eine ggf. zu niedrige Pauschale korrigiert.
Die Vorsorgepauschale beim Lohnsteuerabzug setzt sich aus mehreren Teilbeträgen zusammen (Einzelheiten siehe § 39b Abs. 2 Satz 5 Nr. 3 EStG):
1. Teilbetrag für die gesetzliche Rentenversicherung (als Altersvorsorgeaufwendung absetzbarer
Arbeitnehmeranteil),
2. Teilbetrag für die gesetzliche Kranken- und Pflegeversicherung bzw. bei Privatversicherten eine
Mindestpauschale (12 % des Arbeitslohns, maximal 1.900 Euro bzw. bei Steuerklasse III maximal
3.000 Euro).
Privat Krankenversicherte können in der Steuererklärung oder beim Antrag auf Lohnsteuerermäßigung beantragen, dass ihr Krankenversicherer Angaben zu den steuerlich absetzbaren Versicherungsbeiträgen in der ELStAM-Datenbank der Finanzverwaltung macht. Darauf kann dann ihr Arbeitgeber
zugreifen und die Vorsorgepauschale in korrekter Höhe beim Lohnsteuerabzug berücksich gen.
Anderenfalls darf der Arbeitgeber nur die Mindestpauschale berücksich gen und Sie müssen das dann
über Ihre Steuererklärung korrigieren lassen.
315
Sonderausgaben
11.3 Kapitallebensversicherungen
Voraussetzungen für den steuerlichen Abzug ................................................................................316
Mindestlaufzeit .............................................................................................................................316
Steuerschädliche Verwendung der Lebensversicherung ................................................................317
11.3.1 Voraussetzungen für den steuerlichen Abzug
Bei einer Kapitallebensversicherung besteht die Versicherungsleistung in einer Prämienzahlung, die
einen Sparanteil enthält. Da das Kapital in einer bes mmten Zeit angespart werden muss, stellt der
Gesetzgeber für die Anerkennung der Aufwendungen als Sonderausgaben zusätzliche Bedingungen:
■ Die Laufzeit der Versicherung muss vor dem 1.1.2005 begonnen haben.
■ Mindestens ein Versicherungsbeitrag muss bis zum 31.12.2004 entrichtet worden sein.
■ Die Beiträge müssen laufend gezahlt werden, d.h. die Beitragszahlungsdauer muss grundsätzlich
der Vertragslaufzeit entsprechen. Es reicht jedoch auch aus, wenn nach dem Vertrag eine laufende Beitragsleistung von mindestens fünf Jahren vereinbart ist.
■ Bei ab dem 1.4.1996 geschlossenen Verträgen muss die beim Todesfall zu zahlende Versicherungssumme während der gesamten Vertragsdauer mindestens 60 % der Summe aller Beiträge
ausmachen, die über die gesamte Vertragslaufzeit zu zahlen sind.
■ Die Ansprüche aus Versicherungsbeiträgen dürfen während deren Dauer im Erlebensfall nicht
der Tilgung oder Sicherung eines Darlehens dienen, dessen Finanzierungskosten Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind.
■ Die Vertragslaufzeit muss mindestens 12 Jahre betragen.
■ Nicht abzugsfähig sind Beiträge an fondsgebundene Lebensversicherungen.
■ Vom Arbeitgeber pauschal versteuerte Beiträge an eine Direktversicherung können als Sonderausgaben nicht abgezogen werden.
Beiträge an Lebensversicherungen, die eine Leistung bei Eintri einer bes mmten Krankheit vorsehen (Dread-Disease-Versicherungen), sind steuerbegüns gt, wenn der Versicherungsfall auf bes mmte Krankheiten beschränkt wird. Diese sind Herzinfarkt, Bypass-Opera onen, Krebs, Schlaganfall,
Nierenversagen, Aids und mul ple Sklerose.
11.3.2 Mindestlaufzeit
Die Vertragslaufzeit muss mindestens 12 Jahre betragen, d.h. in diesem Zeitraum dürfen keine Versicherungsleistungen erfolgen. Eine vorzei ge Auszahlung ist jedoch unschädlich im Todesfall.
Wich g:
Eine Änderung der Vertragsbedingungen bezüglich der Vertragsdauer, Beitragsdauer, Versicherungssumme und Beitragshöhe führt nicht zur Beendigung des Vertrages. Vielmehr bleibt der alte
Vertrag weiterhin begüns gt. Für nach der Vertragsänderung geleistete Beiträge und angefallene
Zinsen gilt jedoch eine neue Mindestvertragslaufzeit.
316
Kapitallebensversicherungen
Bei Zuzahlungen zur Abkürzung der Vertragslaufzeit bei gleichbleibender Versicherungssumme sind
folgende Fälle zu unterscheiden:
■ Wurde die Zuzahlung nach Vertragsabschluss vereinbart, ist die Zuzahlung steuerlich nicht
abzugsfähig.
■ War die Zuzahlung bereits im Vertrag vereinbart, ist sie berücksich gungsfähig, wenn die Zuzahlung frühestens nach dem 5. Jahr erfolgt, die Restlaufzeit nach der letzten Zuzahlung mindestens
noch 5 Jahre beträgt, die Zuzahlungen pro Jahr nicht mehr als 10 % und während der Vertragslaufzeit insgesamt nicht mehr als 20 % der Versicherungssumme betragen und die Mindestvertragsdauer von 12 Jahren gewahrt bleibt.
11.3.3 Steuerschädliche Verwendung der Lebensversicherung
Eine steuerschädliche Verwendung der Lebensversicherung führt dazu, dass kein Sonderausgabenabzug möglich ist und darüber hinaus auch die Auszahlung am Ende der Laufzeit nicht steuerfrei ist.
Diese nega ven steuerlichen Folgen treten dann ein, wenn vor Fälligkeit der Versicherungssumme
vereinbart wurde, dass die Ansprüche aus dem Versicherungsvertrag (angespartes Kapital, Zinsen,
Gewinnanteile) während der Laufzeit zur Sicherung oder Tilgung von Darlehen eingesetzt, also abgetreten oder verpfändet werden (z.B. über ein Policenddarlehen), deren Finanzierungskosten (also die
Schuldzinsen) Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind. In der Regel nicht absetzbar sind damit
Versicherungsbeiträge zur Finanzierung betrieblich oder beruflich genutzter Objekte (z.B. vermietetes
Haus).
Ausnahmen: In den folgenden Fällen bleibt jedoch der Sonderausgabenabzug und die Steuerfreiheit
unberührt:
■ Mit dem besicherten Darlehen werden ausschließlich die Anschaffungs- oder Herstellungskosten
eines Wirtscha sguts finanziert, das auf Dauer der Einkun serzielung dient (Anlagevermögen).
Deswegen bleiben auch Versicherungspolicen steuerbegüns gt, die zur Finanzierung des Eigenheims mit Arbeitszimmer oder des beruflich genutzten Autos dienen. Außerdem darf der Teil
des Versicherungsanspruchs, der auf das Darlehen en ällt, nicht höher als die Anschaffungs-/
Herstellungskosten des Wirtscha sguts sein.
Daraus folgt: Wird z.B. bei der Umschuldung eines zur Immobilienfinanzierung eingesetzten
Bankddarlehens das Umschuldungsdarlehen mi els einer Kapitallebensversicherung besichert,
so darf das Umschuldungsdarlehen nicht höher sein als das abzulösende Restdarlehen. Anderenfalls dient es nicht mehr ausschließlich zur Finanzierung von Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten (BFH vom 12.10.2011, VIII R 30/09, BFH/NV 2012 S. 497).
Vorsicht ist geboten, wenn bei Abschluss des Darlehensvertrages ein Disagio vereinbart wurde.
Das Disagio gehört im Gegensatz zu Häusern und Autos nicht zum Anlagevermögen. Die Lebensversicherungspolice darf das Darlehen daher nur bis zur Höhe des Auszahlungsbetrages sichern
und nicht auch das Disagio mit absichern!
■ Es handelt sich um eine Direktversicherung (Arbeitgeber zahlt Versicherungsbeiträge und versteuert sie pauschal).
■ Die Versicherung dient nur vorübergehend (nicht länger als drei Jahre) der Sicherung eines
betrieblich veranlassten Darlehens. Allerdings können Sie die Versicherungsbeiträge dann zumindest im Zeitraum der Sicherungsverwendung nicht als Sonderausgabe absetzen.
317
Sonderausgaben
■ Das Darlehen wurde vor dem 14.2.1992 aufgenommen und die Verpflichtung, das Darlehen aus
der Lebensversicherung zu lgen, bestand ebenfalls schon vor dem 14.2.1992, oder die Darlehensschuld wurde schon vor dem 14.2.1992 durch die Versicherung ge lgt.
Sie können die Versicherungsbeiträge auf jeden Fall steuerunschädlich als Sonderausgaben absetzen,
wenn Sie die Versicherungsleistung nach Fälligkeit – also im Erlebensfall – zur Darlehens lgung verwenden, ohne dass vorher eine Tilgungs- oder Sicherungsabrede getroffen worden ist.
Auch wenn die Versicherungsleistung bei Tod des Versicherten zur Darlehens lgung verwandt wird, ist
dies steuerlich unschädlich, wenn
■ keine Sicherungsabrede für den Erlebensfall getroffen wurde und
■ dem Darlehensgläubiger auch kein unwiderrufliches Bezugsrecht für den Fall des Todes eingeräumt wurde oder das unwiderrufliche Bezugsrecht vor dem 1.7.1994 eingeräumt wurde.
318
Riester-Rente
11.4 Riester-Rente
Wer erhält die Riester-Rente? ........................................................................................................319
Geförderte Geldanlagen ................................................................................................................321
Betriebliche Altersvorsorge............................................................................................................322
Altersvorsorge-Zulage (Riester-Förderung).....................................................................................323
Zusätzlicher Sonderausgabenabzug ...............................................................................................325
Verwendung der geförderten Riesterbeiträge ................................................................................327
Besteuerung der Auszahlung .........................................................................................................328
11.4.1 Wer erhält die Riester-Rente?
Geförderte Personen
Wegen der prognos zierten Absenkung des Rentenniveaus bis 2030 von derzeit etwa 50 auf ca. 43
Prozent des durchschni lichen Ne o-Einkommens aufgrund der Rentenreform 2001 hat der Gesetzgeber im Jahr 2002 die Riester-Rente eingeführt. Zum Ausgleich der Versorgungslücke erhalten
unbeschränkt einkommensteuerpflich ge Arbeitnehmer, die in der gesetzlichen Rentenversicherung
pflichtversichert sind, eine staatliche Förderung, wenn sie einen Riester-Vertrag abschließen.
Einen unmi elbaren Anspruch auf die Riester-Förderung in Form der Altersvorsorge-Zulage bzw. des
Sonderausgabenabzugs haben insbesondere:
■ Pflichtversicherte in der inländischen gesetzlichen Rentenversicherung (auch Grenzpendler mit
Wohnsitz in einem EU-/EWR-Staat) bzw. in der Alterssicherung der Landwirte,
■ Arbeitslose, die nur wegen des zu berücksich genden Einkommens keine Leistung vom Arbeitsamt erhalten,
■ Empfänger einer Besoldung und von Amtsbezügen (z. B. Beamte, Richter, Soldaten), wenn sie
über ihre zuständige Besoldungs- oder Bezügestelle eine Zulagenummer oder Versicherungsnummer beantragt haben und eine Einverständniserklärung abgegeben haben;
■ Beschä igte, die rechtlich wie Beamte behandelt werden und damit in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei sind (z. B. Beschä igte von Körperscha en, Anstalten oder
S ungen des öffentlichen Rechts, Lehrer oder Erzieher an nichtöffentlichen Schulen), wenn sie
über das zuständige Amt für ihre Versorgung eine Zulagenummer oder Versicherungsnummer
beantragt haben und eine Einverständniserklärung abgegeben haben,
■ Beamte, Richter, Berufssoldaten und Soldaten auf Zeit, die ohne Besoldung beurlaubt sind, für
die Zeit einer Beschä igung, wenn während der Beurlaubung die Gewährleistung einer Versorgungsanwartscha auf diese Beschä igung erstreckt wird,
■ Minister, Senatoren und parlamentarische Staatssekretäre,
■ seit 2008 auch Personen, die eine Rente wegen Erwerbsunfähigkeit oder eine Rente wegen
voller Erwerbsminderung beziehen. Voraussetzung ist jedoch, dass die Personen unmi elbar bis
zum Beginn der Rente eine Besoldung oder Amtsbezüge erhalten haben bzw. in einem Altersversicherungssystem versichert waren, das von der Niveauabsenkung durch die Renten- oder
Versorgungsreform 2001 betroffen ist,
319
Sonderausgaben
■ seit 2008 auch Personen, die eine Versorgung wegen Dienstunfähigkeit beziehen bis zum 67.
Lebensjahr. Voraussetzung ist jedoch, dass die Personen unmi elbar bis zum Beginn der Rente
eine Besoldung oder Amtsbezüge erhalten haben bzw. in einem Altersversicherungssystem
versichert waren, das von der Niveauabsenkung durch die Renten- oder Versorgungsreform 2001
betroffen ist,
■ die ab 1.7.2011 freiwilligen Wehrdienst oder Bundesfreiwilligendienst leistenden Personen.
Die steuerlichen Vorteile werden gewährt, wenn die Zugehörigkeit zu dem begüns gten Personenkreis
auch nur während eines Teils des Kalenderjahres vorlegen hat.
Keinen unmi elbaren Anspruch auf die Riester-Förderung haben die folgenden Personen:
■ Selbstständige, sofern sie nicht in der inländischen gesetzlichen Rentenversicherung
pflichtversichert sind,
■ Personen, die freiwillig in der gesetzlichen Rentenversicherung versichert sind,
■ in berufsständischen Versorgungseinrichtungen Pflichtversicherte (z. B. Ärzte),
■ Empfänger von Arbeitslosengeld II,
■ Altersrentner und Beamtenpensionäre,
■ geringfügig Beschä igte, für die nur der pauschale Arbeitgeberbeitrag zur gesetzlichen Rentenversicherung gezahlt wird.
Hinweis: Für eingetragene Lebenspartner gilt das nachfolgend für Ehepartner Gesagte entsprechend.
Wich g:
Gehört ein Ehepartner dem begüns gten Personenkreis an, kann auch der andere Partner mit
einem eigenen Altersvorsorgevertrag mi elbar gefördert werden, selbst wenn er nicht zum unmittelbar begüns gten Personenkreis gehört (ein Vertrag im Rahmen der betrieblichen Altersvorsorge
genügt aber nicht). Voraussetzung ist, dass kein dauerndes Getrenntleben vorliegt, die Ehega en
einen Wohnsitz in einem EU-/EWR-Staat haben und der nur mi elbar förderberech gte Ehega e
ab 2012 einen Beitrag von 60 Euro auf seinen Riester-Vertrag einzahlt.
Einverständniserklärung für Beamte, Richter und Berufssoldaten
Bezieher von Besoldung und Amtsbezügen haben über die für ihre Besoldung oder Amtsbezüge zuständige Stelle eine Zulagennummer zu beantragen. Gegenüber der für ihre Besoldung und Amtsbezüge zuständigen Stelle haben sie zu erklären, dass
■ diese jährlich die für die Ermi lung des Mindesteigenbeitrages und die für die Gewährung der
Kinderzulage erforderlichen Daten der Deutschen Rentenversicherung Bund als zentrale Zulagenstelle mi eilt und
■ die zentrale Zulagenstelle diese Daten für das Zulageverfahren verarbeiten und nutzen kann.
Die Einverständniserklärung ist bis zum Widerruf wirksam. Der Widerruf ist vor Beginn des Kalenderjahres zu erklären, für das das Einverständnis nicht mehr gelten soll.
320
Riester-Rente
Entsprechendes gilt auch für Beschä igte, die rechtlich wie Beamte behandelt werden (z. B. Beschäfgte von Körperscha en, Anstalten oder S ungen des öffentlichen Rechts, Lehrer oder Erzieher an
nicht öffentlichen Schulen).
Ob es rechtens ist, dass die nicht rechtzei ge Einwilligung in die elektronische Übermi lung von Besoldungsdaten zum Ausschluss der Altersvorsorgezulage führt, muss der BFH in der Revision X R 18/14
noch entscheiden.
11.4.2 Geförderte Geldanlagen
Überblick
Voraussetzung für die staatliche Förderung sind Beitragszahlungen
■ in einen auf den Namen des unmi elbar oder mi elbar geförderten Anspruchsberech gten
lautenden zer fizierten Altersvorsorgevertrag oder
■ eines Arbeitnehmers aus dem versteuerten Arbeitslohn, aus dem auch Sozialversicherungsbeiträge gezahlt wurden, im Rahmen der betrieblichen Altersvorsorge in einen Pensionsfonds bzw.
eine Pensionskasse oder in eine Direktversicherung.
Eine Zer fizierung für Pensionsfonds, Pensionskassen oder Direktversicherungen ist nicht erforderlich.
Voraussetzung ist jedoch die Auszahlung in Form einer lebenslangen Rente oder über einen Auszahlungsplan mit anschließender lebenslanger Rente.
Beiträge, für die bereits eine Arbeitnehmer-Sparzulage oder eine Wohnungsbauprämie gewährt bzw.
die im Rahmen des normalen Sonderausgabenabzugs steuerlich berücksich gt wurden, können nicht
gefördert werden.
Zertifizierte Anlagen
Als zer fizierte und damit förderfähige Anlageformen werden insbesondere Banksparpläne, Fondssparpläne und private Rentenversicherungen angeboten.
Altersvorsorgeverträge werden nur zer fiziert, wenn
■ die Auszahlung nicht vor Vollendung des 60. Lebensjahres (bei nach dem 31.12.2011 abgeschlossenen Verträgen: des 62. Lebensjahres) bzw. - wenn im Vertrag so vereinbart - nicht vor
dem Beginn einer regelmäßigen Altersrente erfolgt,
■ der Anbieter des Vertrages bei Vertragsabschluss zusichert, dass zu Beginn der Auszahlungsphase mindestens die eingezahlten Beiträge zuzüglich der staatlichen Zulagen zur Verfügung
stehen,
■ die Auszahlung in Form einer lebenslangen monatlichen gleich bleibenden oder steigenden
Rente oder innerhalb eines Auszahlungsplanes erfolgt; bis zu 30 % des zu Beginn der Auszahlungsphase zur Verfügung stehenden Kapitals kann außerhalb der monatlichen Leistungen
ausgezahlt werden; die gesonderte Auszahlung der in der Auszahlungsphase anfallenden Zinsen
und Erträge ist zulässig,
321
Sonderausgaben
■ die Vertragsbes mmungen das Ruhenlassen des Vertrages (insbesondere wenn Sie die Beiträge
nicht mehr bezahlen können, z. B. bei Arbeitslosigkeit) oder die Kündigung durch den Versicherungsnehmer mit einer Frist von drei Monaten zum Ende eines Kalendervierteljahres in der
Ansparphase vorsehen,
■ die Kapitalentnahme aus dem Vertrag für Wohneigentum vertraglich vereinbart ist,
■ das Kündigungsrecht des Anbieters ausgeschlossen ist,
■ Abschluss- und Vertriebskosten über einen Zeitraum von mindestens fünf Jahren gleichmäßig
verteilt oder prozentual von den Beiträgen abgezogen werden,
■ der Berech gte informiert wird über Abschluss-, Vertriebs- und Verwaltungskosten, die von den
Beiträgen abgezogen werden.
Zusätzlich kann in einem Altersvorsorgevertrag eine ergänzende Hinterbliebenenabsicherung vereinbart werden. Voraussetzung ist, dass die Auszahlung in Form einer Rente erfolgt.
Altersvorsorgeverträge (Riester-Verträge) werden insbesondere angeboten von Lebensversicherungsunternehmen, Pensionskassen, Kredi ns tuten, Finanzdienstleistungsunternehmen, Kapitalgesellscha en mit Sitz im Inland oder einem anderen EU-Staat in Form von privaten Rentenversicherungen,
Banksparplänen und Ak enfondssparplänen.
Ob eine Anlage zer fiziert ist, erkennen Sie an der amtlichen Prüfnummer und dem Zusatz: „Der
Altersvorsorgevertrag ist zer fiziert worden und damit im Rahmen des § 10 a des Einkommensteuergesetzes förderungswürdig.“
Wich g:
Die Zer fizierung durch das Bundeszentralamt für Steuern sagt nichts aus über die wirtscha liche
Tragfähigkeit, die zivilrechtliche Wirksamkeit der vertraglichen Vereinbarungen und die Erfüllbarkeit der Zusicherungen des Anbieters.
11.4.3 Betriebliche Altersvorsorge
Seit 2002 können Sie einen Teil Ihres Arbeitsentgeltes in Beiträge für die betriebliche Altersvorsorge
mit Riester-Förderung umwandeln. Ihr Arbeitgeber ist bei Bedarf dazu verpflichtet, eine betriebliche
Altersvorsorge anzubieten.
Durch die betriebliche Altersvorsorge entstehen folgende Vorteile:
■ Da viele Personen im Betrieb an der Altersvorsorge teilnehmen, können bessere Bedingungen in
Bezug auf Verwaltungskosten, Abschlussprovisionen und Ausgabeaufschläge erreicht werden.
■ Der Arbeitgeber übernimmt die Suche nach geeigneten Anlageformen und führt die Beiträge ab.
Der einzelne Beschä igte bzw. der Betriebsrat muss sich nur einmal mit dem Arbeitgeber über
die Art und Weise der betrieblichen Altersvorsorge einigen.
■ In der Regel leistet der Arbeitgeber einen finanziellen Beitrag.
Im Rahmen der betrieblichen Altersvorsorge werden durch Zulagen bzw. den zusätzlichen Sonderausgabenabzug folgende Anlageformen gefördert: Direktversicherung, Pensionskasse und Pensionsfonds.
Nähere Erläuterungen zu diesen Vorsorgeformen finden Sie im Kapitel „Einkün e aus nichtselbstständiger Arbeit“.
322
Riester-Rente
Voraussetzung für die staatliche Förderung ist, dass
■ die Beiträge aus dem individuell versteuerten Arbeitslohn des Arbeitnehmers geleistet werden,
■ zum Au au einer kapitalgedeckten Altersvorsorge verwendet werden und
■ die Versorgungseinrichtung eine lebenslange Rente garan ert.
Nicht gefördert werden Beiträge in Unterstützungskassen und Direktzusagen.
11.4.4 Altersvorsorge-Zulage (Riester-Förderung)
Überblick
Die Altersvorsorge-Zulage setzt sich zusammen aus
■ einer Grundzulage und
■ Kinderzulagen.
Die volle Zulage erhalten Sie jedoch nur, wenn Sie einen jährlichen Mindesteigenbeitrag leisten (siehe
weiter unten). Liegen Ihre Beiträge unter dem Mindesteigenbeitrag, erfolgt eine Kürzung der Zulage
im Verhältnis Ihrer Altersvorsorgebeiträge zum Mindestbeitrag.
Beispiel:
Leistet der Zulagenberech gte nur 50 % des Mindesteigenbeitrages, erhält er auch nur 50 % der
Grund- und Kinderzulage.
Hinweis: Für eingetragene Lebenspartner gilt das nachfolgend für Ehepartner Gesagte entsprechend.
Grundzulage
Jeder für die Riester-Förderung berech gte Sparer erhält vom Staat eine Grundzulage auf seinen
Riester-Vertrag gutgeschrieben.
Die Grundzulage beträgt seit 2008 maximal 154 Euro (§ 84 EStG).
Gehören beide Ehepartner zum geförderten Personenkreis, erhält jeder Ehepartner die volle Grundzulage, wenn er einen auf sich lautenden Altersvorsorgevertrag abgeschlossen und den Mindesteigenbeitrag eingezahlt hat.
Zulagenberech gte, die zu Beginn des Beitragsjahres, für das sie erstmalig eine Altersvorsorgezulage
beantragen, das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet haben, erhalten einmalig eine um 200 Euro
erhöhte Grundzulage (Berufseinsteiger-Bonus).
Kinderzulagen
Für jedes Kind, für das Sie als Anspruchsberech gter Kindergeld erhalten, wird eine Kinderzulage
gewährt.
323
Sonderausgaben
Die Kinderzulage beträgt pro Kind seit 2008 maximal 185 Euro, für nach dem 31.12.2007 geborene
Kinder maximal 300 Euro (§ 85 EStG).
Erhalten mehrere Zulagenberech gte für dasselbe Kind Kindergeld, erhält derjenige die Zulage, dem
im Kalenderjahr zuerst das Kindergeld ausgezahlt worden ist.
Bei Eltern, die beide zu irgendeinem Zeitpunkt im Kalenderjahr unbeschränkt einkommensteuerpflichg sind und die nicht dauernd getrennt leben, erhält die Mu er die Zulage. Auf Antrag beider Eltern
kann die Zulage auf den Vater übertragen werden. Dieser Antrag gilt nur für ein Beitragsjahr und kann
nicht zurückgenommen werden.
Mindesteigenbeitrag
Der Gesetzgeber fördert Ihre private Altersvorsorge nur, wenn Sie sich mit Eigenbeiträgen selbst daran
beteiligen (§ 86 EStG). Ihren Mindesteigenbeitrag ersehen Sie aus der nachfolgenden Tabelle.
Kalenderjahr
jährlicher Mindestbeitragssatz
mindestens jedoch
seit 2008
4 % der im vorangegangen Kalenderjahr erzielten
rentenversicherungspflich gen Einnahmen, maximal
2.100 abzüglich möglicher Zulagen
60 Euro (Sockelbetrag)
Bei Beamten treten an die Stelle der rentenversicherungspflich gen Einnahmen die bezogene
Besoldung und Amtsbezüge. Bei Beschä igten, die rechtlich wie Beamte behandelt werden, sind die
Einnahmen anzusetzen, die beitragspflich g wären, wenn die Versicherungsfreiheit in der gesetzlichen
Rentenversicherung nicht bestehen würde.
Ist das tatsächlich erzielte Arbeitsentgelt geringer als das rentenversicherungspflich ge Entgelt (z. B.
bei Auszubildenden) oder ist die Lohnersatzleistung niedriger als die beitragspflich gen Einnahmen
(z. B. bei Krankengeldbezug), ist das tatsächlich erzielte Arbeitsentgelt anzusetzen.
Wird kein beitragspflich ges Arbeitsentgelt bezogen, wird von der Mindestbemessungsgrundlage
bei geringfügiger Beschä igung ausgegangen. Dies sind derzeit im Monat 175 Euro bzw. im Jahr 2.100
Euro.
Bei Pflichtversicherten in der Land- und Forstwirtscha sind als Bemessungsgrundlage die Einkün e
aus Land- und Forstwirtscha zugrunde zu legen, die im zweiten dem Sparjahr vorangegangenen
Kalenderjahr erzielt wurden.
Bei Personen mit geringem Einkommen und Kindern kann es sein, dass der Beitragssatz den Mindestbeitrag unterschreitet. In diesem Fall ist der höhere Mindestbeitrag von 60 Euro anzusetzen.
Wich g:
Als Bemessungsgrundlage sind nicht die Einnahmen des Sparjahres, sondern die des Vorjahres
anzusetzen. Dies gilt auch dann, wenn im Sparjahr erheblich geringere oder erheblich höhere
Einnahmen erzielt werden.
324
Riester-Rente
Wird nach Ablauf des Beitragsjahres festgestellt, dass die Voraussetzungen für die Gewährung einer
Kinderzulage nicht vorgelegen haben, ändert sich die Berechnung des Mindesteigenbeitrages für
dieses Beitragsjahr nicht.
Beiträge des Arbeitgebers in eine Direktversicherung werden, soweit sie nicht pauschal besteuert
werden, dem Arbeitnehmer als Arbeitslohn zugerechnet und damit auf den zu zahlenden Mindesteigenbeitrag angerechnet.
Seit 2012 muss auch der nur mi elbar förderberech gte Ehega e mindestens 60 Euro pro Jahr
eigenen Beitrag auf seinen Altersvorsorgevertrag einzahlen (§ 79 Abs. 2 EStG). Damit soll verhindert
werden, dass bisher nicht förderberech gte Ehepartner, die unmi elbar förderberech gt werden
(z.B. wenn die Ehefrau wegen Geburt eines Kindes gesetzlich rentenversicherungspflich g wird), den
Anspruch auf die Riester-Förderung wegen Nichtzahlung des Mindesteigenbeitrags verlieren. Für eine
Übergangszeit kann in solchen Fällen eine Nachentrichtung von Beiträgen für zurückliegende Jahre
(2002 bis 2011) erfolgen, damit die bereits erhaltenen Zulagen nicht zurückgezahlt werden müssen.
Die Nachzahlung muss innerhalb von zwei Jahren erfolgen, gerechnet ab dem Ausstellungsdatum der
Bescheinigung über die Rückforderung der Zulage.
Bei der Berechnung des Mindesteigenbeitrags werden alle den Ehega en zustehenden Zulagen
berücksich gt.
Wich g:
Die Zulage des nicht unmi elbar begüns gten Ehega en (nur abgeleiteter Zulageanspruch) wird
entsprechend gekürzt, wenn der unmi elbar begüns gte Ehega e seinen Mindesteigenbeitrag
nicht geleistet hat.
11.4.5 Zusätzlicher Sonderausgabenabzug
Überblick
Im Rahmen der Einkommensteuer-Veranlagung überprü bei Abgabe der Anlage AV das Finanzamt
von Amts wegen, ob die Zulage oder der zusätzliche Sonderausgabenabzug für Sie güns ger ist. Ist
Letzteres der Fall, bekommen Sie die über die Zulage hinausgehende Steuerermäßigung vom Finanzamt direkt ersta et. Im Gegensatz zur Zulage erfolgt keine Gutschri der Steuerermäßigung auf den
Altersvorsorgevertrag.
Unmi elbar begüns gte Anspruchsberech gte können ihre Beiträge zuzüglich der erhaltenen
Zulage als Sonderausgaben jährlich bis maximal 2.100 Euro abziehen (§ 10a EStG).
Dem nur mi elbar zulageberech gte Ehepartner steht kein Sonderausgabenabzug zu, sondern nur
die Zulage.
Jedem zusammen veranlagten Ehega en steht der Sonderausgabenabzug gesondert zu, wenn beide
zum begüns gten Personenkreis gehören. Ist einer nicht unmi elbar förderberech gt (nur abgeleiteter, mi elbarer Anspruch), kann er keinen Sonderausgabenabzug beanspruchen. Ob das auch für
Pflichtmitglieder in einer berufsständischen Versorgungseinrichtung gilt, ist Gegenstand einer Revision
beim BFH (Az. X R 11/13).
325
Sonderausgaben
Gehört nur ein Ehepartner unmi elbar dem zulagenberech gten Personenkreis an, sind alle von
beiden Ehega en geleisteten Altersvorsorgebeiträge und die dafür zustehenden Zulagen bei diesem
Ehega en zu berücksich gen, wobei sich dessen Höchstbetrag von 2.100 Euro um den vom nur
mi elbar berech gten Ehega en zu zahlenden Mindestbeitrag von 60 Euro erhöht. Die Übertragung
eines nicht ausgeschöp en Sonderausgabenabzugsbetrages von einem Ehega en auf den anderen
Ehega en ist ausgeschlossen.
Der Sonderausgabenabzug setzt voraus, dass der Riester-Sparer gegenüber seinem Vertragsanbieter
in die elektronische Übermi lung seiner Vertragsdaten (geleistete Riester-Beiträge, Vertragsnummer,
Anbieterdaten) an die zentrale Zulagenstelle einwilligt.
Beispiel:
Zusammen veranlagte Ehega en ohne Kinder, beide Ehepartner sind unmi elbar förderberech gt.
Förderung
Ehemann
Ehefrau
Grundzulage
154 Euro
154 Euro
Summe
308 Euro
Eigenbeitrag
3.800 Euro
800 Euro
4.600 Euro
davon gefördert
1.946 Euro
800 Euro
2.746 Euro
RiesterSonderausgabenabzug
2.100 Euro
954 Euro
3.054 Euro
Güns gerprüfung:
zu versteuerndes Einkommen 2014
100.000 Euro
./. Riester-Sonderausgabenabzug Ehemann
2.100 Euro
./. Riester-Sonderausgaben Ehefrau
954 Euro
zu versteuerndes Einkommen
96.946 Euro
Einkommensteuer auf 100.000 Euro
25.560 Euro
Einkommensteuer auf 96.946 Euro
24.328 Euro
Differenz
1.232 Euro
./. Zulagen insgesamt (154 Euro + 154 Euro)
308 Euro
zusätzlicher Steuervorteil aufgrund des Sonderausgabenabzugs
924 Euro
davon en ällt auf Ehemann (1.946 Euro / 2.746 Euro = 71 %]
656 Euro
davon en ällt auf Ehefrau (800 Euro / 2.746 Euro = 29 %)
268 Euro
festzusetzende Einkommensteuer 2014 (24.328 Euro + 308 Euro)
24.636 Euro
Im Rahmen des Sonderausgabenabzugs können im Gegensatz zur Zulagenberechnung auch mehr als
zwei Verträge berücksich gt werden.
326
Riester-Rente
11.4.6 Verwendung der geförderten Riesterbeiträge
Finanzierung von Wohneigentum (Wohn-Riester)
Seit dem 1.1.2008 können im Zuge der neuen Wohn-Riester-Förderung aus einem geförderten RiesterRenten-Vertrag entweder bis zu 75 % oder 100 % des Kapitals während der Anspar- oder zu Beginn der
Auszahlungsphase entnommen werden, ohne diesen Betrag wieder ratenweise einzahlen zu müssen
(§ 92a EStG). Der entnommene Betrag (Altersvorsorge-Eigenheimbetrag) muss jedoch für bes mmte
Zwecke verwendet werden. Einzelheiten zum Wohn-Riester finden Sie im Kapitel „Selbst genutzte
Immobilien“.
Vorzeitige Verfügungen über das Riester-Kapital
Vorzei ge unschädliche Verfügungen sind nur in folgenden Fällen möglich:
■ Auszahlung beim Tod des Zulagenberech gten: Sehen die Bedingungen des Altersvorsorgevertrages im Fall des Todes des Zulagenberech gten die Auszahlung des Kapitals an die Erben
vor (z. B. bei Investmentsparverträgen), handelt es sich um eine schädliche Verfügung. Erfüllen
Ehega en die Voraussetzungen für eine Zusammenveranlagung, tri die schädliche Verwendung jedoch nicht ein, wenn das steuerlich geförderte Altersvorsorgekapital im Fall des Todes
des einen Ehega en auf einen Altersvorsorgevertrag des anderen Ehega en eingezahlt oder
übertragen wird.
■ Auszahlung zur Verwendung für eine eigenen Wohnzwecken dienende Wohnung im eigenen
Haus.
■ Umstellung einer Kapitallebensversicherung auf einen Altersvorsorgevertrag.
Schädliche Verfügungen liegen beispielsweise in folgenden Fällen vor:
■ Kapitalentnahme zwecks Umschuldung eines vor 2008 abgeschlossenen Hypothekendarlehens.
■ Die Auszahlung des geförderten Altersvorsorgevermögens erfolgt nicht in gleichbleibenden oder
steigenden monatlichen Leibrenten, sondern z. B. im Rahmen einer Einmalzahlung.
■ Auszahlung des geförderten Kapitals an die Erben: Eine schädliche Verwendung liegt nicht vor,
wenn bei Ehega en, die die Voraussetzungen der Zusammenveranlagung erfüllen, das steuerlich
geförderte Altersvorsorgekapital im Falle des Todes des einen Ehega en auf einen Altersvorsorgevertrag des anderen Ehega en eingezahlt oder übertragen wird.
■ Widerruf der Bezugsberech gung einer arbeitgeberfinanzierten Direktversicherung,
■ Kündigung des Vertrages,
■ keine gesetzeskonforme Auszahlung oder Verwendung von geförderten Geldern für nicht
begüns gte Immobilien,
■ Verlagerung des Wohnsitzes in einen Staat außerhalb der EU bzw. des EWR während der
Ansparphase.
327
Sonderausgaben
Verwenden Sie das geförderte Vermögen nicht entsprechend den gesetzlichen Bes mmungen, entstehen Ihnen erhebliche Nachteile:
■ Sie müssen den im ausgezahlten Kapital enthaltenen Förderanteil (gezahlte Grund- und Kinderzulagen sowie gewährte Steuerermäßigung) an die zentrale Stelle zurückzahlen.
■ Wertsteigerungen im ausgezahlten Kapital (z. B. Guthabenzinsen, Überschussbeteiligungen) sind
als sons ge Einnahmen zu versteuern. Dieser Betrag ist mit 5 % für den Zeitraum zwischen der
Entnahme und der schädlichen Verwendung zu verzinsen.
■ Bei der Wohn-Riester-Förderung muss der Entnahmebetrag in voller Höhe versteuert werden.
Beiträge, die im Rahmen einer Zusatzversicherung zum Altersvorsorgevertrag (z. B. Absicherungen
für Hinterbliebene oder für die verminderte Erwerbsfähigkeit) dafür eingesetzt werden, müssen nicht
versteuert werden und bleiben bei der Berechnung des Rückforderungsbetrages außer Betracht.
Besteht die Rückzahlungspflicht aufgrund der Verlagerung des Wohnsitzes in das Ausland außerhalb
der EU bzw. des EWR, kann der Rückzahlungsbetrag auf Antrag bis zur Auszahlung der Versorgungsleistungen gestundet werden.
11.4.7 Besteuerung der Auszahlung
Die Besteuerung der Auszahlung aus dem Riester-Vertrag am Ende der Laufzeit richtet sich nach der
Art der gewählten Anlage, der Art der Auszahlung und ob diese auf geförderten oder ungeförderten
Riester-Beiträgen beruht.
Anlageform
Besteuerung des Anteils, der durch steuerfreie Beiträge des
Arbeitgebers oder durch Altersvorsorgezulage oder durch zusätzlichen
Sonderausgabenabzug gefördert wurde
gilt für Alt- und Neuverträge
Einmalzahlung
Rentenzahlung
zer fizierte AltersvorsorgeVerträge, wenn es sich um
Lebensversicherungen,
Direktversicherungen oder
Pensionskassen handelt
steuerschädliche Verfügung
volle Versteuerung als sons ge
Einkün e im Jahr des Zuflusses
Pensionsfonds
nicht möglich
volle Versteuerung als sons ge
Einkün e im Jahr des Zuflusses
andere zer fizierte
Altersvorsorgeverträge (z. B. Bankund Investmentsparverträge)
steuerschädliche Verfügung
Besteuerung der auf dem nicht
geförderten Kapital beruhenden
Erträge
Direktzusage, Unterstützungskasse
-
-
328
Riester-Rente
Anlageform
Besteuerung des Anteils, der nicht staatlich durch Zulage oder zusätzlichen
Sonderausgabenabzug gefördert wurde bzw. nicht aus steuerfreien Beiträgen des
Arbeitgebers entstanden ist
Einmalzahlung
Rentenzahlung
Altvertrag
(Abschluss bzw.
Versorgungszusage
vor dem 1.1.2005)
Neuvertrag
(Abschluss bzw.
Versorgungszusage
nach dem
31.12.2004)
Altvertrag
(Abschluss bzw.
Versorgungszusage
vor dem 1.1.2005)
Neuvertrag
(Abschluss bzw.
Versorgungszusage
nach dem
31.12.2004)
zer fizierte
AltersvorsorgeVerträge, wenn
es sich um
Lebensversicherungen,
Direktversicherungen
oder Pensionskassen
handelt
volle Besteuerung
der rechnungsmäßigen und außerrechnungsmäßigen
Zinsen
volle Besteuerung
des Unterschiedsbetrags zwischen
der Versicherungsleistung und der
Summe der auf
sie entrichteten
Beiträge; erfolgt die
Auszahlung erst nach
dem 60. Lebensjahr
und bestand der
Vertrag mindestens
12 Jahre, ist der
Betrag nur zur Häl e
steuerpflich g
Besteuerung des
Ertragsanteils
wie bei privaten
Versicherungen
wenn
Voraussetzungen
für Rürup-Rente
vorliegen:
Besteuerung
in Höhe des
Besteuerungsanteils
wie gesetzliche
Renten, ansonsten
Besteuerung des
Ertragsanteils
wie bei privaten
Versicherungen
Pensionsfonds
nicht möglich
nicht möglich
Besteuerung des
Ertragsanteils
wie bei privaten
Versicherungen
wenn
Voraussetzungen
für Rürup-Rente
vorliegen:
Besteuerung
in Höhe des
Besteuerungsanteils
wie gesetzliche
Rente, ansonsten
Besteuerung des
Ertragsanteils
wie bei privaten
Versicherungen
andere zer fizierte
Altersvorsorgeverträge
(z. B. Bank- und Investmentsparverträge)
Besteuerung der
auf dem nicht
geförderten Kapital
beruhenden Erträge
Besteuerung der
auf dem nicht
geförderten Kapital
beruhenden Erträge
Besteuerung der
auf dem nicht
geförderten Kapital
beruhenden
Erträgen
Besteuerung der
auf dem nicht
geförderten Kapital
beruhende Erträge
329
Sonderausgaben
Anlageform
Besteuerung des Anteils, der nicht staatlich durch Zulage oder zusätzlichen
Sonderausgabenabzug gefördert wurde bzw. nicht aus steuerfreien Beiträgen des
Arbeitgebers entstanden ist
Einmalzahlung
Direktzusage und
Unterstützungskasse
Rentenzahlung
Besteuerung als
nachträglicher
Arbeitslohn, Versorgungsfreibetrag
und Zuschlag zum
Versorgungsfreibetrag wird gewährt
Der Anbieter der Versorgungsleistungen hat Ihnen bei erstmaligem Bezug sowie bei Änderung der
Leistungshöhe die Höhe der zugeflossenen Leistungen, jeweils getrennt nach gefördertem und nicht
gefördertem Anteil, mitzuteilen.
330
Kirchensteuer und Kirchgelder
11.5 Kirchensteuer und Kirchgelder
Kirchensteuer ................................................................................................................................331
Kirchgelder ....................................................................................................................................331
11.5.1 Kirchensteuer
Im Veranlagungsjahr gezahlte Kirchensteuer können Sie unbeschränkt als Sonderausgaben abziehen.
Zu den abziehbaren Beträgen gehören die von Ihrem Arbeitgeber auf der Lohnsteuerbescheinigung
ausgewiesene Lohn-Kirchensteuer, die Kirchensteuer-Vorauszahlungen für das laufende Jahr sowie
Kirchensteuer-Nachzahlungen für das vergangene Jahr. Absetzbar sind die Steuern, die von als Körperscha des öffentlichen Rechts anerkannten Religionsgemeinscha en erhoben werden (insbesondere die
römisch-katholische und die evangelische Kirche). Die Finanzverwaltung erkennt auch die an ausländische Religionsgemeinscha en im EU-/EWR-Raum gezahlten Kirchensteuern als Sonderausgaben an.
Ob Nachzahlungen eines Erben für die Kirchensteuer des Erblassers beim Erben als Sonderausgaben
abziehbar sind, ist Gegenstand einer Revision beim BFH (Az. X R 43/13).
Im Veranlagungsjahr erhaltene Kirchensteuer-Ersta ungen, z. B. aus der Einkommensteuerveranlagung für das Vorjahr, mindern die abzugsfähigen Beträge. Ein Ersta ungsüberhang ist seit 2012
nicht mehr wie bisher ins Vorjahr zurückzutragen, sondern wird dem Gesamtbetrag der Einkün e des
Ersta ungsjahres hinzugerechnet und damit versteuert (§ 10 Abs. 4b EStG).
Wich g:
Es kommt für den Sonderausgabenabzug nicht darauf an, für welches Jahr Sie die Kirchensteuer
bezahlt haben, sondern wann Sie die Kirchensteuer entrichtet haben.
Freiwillige Zahlungen an Kirchen und über die Kirchensteuer hinausgehende Zahlungen sind nicht als
Kirchensteuer, sondern nur als Spenden beschränkt abzugsfähig. Erhebt Ihre Religionsgemeinscha
keine Kirchensteuern, können Sie freiwillige Zahlungen wie Kirchensteuern unbeschränkt absetzen,
wenn die Gemeinscha als Körperscha des öffentlichen Rechts in irgendeinem Bundesland als
Körperscha des öffentlichen Rechts anerkannt ist. Die Höhe ist jedoch begrenzt auf den Betrag, den
andere Kirchen in Ihrem Bundesland erheben würden.
Wich g:
Die Kirchensteuer ist nicht als Sonderausgabe abzugsfähig, soweit sie auf Kapitalerträge en ällt,
die dem Abgeltungsteuersatz von 25 % unterliegen. Die Berücksich gung erfolgt dadurch, dass
sich der Steuersatz von 25 % um ein Viertel der auf die Kapitalerträge en allenden Kirchensteuer
ermäßigt.
11.5.2 Kirchgelder
Manche Kirchen erheben in bes mmten Fällen auch Kirchgelder. Ein besonderes Kirchgeld wird dann
erhoben, wenn ein Ehega e aus der Kirche austri , der andere Ehega e jedoch in der Kirche verbleibt
und keine Einkün e erzielt. Diese nach dem Einkommen gestaffelten Beträge (siehe Kapitel „Ermi lung der Steuer“) können Sie wie die Kirchensteuer absetzen. Das besondere Kirchgeld ist verfassungsgemäß (BVerfG vom 28.10.2010, 2 BvR 591/06, BFH/NV 2011 S. 181).
331
Sonderausgaben
11.6 Spenden und Mitgliedsbeiträge
Voraussetzungen für den Sonderausgabenabzug ...........................................................................332
Zuwendungen für gemeinnützige Zwecke .....................................................................................334
Spenden für mildtä ge und kirchliche Zwecke ..............................................................................334
Höhe der abziehbaren Zuwendungen ...........................................................................................335
Besonderheiten bei Zuwendungen an S ungen ..........................................................................335
11.6.1 Voraussetzungen für den Sonderausgabenabzug
Spenden sind Ausgaben, die freiwillig an eine steuerbegüns gte Organisa on für gemeinnützige, mildtä ge, wissenscha liche, kirchliche oder religiöse Zwecke oder an poli sche Parteien und Wählervereinigungen gezahlt werden. Der Spender darf keine Gegenleistung erhalten.
Auch Mitgliedsbeiträge an solche Organisa onen sind steuerbegüns gt. Dazu zählen auch Aufnahmegebühren und Mitgliedsumlagen.
Als Spenden kommen sowohl Geld-, Sach- als auch Aufwandsspenden infrage. Bei Sachspenden ist
in vielen Fällen die Wertermi lung problema sch. Bei neuen Gegenständen ist der Einkaufspreis
anzusetzen, bei gebrauchten Gütern der Marktpreis. Aufwandsspenden liegen vor, wenn Ihnen z. B.
während einer Tä gkeit im Verein Kosten entstehen. Zu denken ist an Reisekosten, Verpflegungsmehraufwendungen, Porto und Telefonkosten.
Wich g:
Auch unentgeltliche Arbeitsleistungen und Aufwandsspenden sind unter bes mmten Voraussetzungen abzugsfähig. Sie müssen aufgrund der Satzung oder einer individuellen Vereinbarung
einen Anspruch auf eine Vergütung bzw. Aufwandsersatzanspruch haben, die Vergütung bzw. der
Aufwandsersatz müssen angemessen sein und Sie müssen den Verzicht auf die Vergütung bedingungslos und zeitnah zur Spende erklären.
Nur bes mmte Organisa onen sind berech gt, steuerbegüns gte Spenden anzunehmen (§ 10b Abs.
1 EStG). Dies sind juris sche Personen des öffentlichen Rechts oder öffentliche Dienststellen im Inland
oder in einem EU-/EWR-Mitgliedstaat, von der Körperscha steuer befreite inländische Körperscha en, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen bzw. bei Sitz im EU-/EWR-Ausland, ferner
poli sche Parteien und Wählervereinigungen.
Sofern Sie an einer Personengesellscha oder anderen Personenvereinigungen beteiligt sind, die
ihrerseits im Rahmen ihrer Geschä stä gkeit Spenden geleistet hat, verteilt das für die Gesellscha
zuständige Finanzamt diese Spenden im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung auf alle Beteiligten – also auch auf Sie. Ihren Anteil können Sie als Sonderausgabe geltend
machen. Übernehmen Sie dazu Ihren Anteil aus der Gewinnfeststellung.
Spenden müssen mit einer Zuwendungsbestä gung nachgewiesen werden. Ein Glaubha machen
reicht nicht aus. Die Bestä gung muss auf einem vorgeschriebenen Formular erfolgen und folgende
Angaben enthalten:
332
Spenden und Mitgliedsbeiträge
■ den Spendenempfänger,
■ die Art der Zuwendung (Geld-, Sachspende, Mitgliedsbeitrag, Aufwandsspende),
■ den Betrag, bei Sachspenden die Bezeichnung und den Wert der Spende,
■ den Namen und die Anschri des Zuwendenden,
■ die Angabe des Finanzamtes sowie die Steuernummer des Empfängers,
■ das Datum des letzten Freistellungsbescheides,
■ die Bestä gung der Verwendung der Spende für einen bes mmten Zweck und
■ den Ort, das Datum und die Unterschri des Zahlungsempfängers.
Bei Zuwendungen an unabhängige Wählervereinigungen sind zusätzliche Angaben zur poli schen
Beteiligung erforderlich.
Seit 2009 kann eine Zuwendungsbestä gung auch auf elektronischem Weg an die Finanzverwaltung
übermi elt werden, wenn der Steuerpflich ge dies wünscht. Voraussetzung ist, dass der Spender den
Spendenempfänger dazu ermäch gt und ihm seine Steueriden fika onsnummer mi eilt. Ein Nachweis der Spende mi els einer Zuwendungsbestä gung en ällt dann.
Wich g:
Zur Vereinfachung genügt in bes mmten Fällen als Nachweis auch der Bareinzahlungsbeleg, der
Kontoauszug oder der von der Bank abgestempelte Überweisungsbeleg. Dies gilt insbesondere bei
Überweisungen auf Sonderkonten in Katastrophenfällen und bei Spenden bis 200 Euro an poli sche Parteien oder staatliche Behörden.
Bei einer Spende bis 200 Euro an eine gemeinnützige Körperscha oder poli sche Partei ist zusätzlich
noch ein vom Zahlungsempfänger hergestellter Beleg erforderlich mit Angaben über die Freistellung
des Empfängers von der Körperscha steuer, über die Spende oder den Mitgliedsbeitrag und den
steuerbegüns gten Zweck, für den die Zuwendung verwendet wird. Diese zusätzliche Bescheinigung
ist nicht erforderlich bei Spenden zur Linderung der Not in Katastrophenfällen.
In manchen Bundesländern wird eine abgestempelte Durchschri des Überweisungsbeleges nicht
mehr anerkannt. In diesem Fall muss der Kontoauszug als Nachweis vorgelegt werden.
Falls Sie Ihre Spende über Online-Banking überweisen, benö gen Sie Buchungsbestä gung einen PCAusdruck mit Angabe des Namens und der Kontonummer des Au raggebers und des Empfängers, des
Betrags und des Buchungstags. Für Spenden über PayPal genügt ein Kontoauszug des PayPal-Kontos,
auf dem der Kontoinhaber und dessen E-Mail-Adresse angegeben sind, sowie ein Ausdruck über die
Transak onsdetails der Spende.
Wurden die Spenden im Rahmen einer Sammelak on gesammelt, bietet sich folgendes Verfahren an:
■ Auf dem Einzahlungsbeleg wird „Belegscha sspende“ vermerkt.
333
Sonderausgaben
■ Der Empfänger der Zuwendung erhält eine Liste mit den Namen, der Anschri und dem jeweiligen Betrag der Spender.
■ Der Empfänger erstellt für jeden Spender auf der Liste eine Zuwendungsbestä gung.
11.6.2 Zuwendungen für gemeinnützige Zwecke
Die steuerbegüns gten gemeinnützigen Zwecke sind in den Nummern 1 bis 25 des § 52 Abs. 2 AO
aufgeführt. Verfolgt eine Körperscha einen der dort aufgezählten Zwecke, sind Zuwendungen an
diese Körperscha steuerbegüns gt.
Gemeinnützige Zwecke sind demnach insbesondere die Förderung von Wissenscha und Forschung,
der Religion, des öffentlichen Gesundheitswesens und der Gesundheitspflege, der Jugend- und
Altenhilfe, von Kunst und Kultur, des Denkmalschutzes und der Denkmalpflege, der Erziehung, Volksund Berufsbildung, des Naturschutzes und der Landscha spflege, des Wohlfahrtswesens, der Hilfe für
poli sch, rassisch oder religiös Verfolgte, der Völkerverständigung, des Tierschutzes, des Verbraucherschutzes, der Kriminalpräven on, der Heimatpflege und des tradi onellen Brauchtums.
Gewährt eine gemeinnützige Einrichtung ihren oder nur einzelnen Mitgliedern geldwerte Vorteile,
durch die kulturelle Betä gungen gefördert werden, die in erster Linie der Freizeitgestaltung der
Mitglieder dienen, dürfen alle Mitglieder der Einrichtung ihre Mitgliedsbeiträge nicht abziehen. Die
Beschaffung von verbilligten oder unentgeltlichen Eintri skarten für Mitglieder zu Veranstaltungen,
die auch der Allgemeinheit zugänglich sind, hat deshalb zur Folge, dass Mitgliedsbeiträge nicht abziehbar sind. Mitgliedsbeiträge dürfen auch dann nicht abgezogen werden, wenn bereits die Möglichkeit
der Inanspruchnahme von geldwerten Vorteilen durch die Mitglieder besteht. Auf die tatsächliche
Inanspruchnahme kommt es nicht an.
Mitgliedsbeiträge an Kulturfördervereine können abgezogen werden, auch wenn Mitglieder finanzielle Vorteile bekommen, z. B. verbilligte Eintri skarten.
11.6.3 Spenden für mildtä ge und kirchliche Zwecke
Mildtä ge Zwecke gemäß § 53 AO liegen vor, wenn Personen selbstlos unterstützt werden, die
aufgrund ihres körperlichen, geis gen oder seelischen Zustands oder ihrer wirtscha lichen Lage auf
die Hilfe anderer angewiesen sind. Darunter fallen insbesondere die Unterstützung von Einrichtungen
der Wohlfahrtspflege, Beratungsstellen für Drogensüch ge, Werkstä en für Behinderte, Obdachlosenheime, die UNICEF sowie die Übernahme von Patenscha en für Kinder der Dri en Welt.
Kirchliche Zwecke verfolgen Religionsgemeinscha en, die als Körperscha des öffentlichen Rechts anerkannt sind (§ 54 AO). Erhebt die Religionsgemeinscha Kirchensteuer (z.B. die römisch-katholische
Kirche und die evangelischen Landeskirchen), können darüber hinaus geleistete freiwillige Zahlungen
als Spenden begüns gt sein. Wird keine Kirchensteuer erhoben (z.B. evangelisch-freikirchliche Gemeinden, Heilsarmee, Zeugen Jehovas), sind die Zahlungen, die über die wie Kirchensteuer absetzbaren Kirchenbeiträge hinausgehen, als Spenden abziehbar.
334
Spenden und Mitgliedsbeiträge
11.6.4 Höhe der abziehbaren Zuwendungen
Zuwendungen werden steuerlich nicht in voller Höhe berücksich gt. Es gelten folgende Höchstbeträge
(§ 10b Abs. 1 EStG):
■ Privatspenden (ohne Parteispenden) bis zu 20 % des Gesamtbetrages der Einkün e des Spenders;
■ Betriebsspenden alterna v bis zu 4 Promille der Summe der gesamten Umsätze und der im
Kalenderjahr aufgewendeten Löhne und Gehälter. Zu den Umsätzen gehören dabei sowohl die
nach dem Umsatzsteuergesetz steuerbaren als auch nicht steuerbaren Umsätze. Nicht zu den
Löhnen zählen Aufwendungen für die Altersversorgung und Unterstützung.
■ Für Zuwendungen an poli sche Parteien wird zusätzlich eine Steuerermäßigung gewährt:
■ Zunächst werden die Zahlungen bis zu 1.650 Euro (für zusammen veranlagte Ehepartner/
Lebenspartner 3.300 Euro) zur Häl e von der Steuerschuld abgezogen (§ 34g Satz 2 EStG).
■ Soweit die Zahlungen den obigen Betrag übersteigen, sind sie bis zu weiteren 1.650 Euro
(bei zusammen veranlagten Ehepartner/Lebenspartner 3.300 Euro) als Sonderausgaben
abzugsfähig (§ 10b Abs. 2 EStG).
■ Zuwendungen an unabhängige Wählervereinigungen dürfen bis zu 1.650 Euro (für zusammen
veranlagte Ehepartner/Lebenspartner 3.300 Euro) zur Häl e von der Steuerschuld abgezogen
werden (§ 34g Satz 2 EStG). Ein Sonderausgabenabzug ist nicht möglich.
Wirken sich Zuwendungen steuerlich in einem Kalenderjahr nicht aus, darf der entsprechende Spendenbetrag ins nächste Jahr vorgetragen werden. Dieser Spendenvortrag wird vom Finanzamt gesondert festgestellt.
Kapitalerträge, die dem Abgeltungsteuersatz von 25 % unterliegen, werden nicht beim Spendenhöchstbetrag berücksich gt, ab 2012 auch nicht mehr auf Antrag. Dadurch ist der abziehbare Spendenbetrag unter Umständen geringer.
11.6.5 Besonderheiten bei Zuwendungen an S
ungen
Für Spenden an S ungen ist vom Gesetzgeber eine erweiterte Abzugsfähigkeit geschaffen worden.
Zuwendungen, die anlässlich der Neugründung in den Vermögensstock einer S ung des öffentlichen
Rechts oder einer körperscha steuerbefreiten S ung des privaten Rechts geleistet werden, sind im
Jahr der Zuwendung und in den folgenden neun Veranlagungszeiträumen nach Antrag des Steuerpflich gen bis zu einem Betrag von 1 Mio. Euro begüns gt (§ 10b Abs. 1a EStG).
Als anlässlich der Neugründung einer S
Jahres nach Gründung der S ung.
ung geleistet gelten Zuwendungen bis zum Ablauf eines
Bei mehreren Zuwendungen an unterschiedliche S ungen im selben Veranlagungszeitraum ist der
Höchstbetrag nur einmal zu berücksich gen. Der Höchstbetrag kann innerhalb des Zehnjahreszeitraums nur einmal in Anspruch genommen werden.
335
Sonderausgaben
11.7 Unterhaltsleistungen
Der Ehega enunterhalt ................................................................................................................336
Die absetzbaren Unterhaltsleistungen ..........................................................................................336
11.7.1 Der Ehega enunterhalt
Unterhaltsleistungen an Ihren geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Ehepartner bzw.
eingetragenen Lebenspartner können Sie entweder als außergewöhnliche Belastung oder als Sonderausgaben absetzen.
Abzug als Sonderausgaben
Als Sonderausgaben können Sie Unterhaltsleistungen bis zu 13.805 Euro absetzen. Seit 2010 steigt
dieser Betrag noch um die Basiskranken- und Pflegeversicherungsbeiträge, die Sie für Ihren Exga en
zahlen.
Allerdings muss Ihr Ehe-/Lebenspartner die empfangenen Leistungen versteuern (siehe Kapitel „Übrige Einkün e“, Abschni „Erhaltene Unterhaltsleistungen“). Er muss diesem Verfahren – begrenztes
Realspli ng genannt – zus mmen, auch wenn Sie ihm die daraus entstehenden steuerlichen und
sons gen wirtscha lichen Nachteile ersetzen. Für diese Zus mmung müssen beide Partner die Anlage
U zur Steuererklärung ausfüllen und unterschreiben.
Den Abzug der Unterhaltsleistungen müssen Sie jedes Jahr neu in Ihrer Einkommensteuererklärung
beantragen. Die Zus mmung des anderen Ehega en/Lebenspartners auf der Anlage U hat jedoch
Dauerwirkung und gilt bis auf Widerruf. Eine durch Urteil erwirkte Zus mmung gilt jedoch nur für das
entsprechende Veranlagungsjahr.
Abzug als außergewöhnliche Belastung
Ein Ansatz als außergewöhnliche Belastung ist nur dann vorteilha , wenn die Unterhaltsleistung
verhältnismäßig niedrig ist und Ihr Ehepartner/Lebenspartner kaum über eigenes Einkommen verfügt.
Der Ansatz der Unterhaltsleistungen als außergewöhnliche Belastungen ist einfacher als der Sonderausgabenabzug. Sie benö gen nicht die Zus mmung des Unterhaltsempfängers.
Nachteilig beim Abzug als außergewöhnliche Belastungen ist, dass nur ein niedrigerer Unterhaltsbetrag maximal in Höhe des Grundfreibetrags abzugsfähig ist. Und hat der Empfänger höhere Einkün e
als 624 Euro, was o der Fall ist, erfolgt sogar eine Kürzung dieses Höchstbetrages bis auf null. Bei
höheren Beträgen als der Grundfreibetrag ist ein Abzug als Sonderausgabe somit güns ger.
11.7.2 Die absetzbaren Unterhaltsleistungen
Zu den Unterhaltsleistungen gehört alles, was Ihr Ehe-/Lebenspartner zum Leben benö gt. Zahlungen
können dabei direkt an ihn oder auch direkt an Dri e (z. B. Vermieter, Krankenkasse, Bausparkasse,
Versicherungen) erfolgen. In der Regel werden die Unterhaltsverpflichtungen gerichtlich festgesetzt
oder vertraglich vereinbart.
336
Unterhaltsleistungen
Abzugsfähig ist auch der volle Barunterhalt, wenn der Unterhaltsverpflichtete dem unterhaltsberechgten Partner eine Wohnung entgeltlich überlässt. Bei einer unentgeltlichen Überlassung hat der Bundesfinanzhof entschieden, dass neben nutzungsabhängigen Kosten der Wohnung (z. B. Grundsteuer,
Energiekosten) auch der Mietwert der Wohnung und verbrauchsunabhängige Kosten (z. B. Reparaturkosten, Darlehenszinsen) abgezogen werden können.
Ob die Übernahme der Beerdigungskosten für den verstorbenen Exga en vom überlebenden Ehepartner als Unterhaltsleistung abgesetzt werden kann, muss vom BFH noch entschieden werden (Az. der
Revision: X R 26/12). Die Vorinstanz ha e das abgelehnt.
Die Familiengerichte verlangen, dass der Unterhaltsleistende (meist der Ehemann) dem Unterhaltsempfänger (meist die Ehefrau) die durch die Anwendung des Realspli ngs entstandenen Nachteile ersetzt. Dies sind zum einen die entstandenen zusätzlichen Steuern, wegen Überschreitung der Einkommensgrenze nicht gewährte Wohnungsbauprämien und Arbeitnehmer-Sparzulagen sowie gestrichene
Lohnersatz- und Sozialleistungen (z. B. Wohngeld, Hartz IV, Sozialhilfe). Auch diese Ersatzleistungen
gelten als absetzbare Unterhaltsleistung.
Beispiel:
Beträgt Ihr zu versteuerndes Einkommen 50.000 Euro, bringt 2014 ein Abzug von 13.805 Euro gezahlten Unterhalt vom zu versteuernden Einkommen eine Steuerersparnis von 5.181 Euro (Grundtarif). Übernehmen Sie nun die dafür bei Ihrem Ehepartner (bzw. eingetragenen Lebenspartner)
fälligen Steuern auf 13.805 Euro, nämlich 1.094 Euro (Grundtarif), bleibt Ihnen ein Plus von 4.087
Euro.
Wich g:
Ihr ehemaliger Ehega e (bzw. eingetragener Lebenspartner) kann die Zus mmung zum Realspli ng auf der Anlage U verweigern, wenn Sie ihm nicht schri lich zusichern, die zusätzlichen
Belastungen zu ersta en. Er darf die Zus mmung nicht verweigern, wenn Sie ihm die Übernahme
zugesichert haben.
337
Sonderausgaben
11.8 Versorgungsleistungen, Renten und dauernde Lasten
Sofern Sie an jemanden regelmäßig und dauerha Zahlungen leisten, können Sie diese unter bes mmten Voraussetzungen als Sonderausgaben absetzen.
Ihre Zahlungen sind grundsätzlich abzugsfähig, wenn sie
■ auf Verpflichtungen besonderer Art beruhen, z. B. im Rahmen des schuldrechtlichen Versorgungsausgleichs bei Ehega en oder im Rahmen einer Vermögensübertragung,
■ nicht im Rahmen eines entgeltlichen Rechtsgeschä s entstanden sind und
■ nicht im Zusammenhang mit steuerfreien Einkün en stehen.
Ob für die im Rahmen der Ehescheidung vereinbarten Zahlungen aus einem schuldrechtlichen Versorgungsausgleich der volle Sonderausgabenabzug zu gewähren ist, wenn der an den Versorgungsempfänger geleistete Teil der Bezüge nur nach Abzug des Versorgungsfreibetrags und des Zuschlags zum
Versorgungsfreibetrag der Besteuerung unterliegt, muss der BFH noch klären (Az. X R 7/14).
Wich g:
Wenn Sie die Zahlungen als Sonderausgaben abziehen, muss der Empfänger diese als Einnahmen
versteuern (Einzelheiten dazu im Kapitel „Übrige Einkün e“).
Der Sonderausgabenabzug en ällt jedoch, wenn
■ die Zahlungen freiwillig oder aufgrund einer freiwillig eingegangenen Verpflichtung erfolgen,
■ die Zahlungen Betriebsausgaben oder Werbungskosten darstellen,
■ die Erträge aus dem übertragenen Vermögen die Versorgungsleistungen nur deshalb decken,
weil ersparte Aufwendungen zu den Erträgen gerechnet werden (z.B. Geldvermögensübergabe
zur Schulden lgung), oder
■ ein Übergabevertrag nach dem 31.12.2007 abgeschlossen wurde und privates Immobilien- oder
Kapitalvermögen betri .
Wich g:
Der Nutzungsvorteil einer zu eigenen Wohnzwecken genutzten Immobilie, also die eingesparte
Ne omiete, zählt nicht zu den ersparten Aufwendungen im obigen Sinne.
Wurde eine Vermögensübertragung nach dem 31.12.2007 vereinbart, sind Zahlungen nur abziehbar,
■ wenn sie im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils oder an einer
Personengesellscha stehen, die eine ak ve land-, forstwirtscha liche, gewerbliche oder freiberufliche Tä gkeit ausübt,
■ wenn ein Betrieb oder ein Teilbetrieb übertragen wird oder
■ ein mindestens 50%iger Anteil an einer GmbH übertragen wird, wenn der Übergeber als Geschä sführer tä g war und der Übernehmer diese Tä gkeit danach übernimmt.
Die auf einem Wirtscha süberlassungsvertrag beruhenden Leistungen des Nutzungsberech gten an
den Überlassenden sind nicht als Sonderausgaben abziehbar (BFH vom 25.6.2014, X R 16/13, BFH/NV
2014 S. 1646).
338
Versorgungsleistungen, Renten und dauernde Lasten
In welcher Höhe die Zahlungen abzugsfähig sind, richtet sich nach der Art der Leistung: dauernde
Lasten sind in voller Höhe, Rentenzahlungen nur in Höhe des Ertragsanteils absetzbar.
Eine Rente ist im Gegensatz zur dauernden Last von der Lebenszeit einer oder mehrerer Personen
abhängig und wird in gleichbleibenden Monatsbeträgen gezahlt. Die Abänderbarkeit der Versorgungsleistungen ist von vornherein ausdrücklich ausgeschlossen.
Dauernde Lasten werden dagegen über die Erträge aus einer existenzsichernden, ertragsbringenden
Wirtscha seinheit finanziert. Die Höhe der Zahlungen kann schwanken, während der Vertragslaufzeit
abgeändert werden und die Laufzeit kann von vornherein unabhängig vom Lebensalter einer Person
festgelegt werden. Nach der herrschenden Meinung muss die Mindestlaufzeit jedoch mindestens 10
Jahre betragen.
Wich g:
Wurde der Übergabevertrag ab 2008 abgeschlossen, fällt die Unterscheidung zwischen Rente und
dauernder Last weg. Alle Zahlungen sind steuerlich wie dauernde Lasten zu behandeln.
339
Sonderausgaben
11.9 Berufsausbildung
Was ist eine Ausbildung? ..............................................................................................................340
Höhe der abziehbaren Kosten .......................................................................................................342
11.9.1 Was ist eine Ausbildung?
Unter einer Berufsausbildung versteht man das Erlernen von Grundlagenkenntnissen für einen künfgen Beruf, der später gegen Entgelt ausgeübt werden soll. Zur Ausbildung gehören auch Unterbrechungszeiten wegen Erkrankung oder Mu erschutz.
Art der Ausbildung
Schulausbildung
Beispiele
■
■
■
Unterricht an allgemeinbildenden öffentlichen oder privaten Schulen nach amtlichen
Lehrplänen
Fernunterricht, wenn Regelmäßigkeit und
Ste gkeit vorliegt
Selbststudium ist laut Finanzverwaltung in der
Regel mangels Lernkontrolle und Mindestorganisa on keine Schulausbildung
Ende
Beendigung der Schulausbildung
mit Abbruch der Schule oder mit
Ablauf des Schuljahres
Hochschulausbildung
Studium, wenn Immatrikula on vorliegt und
beruflicher Abschluss verfolgt wird
Beendigung mit Abbruch
des Studiums oder mit der
schri lichen Bekanntgabe des
Examensergebnisses oder mit
Aufnahme einer Vollzei ä gkeit
Prak sche
Berufsausbildung
Finanzverwaltung:
■ Ausbildung in einem staatlich anerkannten
Ausbildungsberuf
■ Staatlich geförderte Fortbildungs- oder Umschulungsmaßnahme
■ Vorbereitungsdienst der Lehramts- und Rechtsreferendare, der Polizei, der Beamtenanwärter
■ Dienstbegleitende Ausbildung während des
bisherigen Grundwehr- /Zivildienstes
■ Sprachaufenthalt im Ausland, wenn die Ausbildung von einer fachlich autorisierten Stelle
vorgegeben wird
■ Prak kum, wenn Grundlagen für einen
angestrebten Beruf vermi elt werden
■ Volontariat
■ Eins egsqualifizierung nach dem EQJ-Programm
Beendigung mit Abbruch
der Berufsausbildung
oder zu dem Zeitpunkt, zu
dem der Auszubildende /
Beamtenanwärter von dem
Prüfungsergebnis unterrichtet
wird, oder mit Aufnahme einer
Vollzei ä gkeit
Bundesfinanzhof:
Jede Bildungsmaßnahme, mit der die für die Ausübung
eines kün igen Berufs notwendigen fachlichen
Fer gkeiten und Kenntnisse erworben werden. Es
ist weder ein Berufsausbildungsverhältnis nach
dem Berufsbildungsgesetz noch eine bes mmte
Ausbildungsdauer vorgeschrieben (BFH vom
28.2.2013, VI R 6/12, BFH/NV 2013 S. 1166).
340
Berufsausbildung
Tipp:
Die Ansicht des Bundesfinanzhofs hat den Vorteil, dass sehr viel eher eine Erstausbildung vorliegt
als nach Ansicht der Finanzverwaltung. Damit kann jede weitere berufliche Ausbildung, etwa ein
Studium, als Zweitausbildung anerkannt werden und so zu einem im Vergleich zum Sonderausgabenabzug güns geren Werbungskostenabzug führen. Legen Sie daher ggf. Einspruch gegen Ihren
Steuerbescheid ein unter Hinweis auf die Rechtsprechung.
Auch der Besuch allgemeinbildender Schulen, also etwa Hauptschulen, Realschulen und Gymnasien,
sowie von Abendschulen, Fachschulen, Fachhochschulen und Hochschulen zählt für den Fiskus bereits
zur Berufsausbildung. Damit können Sie Steuern sparen, wenn Sie z. B. nach Feierabend im zweiten
Bildungsweg einen Schulabschluss nachholen und neben dem Studium einen einträglichen Job ausüben.
Als Sonderausgaben absetzbar sind nach Auffassung der Finanzverwaltung die Kosten für erstmalige
Ausbildungen. Dazu zählen:
■ Bildungsmaßnahmen vor der ersten Berufsausbildung und
■ ein direkt nach dem Schulabschluss begonnenes Erststudium.
Als Werbungskosten absetzbar sind dagegen Bildungsmaßnahmen oder ein Erststudium
■ nach einer bereits abgeschlossenen Berufsausbildung oder
■ im Rahmen eines Ausbildungsdienstverhältnisses.
Eine Weiterbildung nach einer erstmaligen Berufsausbildung führt zu voll abziehbaren Werbungskosten, wenn sie in direkter Beziehung zu einem ausgeübten Beruf oder zu einer kün igen Tä gkeit
stehen.
Dagegen sind Aufwendungen für Weiterbildungen in einem nicht ausgeübten Beruf nicht abzugsfähige Kosten der privaten Lebensführung und werden deshalb weder als Werbungskosten noch als Sonderausgaben berücksich gt. Eine Weiterbildung in einem nicht ausgeübten Beruf liegt beispielsweise
vor, wenn Sie einen früher erlernten Beruf nicht ausüben, die für den erlernten Beruf erforderlichen
Kenntnisse jedoch erhalten, erweitern oder auffrischen möchten.
Ebenfalls nicht anerkannt wird ein Seniorenstudium, etwa wenn ein Ruheständler noch Archäologie
studiert, da eine Berufsausübung im Studiumsfach ausgeschlossen ist.
Der Abzug als Werbungskosten ist in der Regel wegen der Möglichkeit des Verlustvortrages güns ger.
Einzelheiten zum Werbungskostenabzug finden Sie im Kapitel „Einkün e aus nichtselbstständiger
Arbeit“ im Abschni „Ausgaben“.
Nach einer Rechtsprechungsänderung des Bundesfinanzhofs waren auch die Kosten eines Erststudiums bzw. einer erstmaligen Berufsausbildung direkt nach dem Schulabschluss oder dem Grundwehrbzw. Zivildienst als Fortbildungskosten absetzbar und der dadurch enstandene Verlust vortragbar (BFH
vom 28.7.2011, VI R 7/10, VI R 38/10, BFH/NV 2011 S. 1779, 1782). Doch der Bundesfinanzminister
hat diese Rechtsprechung gekippt, indem er rückwirkend ab 2004 gesetzlich festschreiben ließ, dass
Aufwendungen für erstmalige Ausbildungen/Studien nur als Sonderausgaben absetzbar sind (§ 9 Abs.
6 EStG). In einer ersten Entscheidung hat der BFH diese Neuregelung in Bezug auf ein Erststudium
abgesegnet (BFH vom 5.11.2013, VIII R 22/12, DStR 2014 S. 22).
341
Sonderausgaben
Gegen diese gesetzliche Neuregelung sind noch einige Revisionen beim BFH anhängig:
■ bzgl. Erststudium: Az. VIII R 49/11, VI R 61/11, VI R 8/12, VI R 64/12,
■ bzgl. erstmalige Berufsausbildung: Az. VI R 2/13, VI R 2/12.
Tipp:
Studenten und Auszubildende sollten daher ihre erstmaligen Studiums- bzw. Berufsausbildungskosten in der Steuererklärung als vorweggenommene Werbungskosten (Fortbildungskosten) aus
nichtselbstständiger Arbeit erklären, wenn der Sonderausgabenabzug mangels Einnahmen nichts
bringt. Lehnt das Finanzamt ab, sollte Einspruch gegen den Steuerbescheid unter Hinweis auf die
genannten Verfahren eingelegt werden.
Aufgrund einer Gesetzesänderung wird ab 2015 die Erstausbildung erstmalig gesetzlich definiert:
Demnach gilt eine Berufsausbildung nur dann als Erstausbildung, wenn die Abschlussprüfung einer geordneten Ausbildung mit einer Mindestdauer von 18 Monaten bei vollzei ger Ausbildung bestanden wurde.
Eine geordnete Ausbildung liegt vor, wenn sie auf der Grundlage von Rechts- oder Verwaltungsvorschri en
oder internen Vorschri en eines Bildungsträgers durchgeführt wird. Ist eine Abschlussprüfung nach dem
Ausbildungsplan nicht vorgesehen, gilt die Ausbildung mit der tatsächlichen planmäßigen Beendigung als
abgeschlossen. Als Vollzeit gilt eine Dauer von durchschni lich mindestens 20 Stunden wöchentlich.
11.9.2 Höhe der abziehbaren Kosten
Abziehbar sind die Kosten, die auch bei einer als Werbungskosten absetzbaren Fortbildung anfallen
können, also insbesondere Studiengebühren, Kosten für Lehrmaterial, Kosten für Fahrten zur Ausbildungsstä e, Zinsen für ein Ausbildungsdarlehen, Abschreibung für den Computer, nicht aber die
Darlehens lgung. Staatlich gestundete Studienbeiträge, die erst nach Abschluss des Studiums gezahlt
werden, sind im Jahr der Zahlung der gestundeten Beiträge und somit auch nach Abschluss der Berufsausbildung als Sonderausgaben abziehbar (R 10.9 Abs. 2 EStR 2012).
Aufwendungen für die Berufsausbildung sind als Sonderausgaben absetzbar, und zwar seit 2012 bis
zu 6.000 Euro jährlich (§ 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG).
Auch bei Ehepaaren gilt der Höchstbetrag für jeden Ehepartner. Von einem Partner nicht ausgeschöpfte Höchstbeträge können nicht auf den anderen übertragen werden. Wer von den Ehepartnern die
Kosten tatsächlich bezahlt hat, spielt bei Zusammenveranlagung für den Abzug jedoch keine Rolle.
Erhalten Sie steuerfreie Ausbildungshilfen zur Deckung Ihres Lebensunterhalts (z.B. Studiums-BAföG),
kürzen diese Ihre Ausbildungskosten nicht. Das gilt aber nicht für die Hilfen, die Sie darüber hinaus
wegen einer auswär gen Unterbringung am Studienort erhalten (R 10.9 Abs. 1 EStR 2012). S pendien
aus öffentlichen Mi eln sind nur dann steuerfrei, wenn diese zur Förderung der Forschung oder der
wissenscha lichen oder künstlerischen Ausbildung gewährt werden (§ 3 Nr. 44 EStG).
342
Überblick
12. VERLUSTVERRECHNUNG
12.1 Überblick
Übersteigen die Ausgaben die Einnahmen, entsteht ein Verlust. Das allein ist schon ärgerlich genug.
Doch es droht zusätzlicher Ärger mit dem Finanzamt. Die Regelungen zur steuerlichen Berücksich gung von Verlusten sind nämlich in der Vergangenheit erheblich verschär und mehrfach geändert
worden.
Für bes mmte Einkun sbereiche ist die Verlustverrechnung auf posi ve Einkün e aus demselben
Einkun sbereich beschränkt. Dazu zählen
■ Einkün e aus Kapitalvermögen,
■ Einkün e aus privaten Veräußerungsgeschä en,
■ Einkün e aus sons gen Leistungen,
■ Einkün e aus Steuerstundungsmodellen,
■ Einkün e aus der Beteiligung an Gewerbebetrieben mit beschränkter Ha ung,
■ Einkün e aus s llen Gesellscha en,
■ Einkün e aus gewerblicher Tierzucht und Tierhaltung,
■ bes mmte Einkün e aus dem Ausland.
Für diese Segmente sind zunächst jeweils getrennt die posi ven und nega ven Einkün e zu ermitteln und diese dann innerhalb des Segments auszugleichen. Ermi elte nega ve Einkün e werden
gesondert festgestellt, soweit sie nicht ausgeglichen und nicht in das Vorjahr zurückgetragen werden
können. Näheres dazu im Abschni „Sonderregelungen für bes mmte Einkün e“.
Für alle anderen Einkun sbereiche ist im Allgemeinen die Verlustverrechnung nicht beschränkt,
z.B. für
■ Einkün e aus nichtselbstständiger Arbeit,
■ Einkün e aus Vermietung und Verpachtung,
■ Einkün e aus selbstständiger Arbeit,
■ Einkün e aus Gewerbebetrieb.
Hier sind die posi ven und nega ven Einkün e untereinander auszugleichen. Die ermi elten negaven Einkün e werden gesondert festgestellt, soweit sie nicht ausgeglichen und nicht in das Vorjahr
zurückgetragen werden können.
Allerdings kann ein vom Erblasser mangels posi ver Einkün e nicht ausgeglichener Verlust nach
einem Urteil des Bundesfinanzhofs von dem Erben nicht mehr geltend gemacht werden. Er verfällt
somit. Das gilt auch für einen am Jahresende nicht geleerten Verlus opf bei der Bank infolge von nicht
verrechneten Kapitalverlusten.
343
Verlustverrechnung
Können Verluste mit posi ven Einkün en verrechnet werden, reduziert dies im Ergebnis das zu
versteuernde Einkommen und führt so zu einer Steuerersparnis. Das funk oniert aber nur, wenn ohne
den Verlust das Einkommen über dem steuerfreien Grundfreibetrag liegt.
Tipp:
Es lohnt sich, eine Steuererklärung auch dann abzugeben, wenn keine posi ven Einkün e, sondern
nur Verluste erzielt wurden. Dann liegen vorweggenommene Werbungskosten/Betriebsausgaben
vor, die im Vorjahr oder in den Folgejahren bei posi ven Einkün en zu einer Steuerersparnis
führen.
344
Verlustausgleich im selben Jahr
12.2 Verlustausgleich im selben Jahr
Horizontaler Verlustausgleich .......................................................................................................345
Ver kaler Verlustausgleich ...........................................................................................................345
12.2.1 Horizontaler Verlustausgleich
Bei der Einkommensteuer-Veranlagung sind Verluste zunächst im selben Jahr mit Gewinnen innerhalb
derselben Einkun sart auszugleichen. Dies bezeichnet man als horizontalen Verlustausgleich.
Beispiel:
Fall 1: Ein Steuerzahler betreibt einen Getränkehandel und erzielt im Jahr 2014 einen Gewinn aus
Gewerbebetrieb in Höhe von 30.000 Euro. Der Verlust aus einer Beteilung an einem GetränkeGroßhandel beträgt für 2014 5.000 Euro. Der Gewinn von 30.000 Euro und der Verlust von
5.000 Euro werden innerhalb der Einkun sart Gewerbebetrieb verrechnet. Bei der Berechnung der
Summe der Einkün e sind also Einkün e aus Gewerbebetrieb in Höhe von 25.000 Euro zu berücksich gen.
Fall 2: Ein Steuerzahler vermietet zwei Häuser. Der Überschuss der Mieteinnahmen über die
Werbungskosten aus dem ersten Haus beträgt im Jahr 2014 20.000 Euro. Aufgrund umfangreicher
Renovierungsmaßnahmen ergibt sich beim zweiten Haus ein Verlust in Höhe von 30.000 Euro.
Die Einkün e aus beiden Häusern sind zu verrechnen. Nach diesem horizontalen Verlustausgleich
verbleibt ein Verlust von 10.000 Euro. Wie sich dieser steuerlich auswirkt, richtet sich nach den
Regelungen des ver kalen Verlustausgleichs.
Ein Verlustausgleich innerhalb der gleichen Einkun sart ist unbegrenzt möglich. Bei zusammen
veranlagten Ehepartnern bzw. eingetragenen Lebenspartnern ist eine Verrechnung von Verlusten mit
Einkün en des anderen Partners möglich.
Wich g:
Bei Kapitaleinkün en gibt es Sonderregelungen: So dürfen seit 2009 Verluste aus Ak enveräußerungen nur noch durch Gewinne aus Ak enveräußerungen ausgeglichen werden, nicht durch
Gewinne aus der Veräußerung anderer Wertpapiere oder durch Zinsen und Dividenden!
Der horizontale Verlustausgleich wird von Ihrem Einkommensteuer-Programm automa sch vorgenommen.
12.2.2 Ver kaler Verlustausgleich
Bleiben nach dem horizontalen Verlustausgleich innerhalb derselben Einkun sart Verluste übrig, können diese in der Regel mit posi ven Einkün en aus anderen Einkun sarten verrechnet werden. Dies
wird als ver kaler Verlustausgleich bezeichnet, der unbegrenzt möglich ist.
345
Verlustverrechnung
Beispiel:
Ein Steuerpflich ger vermietet ein Mietshaus und erzielt 2014 einen Verlust aus Vermietung und
Verpachtung in Höhe von 5.000 Euro. Die Einkün e aus seiner Angestelltentä gkeit betragen
40.000 Euro. Zudem erzielt er 2014 aus einem Reisebüro einen Verlust bei den Einkün en aus
Gewerbebetrieb in Höhe von 20.000 Euro. Im Rahmen des ver kalen Verlustausgleichs erfolgt
eine Verrechnung. Die Summe der steuerpflich gen Einkün e beträgt 15.000 Euro (40.000 Euro 5.000 Euro - 20.000 Euro).
Wich g:
Verluste aus Kapitalvermögen dürfen seit 2009 nicht mehr durch Gewinne aus anderen Einkun sarten ausgeglichen werden. Gewinne aus Kapitalvermögen sind aber nach wie vor mit Verlusten
aus anderen Einkun sarten verrechenbar.
Im Verlustjahr nicht ausgeglichene Verluste sind in das Vorjahr zurückzutragen. Der danach noch nicht
verrechnete Verlustanteil ist in die Folgejahre vorzutragen., bis er vom Steuerpflich gen verrechnet
werden kann.
346
Verlustabzug in anderen Jahren
12.3 Verlustabzug in anderen Jahren
Verlustrücktrag ..............................................................................................................................347
Verlustvortrag ...............................................................................................................................347
12.3.1 Verlustrücktrag
Verluste, die im Rahmen des horizontalen und ver kalen Verlustausgleiches nicht ausgeglichen werden konnten, werden von Amts wegen in das Vorjahr zurückgetragen. Der Abzug erfolgt vom Gesamtbetrag der Einkün e des Vorjahres vorrangig vor den damaligen Sonderausgaben und außergewöhnlichen Belastungen.
Tipp:
Sie können jedoch einen Antrag auf andere Behandlung des Verlustes stellen. Sie sollten im
Mantelbogen zu Ihrer Steuererklärung den Verlustrücktrag begrenzen, damit sich der Abzug von
Sonderausgaben, außergewöhnlichen Belastungen und anderer Abzugsbeträge (z.B. Steuerermäßigung nach § 35a EStG für haushaltsnahe Dienstleistungen oder Handwerkerarbeiten) sowie
diverser Tariffreibeträge (insbesondere Grundfreibetrag) im Rücktragsjahr noch zu Ihren Gunsten
auswirken kann.
Ein Verlustrücktrag aus dem Jahr 2014 nach 2013 ist daher nur in Höhe der im Jahr 2013 gegebenen
posi ven Differenz aus dem damaligen Gesamtbetrag der Einkün e abzüglich Sonderausgaben, außergewöhnliche Belastungen, ggf. Kinderfreibeträge, sons ge vom Einkommen abzuziehende Beträge und
abzüglich des Grundfreibetrags sinnvoll (steuerop maler Verlustrücktrag).
Beim Verlustrücktrag ist allerdings eine weitere Begrenzung zu beachten: Der Verlustrücktrag ist
nämlich zusätzlich seit 2013 auf 1 Mio. Euro, bei zusammen veranlagten Ehepartnern/Lebenspartnern
auf 2 Mio. Euro, begrenzt.
Bei einer Einzelveranlagung kann ein Ehe-/Lebenspartner auch die Verluste derjenigen Veranlagungszeiträume zurücktragen, in denen die Partner zusammen oder besonders veranlagt waren. Es werden
jedoch nur die Verluste berücksich gt, die der Partner auch tatsächlich erli en hat.
12.3.2 Verlustvortrag
Nicht ausgeglichene und nicht oder nicht vollständig zurückgetragene Verluste werden in die Folgejahre vorgetragen. Der Verlustvortrag ist zeitlich und betragsmäßig vom Steuerpflich gen leider nicht
begrenzbar und erfolgt vor Abzug von Sonderausgaben und außergewöhnlichen Belastungen. Das ist
verfassungsgemäß (BFH vom 9.4.2010, IX B 191/10, BFH/NV 2010 S. 1270). Die dagegen eingelegte
Verfassungsbeschwerde 2 BvR 1175/10 wurde nicht angenommen.
Durch folgende Deckelung erfolgt jedoch eine zeitliche Streckung: Der Verlustvortrag wird bis zu 1 Mio.
Euro (bei zusammen veranlagten Ehe-/Lebenspartnern 2 Mio. Euro) vom Gesamtbetrag der Einkün e
des Vortragsjahres in voller Höhe abgezogen; der 1 Mio. Euro übersteigende Betrag wird zu 60 %
berücksich gt (Mindestbesteuerung). Sollte der Verlustvortrag dadurch endgül g verloren gehen (z.B.
bei Vererbung), könnte die Mindestbesteuerung jedoch verfassungswidrig sein (BFH vom 26.8.2010,
I B 49/10, BStBl II 2011 S. 826 ). Ob in solchen Fällen ein Steuererlass zu gewähren ist, muss der BFH
noch entscheiden (Az. I R 59/12).
347
Verlustverrechnung
Wird bei Ehe-/Lebenspartnern ein Verlustvortrag aus einem Jahr der Zusammenveranlagung in ein
Jahr der Nichtzusammenveranlagung vorgetragen, ist eine Au eilung der Verluste vorzunehmen.
Die Au eilung auf die Partner erfolgt nach dem Verhältnis, in dem die auf den einzelnen Partner
en allenden Verluste im Veranlagungsjahr der Verlustentstehung zueinander stehen. Gegen diesen
Au eilungsmaßstab ist eine Revision beim BFH anhängig (Az. IX R 29/12).
Ein Verlustvortrag muss vom Finanzamt durch Bescheid gesondert festgestellt werden (§ 10d Abs. 4
Satz 1 EStG). Er ist Grundlagenbescheid für den Einkommensteuerbescheid des Folgejahres, sodass
seine nachträgliche Änderung auch den Folgebescheid ändert.
Haben Sie im Verlustjahr mangels steuerpflich ger Einkün e keine Steuererklärung abgegeben, müssen Sie Ihre noch nicht geltend gemachten Verluste so rechtzei g dem Finanzamt nachmelden, dass
dieses den Verlus eststellungsbescheid noch innerhalb der (siebenjährigen) Feststellungsfrist erlassen
kann. Sonst geht Ihr Verlust verloren (BFH vom 22.1.2013, IX R 1/12, BStBl II 2013 S. 663).
Haben Sie dagegen eine Steuererklärung eingereicht, die Verluste aber nicht angegeben, können Sie
dies seit dem 14.12.2010 nur solange nachholen, wie der Steuerbescheid des Verlustjahres noch nicht
bestandskrä ig ist (Einspruchsfrist noch nicht abgelaufen).
Tipp:
Ist Ihr Steuerbescheid für den Veranlagungszeitraum bereits bestandskrä ig, für den Sie Verluste
nachmelden wollen, so empfiehlt sich ein Antrag auf Verlustrücktrag in den vorherigen Veranlagungszeitraum. Kann allerdings der nachträglich gemeldete Verlust durch den Rücktrag nicht
vollständig ausgeglichen werden, verfällt der Restbetrag.
348
Sonderregelungen für bestimmte Einkünfte
12.4 Sonderregelungen für bes mmte Einkün e
Überblick .......................................................................................................................................349
Verlustverrechnung beim Kapitalertragsteuerabzug ......................................................................352
12.4.1 Überblick
Für bes mmte Einkun sbereiche gelten bei der Verlustverrechnung Sonderregelungen. Das Einkommensteuergesetz beschränkt bei einer Reihe spezieller Einkün e den Verlustausgleich auf posi ve
Einkün e aus derselben Einkun sart. Darüber hinaus darf nur innerhalb der Einkun sart zurück- oder
vorgetragen werden.
Damit Verluste nicht verloren gehen oder sich erst in späteren Jahren auswirken, kann es sinnvoll sein,
entsprechende Gewinne in derselben Einkun sart zu realisieren und so einen Verlustausgleich zu
ermöglichen.
Einkun sart
Verlustausgleichsregeln
Sons ge Einkün e: Altverluste aus privaten
Veräußerungsgeschä en gemäß § 23
EStG, die aus dem Jahr 2009 oder früheren
Jahren weiter vorgetragen wurden. Dazu
zählen auch Verluste aus nicht ausgeübten
und damit verfallenen Op onen (BFH vom
26.9.2012, IX R 50/09, BStBl II 2013 S.
231). Die Verrechnung der Altverluste im
Einkommensteuerbescheid erfolgt nach einer
im Gesetz festgelegten Reihenfolge (§ 20 Abs.
6 Satz 1 EStG). Die Altverlustverrechnung hat
Vorrang vor der Neuverlustverrechnung.
1
Sons ge Einkün e: Verluste aus privaten
Veräußerungsgeschä en gemäß § 23 EStG,
die im Jahr 2014 realisiert wurden (keine
Wertpapierveräußerungen)
1
2
3
2
3
4
Ausgleich mit Neugewinnen aus privaten Veräußerungsgeschä en (ohne Wertpapierverkäufe)
Ausgleich der nach Nr. 1 nicht verrechneten Altverluste
letztmals im Jahr 2013 mit erzielten Gewinnen aus Wertpapierveräußerungen vor Berücksich gung des Sparer-Pauschbetrages. Ob trotz des früheren Halbeinkün everfahrens die
vollen Altverluste zu verrechnen sind, muss der BFH noch
klären (Az. VIII R 37/13)
Nach Nr. 1 bzw. 2 nicht ausgeglichene Verluste werden
gesondert festgestellt und in das Jahr 2014 vorgetragen. Ab
2014 können die Verluste nur noch nach Nr. 1 ausgeglichen
werden
Ausgleich mit im Jahr 2014 erzielten Gewinnen aus privaten
Veräußerungen (außer Wertpapierverkäufe)
Nicht nach Nr. 1 ausgeglichene Verluste werden in das Jahr
2013 zurückgetragen. Der rückzutragende Betrag wird auf
Antrag begrenzt
Der nach Nr. 2 zurückgetragene Betrag wird im Jahr 2013
mit Gewinnen aus privaten Veräußerungen (außer Wertpapierverkäufe) ausgeglichen
Ein nach Nr. 3 nicht ausgeglichener Verlust wird in das Jahr
2015 vorgetragen und dann entsprechend Nr. 1 ausgeglichen bzw. bei einer fehlenden Ausgleichsmöglichkeit in die
Folgejahre vorgetragen
349
Verlustverrechnung
Einkun sart
Sons ge Einkün e: Verluste aus sons gen
Leistungseinkün en gem. § 22 Nr. 3 EStG (z.
B. aus gelegentlichen Vermi lungen oder aus
der Vermietung beweglicher Gegenstände),
die im Jahr 2014 angefallen sind
Verlustausgleichsregeln
1
2
3
4
Einkün e aus Kapitalvermögen: Verluste
aus Veräußerungen von Ak en im Jahr 2014,
wenn die veräußerten Ak en nach dem
31.12.2008 erworben wurden
350
Ausgleich mit im Jahr 2014 erzielten Gewinnen aus sons gen Leistungseinkün en
Nicht nach Nr. 1 ausgeglichene Verluste werden in das Jahr
2013 zurückgetragen. Der rückzutragende Betrag wird auf
Antrag begrenzt
Der nach Nr. 2 zurückgetragene Betrag wird im Jahr 2013
mit Gewinnen aus sons gen Leistungseinkün en ausgeglichen
Ein nach Nr. 3 nicht ausgeglichener Verlust wird in das Jahr
2015 vorgetragen und dann entsprechend Nr. 1 ausgeglichen bzw. bei einer fehlenden Ausgleichsmöglichkeit in die
Folgejahre vorgetragen
Fall 1: Die Ak enveräußerungen unterliegen dem bankinternen
Kapitalertragsteuerabzug (in Inlandsdepots):
1 Ausgleich der Verluste mit Gewinnen aus der Veräußerung
von Ak en, soweit diese im Jahr 2014 erzielt wurden. Der
Ausgleich erfolgt zunächst auf Bankenebene im Verlustverrechnungstopf für Ak en
2 a) Ein nach Nr. 1 nicht ausgeglichener Verlust wird bankintern auf das nächste Jahr vorgetragen und von der Bank mit
kün igen Gewinnen aus Ak enveräußerungen verrechnet
b) Ein nach Nr. 1 nicht ausgeglichener Verlust wird alterna v
zu 2a) auf Antrag im Rahmen der EinkommensteuerVeranlagung berücksich gt. Der bankinterne Verlustverrechnungstopf wird dann auf 0 gestellt. Ein vom Finanzamt nicht
ausgeglichener Verlust wird gesondert festgestellt und in die
folgenden Veranlagungsjahre vorgetragen.
Fall 2: Die Ak enveräußerungen unterliegen nicht dem
Kapitalertragsteuerabzug (z.B. in Auslandsdepots):
Die Verrechnung der Verluste erfolgt im Rahmen der
Einkommensteuerveranlagung. Die Verluste werden mit den in
der Einkommensteuererklärung 2014 angegebenen Gewinnen
aus der Veräußerung von Ak en verrechnet. Ein hierbei nicht
ausgleichbarer Verlust wird gesondert festgestellt und auf die
folgenden Veranlagungsjahre vorgetragen.
Sonderregelungen für bestimmte Einkünfte
Einkun sart
Verlustausgleichsregeln
Einkün e aus Kapitalvermögen: Verluste aus
Veräußerungen von sons gen Wertpapieren
(außer Ak en) im Jahr 2014, die nach dem
31.12.2008 erworben wurden, und nega ve
Kapitalerträge (z.B. gezahlte Stückzinsen) im
Jahr 2014
Fall 1: Die Wertpapiergeschä e unterliegen dem
Kapitalertragsteuerabzug (in Inlandsdepots):
1 Ausgleich der Verluste (inkl. nega ve Erträge) mit Gewinnen
aus der Veräußerung von sons gen Wertpapieren sowie
Zinsen und Dividenden, soweit diese im Jahr 2014 erzielt
wurden. Der Ausgleich erfolgt zunächst auf Bankenebene im
allgemeinen Verlustverrechnungstopf
2 Ein nach Nr. 1 nicht ausgeglichener Verlust wird anschließend mit Gewinnen aus der Veräußerung von Ak en
verrechnet, soweit diese im Jahr 2014 erzielt wurden und
nicht mit Ak enverlusten verrechnet wurden. Der Ausgleich
erfolgt zunächst auf Bankenebene
3 a) Ein nach Nr. 2 nicht ausgeglichener Verlust wird bankintern auf das nächste Jahr vorgetragen und von der Bank mit
kün igen Gewinnen und Erträgen verrechnet
b) Ein nach Nr. 2 nicht ausgeglichener Verlust wird alterna v
zu 3a) auf Antrag im Rahmen der EinkommensteuerVeranlagung berücksich gt. Der bankeninterne Verlustverrechnungstopf wird dann auf 0 gestellt. Ein im Rahmen der
Einkommensteuer-Veranlagung 2014 nicht ausgeglichener
Verlust wird gesondert festgestellt und auf die folgenden
Veranlagungsjahre vorgetragen
Fall 2: Die Wertpapiergeschä e unterliegen nicht dem
Kapitalertragsteuerabzug (z.B. in Auslandsdepots): Die
Verrechnung der Verluste (inkl. nega ver Erträge) erfolgt im
Rahmen der Einkommensteuerveranlagung. Die Verluste werden
mit den in der Einkommensteuererklärung 2014 angegebenen
posi ven Einkün en aus Kapitalvermögen verrechnet. Im Jahre
2014 nicht ausgeglichene Verluste werden gesondert festgestellt
und in die folgenden Jahre vorgetragen
Einkün e aus Kapitalvermögen: Verluste aus
Termingeschä en im Jahr 2014, die nach dem
31.12.2008 eingegangen wurden
wie Verluste aus der Veräußerung sons ger Wertpapiere
Einkün e aus Gewerbebetrieb: Verluste aus
gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher
Tierhaltung
Ausgleich mit laufenden Gewinnen aus gewerblicher Tierzucht
oder gewerblicher Tierhaltung, die im vorangegangenen Jahr oder
in den folgenden Wirtscha sjahren erzielt werden
Einkün e aus Gewerbebetrieb: Verluste aus
bes mmten gewerblichen Termingeschä en
Ausgleich nur mit Gewinnen aus Termingeschä en, die im
vorangegangen Jahr oder in den folgenden Wirtscha sjahren
erzielt werden
Ausländische Einkün e: Verluste aus
bes mmten in einem Nicht-EU-Land
ausgeübten Tä gkeiten (§ 2a EStG)
Ausgleich nur mit posi ven Einkün en der jeweils selben Art und
aus demselben Staat, die in den folgenden Wirtscha sjahren
erzielt werden
351
Verlustverrechnung
12.4.2 Verlustverrechnung beim Kapitalertragsteuerabzug
Nega ve Kapitalerträge (z.B. gezahlte Stückzinsen) und Verluste aus der Veräußerung von Wertpapieren, die seit dem 1.1.2009 erworben wurden, werden bereits im Rahmen des Kapitalertragsteuerabzugs auf Bankenebene berücksich gt. Wegen Abzugsbeschränkungen müssen die Kredi ns tute
jedoch verschiedene Verlustverrechnungstöpfe bilden.
Bezeichnung des Verrechnungstopfes
Inhalt des Topfes
Allgemeiner Verlustverrechnungstopf
In diesem Topf werden die nega ven laufenden Einkün e, wie gezahlte
Stückzinsen und Zwischengewinne sowie nega ve Einnahmen aus der
Veräußerung von Wertpapieren mit Ausnahme von Ak en gesammelt.
Die Verrechnung erfolgt mit allen späteren posi ven Kapitalerträgen
einschließlich der Gewinne aus Ak engeschä en (sofern keine
Verrechnung mit Ak enverlusten möglich). Ergibt sich zum Jahresende
ein Verlust, wird dieser von der Bank auf das nächste Jahr vorgetragen
und mit kün igen posi ven Einkün en verrechnet.
Ak en-Verlustverrechnungstopf
Verluste aus Ak engeschä en können nur mit Gewinnen aus Ak engeschä en verrechnet werden. Deshalb sind in diesem gesonderten Topf die
Veräußerungsverluste aus Ak engeschä en getrennt zu erfassen.Ergibt sich
zum Jahresende ein Verlust, wird dieser von der Bank auf das nächste Jahr
vorgetragen und mit kün igen Gewinnen aus Ak enverkäufen verrechnet.
Die Verlustverrechnungstöpfe werden auch bei Eheleuten bzw. eingetragenen Lebenspartnern mit
Einzelkonten und Einzeldepots getrennt geführt. Ein Verlustausgleich zwischen den Partnern kann
erfolgen, wenn ein gemeinsamer Freistellungsau rag erteilt wurde, no alls auf 0 Euro, wenn das
Freistellungsvolumen bereits anderwei g ausgeschöp ist.
Fällt bankintern im Laufe des Jahres zuerst ein posi ver Kapitalertrag an, von dem die Bank Abgeltungsteuer (Kapitalertragsteuer) einbehält, und im gleichen Jahr später ein mit diesem Kapitalertrag
verrechenbarer Verlust, muss die Bank die Verrechnung nachträglich vornehmen und Ihnen die zu viel
abgezogene Kapitalertragsteuer samt Solidaritätszuschlag und evtl. Kirchensteuer wieder gutschreiben.
Altverluste aus privaten Veräußerungsgeschä en gemäß dem alten § 23 EStG 2008 können nicht von
der Bank berücksich gt werden. Die Altverluste sind nur im Rahmen der Einkommensteuererklärung
verrechenbar. Ab 2014 sind die vom Finanzamt vorgetragenen Altverluste nur noch mit Neugewinnen
aus privaten Veräußerungsgeschä en gemäß § 23 EStG verrechenbar, also z.B. mit Gewinnen aus
Goldverkäufen oder aus dem Verkauf einer vermieteten Wohnung. Solange das nicht möglich ist,
werden die Altverluste zeitlich immer weiter vorgetragen.
Sie können bei Ihrer Bank beantragen, dass ein am Jahresende in den Verlustverrechnungstöpfen
nicht ausgeglichener Verlust nicht in den Verlustverrechnungstopf des nächsten Jahres übertragen
wird, sondern in der Einkommensteuerveranlagung berücksich gt wird. Das ist z. B. sinnvoll, wenn ein
Gewinn aus einem Depot bei der Bank X mit einem Verlust aus einem Depot bei der Bank Y ausgeglichen werden soll. Die Verlustverrechnungstöpfe werden dann auf 0 gestellt, sodass kein bankinterner
Verlustvortrag in das nächste Jahr erfolgt.
Wich g:
In diesem Fall müssen Sie bei Ihrem Kredi ns tut eine Verlustbescheinigung nach amtlichem
Formular beantragen. Der Antrag ist unwiderruflich und muss bis zum 15.12. des laufenden Jahres
bei Ihrem Kredi ns tut erfolgen.
352
Überblick
13. AUSSERGEWÖHNLICHE BELASTUNGEN
13.1 Überblick
Wenn Ihnen zwangsläufig Ausgaben entstehen, die höher sind als bei der Mehrzahl der Steuerpflich gen, können Sie diese Ausgaben auf Antrag als „außergewöhnliche Belastung“ absetzen.
Bei den außergewöhnlichen Belastungen unterscheidet das Gesetz zwischen
■ besonderen außergewöhnlichen Belastungen (§§ 33a, 33b EStG) und
■ allgemeinen außergewöhnlichen Belastungen (§ 33 EStG).
Die besonderen Belastungen sind im Einkommensteuergesetz einzeln aufgeführt. Die Außergewöhnlichkeit wird unterstellt und vom Finanzamt nicht weiter geprü . Die abziehbaren Beträge sind jedoch
durch Pausch- oder Höchstbeträge begrenzt.
Zu den besonderen außergewöhnlichen Belastungen gehören
■ die Aufwendungen für die Unterstützung Bedür iger,
■ der Ausbildungsfreibetrag für Kinder,
■ der Behinderten-Pauschbetrag,
■ Pauschbeträge für Hinterbliebene und
■ der Pflege-Pauschbetrag.
Einzelheiten zum Ausbildungsfreibetrag finden Sie im Kapitel „Die steuerliche Berücksich gung von
Kindern“.
Fallen Ihre Aufwendungen nicht unter die besonderen außergewöhnlichen Belastungen, können sie als
allgemeine Belastungen absetzbar sein. Was hier alles darunter fällt, ist im EStG nicht näher geregelt,
sondern das Ergebnis der Rechtsprechung der Finanzgerichte.
Zu den allgemeinen außergewöhnlichen Belastungen gehören insbesondere
■ Krankheitskosten,
■ Pflegekosten,
■ behinderungsbedingte Kosten,
■ Scheidungskosten (bis 2012),
■ Prozesskosten (bis 2012),
■ Kosten für die Besei gung von Elementarschäden an Haus und Wohnung,
■ bes mmte Unterstützungsleistungen.
353
Außergewöhnliche Belastungen
13.2 Allgemeine außergewöhnliche Belastungen
Die Abzugsvoraussetzungen ..........................................................................................................354
Die zumutbare Belastung...............................................................................................................354
ABC der außergewöhnlichen Belastungen .....................................................................................355
13.2.1 Die Abzugsvoraussetzungen
Allgemeine außergewöhnliche Belastungen nach § 33 EStG liegen vor, wenn
■ der Steuerpflich ge belastet ist und
■ die Ausgaben außergewöhnlich sind und
■ zwangsläufig anfallen,
■ der Steuerpflich ge keinen Gegenwert erlangt (dieses Kriterium spielt angesichts der neuen
Rechtsprechung kaum noch eine Rolle) und
■ die Ausgaben keine Betriebsausgaben, Werbungskosten und Sonderausgaben sind.
Stehen Ausgaben in Zusammenhang mit Arbeitsunfällen oder mit einer Berufskrankheit, sind sie in
voller Höhe als Werbungskosten zu berücksich gen.
Eine Belastung wird verneint, wenn Sie durch Ihre Aufwendungen materielle Gegenwerte erhalten,
auf Ersatzansprüche verzichten oder einen Vermögensschaden erleiden. Allerdings misst der BFH
einem erlangten Gegenwert etwa bei behinderungsbedingten Umbaumaßnahmen keine Bedeutung
mehr bei.
Eine Belastung hat nur derjenige, der die Ausgaben tatsächlich bezahlt hat. Ersta ungen mindern den
berücksich gungsfähigen Betrag. Erfolgt die Ersta ung in späteren Kalenderjahren, sind sie trotzdem
im Jahr der Aufwendungen zu verrechnen, wenn sie dem Grunde nach am Schluss des Jahres der
Aufwendungen feststanden oder geschätzt werden können.
Die Außergewöhnlichkeit liegt nur vor, soweit die Aufwendungen die Ausgaben der überwiegenden
Mehrheit der Steuerpflich gen mit gleichen Einkommensverhältnissen, gleichen Vermögensverhältnissen und gleichem Familienstand übersteigen. Das Finanzamt zieht deshalb in bes mmten Fällen eine
Haushaltsersparnis bzw. eine zumutbare Belastung ab. Dies ist der Teil der Ausgaben, den Sie nach
Ansicht des Gesetzgebers selbst tragen können.
Von Ihren Aufwendungen bleibt steuerlich eine zumutbare Belastung unberücksich gt (siehe
folgender Abschni ). Nur der darüber liegende Betrag ist als allgemeine außergewöhnliche Belastung
absetzbar.
Allgemeine außergewöhnliche Belastungen müssen im Mantelbogen der Steuererklärung auf der
Seite 3 in der Zeile „Andere außergewöhnliche Belastungen“ eingetragen werden.
13.2.2 Die zumutbare Belastung
Die zumutbare Belastung berechnet sich anhand folgender Tabelle (§ 33 Abs. 3 EStG):
354
Allgemeine außergewöhnliche Belastungen
Bei einem Gesamtbetrag
der Einkün e
bis 15.340 Euro
über 15.340 Euro bis
51.130 Euro
über 51.130 Euro
- nach dem Grundtarif
5%
6%
7%
- nach dem Spli ngtarif
4%
5%
6%
- mit 1 oder 2 Kindern
2%
3%
4%
- mit 3 oder mehr Kindern
1%
1%
2%
bei Steuerpflich gen ohne
Kinder
bei Steuerpflich gen
des Gesamtbetrags der Einkün e
Gegen die Berücksich gung einer zumutbaren Belastung bei den Krankheitskosten sind beim Bundesfinanzhof mehrere Verfahren anhängig (Az. VI R 32/13; VI R 33/13). Alle betroffenen Steuerpflich gen
erhalten daher einen Steuerbescheid mit einem entsprechenden Vorläufigkeitsvermerk.
Tipp:
Sofern mehrere Ausgaben anfallen, die Sie als außergewöhnliche Belastung absetzen können (etwa
mehrere Arztrechnungen), sollten Sie versuchen, alle Rechnungen in einem Jahr zu zahlen. In
diesem Fall zieht das Finanzamt Ihre zumutbare Belastung nämlich nur einmal von Ihren Kosten ab.
Die Bedingung der Zwangsläufigkeit der Ausgaben ist nach Defini on des Finanzamts dann erfüllt,
wenn Sie sich den Ausgaben dem Grunde nach aus rechtlichen, tatsächlichen oder si lichen Gründen
nicht entziehen können und wenn sie von der Höhe her gerech er gt sind. Die ansetzbaren Kosten
umfassen nicht nur den unmi elbaren Aufwand (z. B. die Arztrechnung), sondern auch die damit
zusammenhängenden Nebenkosten (z. B. Fahrtkosten).
13.2.3 ABC der außergewöhnlichen Belastungen
Adop onskosten
nicht abzugsfähig, dagegen Revision beim BFH anhängig (Az. VI R 60/11)
Ausbildungskosten
Aufwendungen werden im Rahmen von Werbungskosten bzw. Sonderausgaben
berücksich gt. Ein Abzug als außergewöhnliche Belastungen kommt nur in Betracht bei
Umschulungen nach einem schweren Unfall.
Beerdigungskosten
Abzugsfähig sind Kosten, soweit sie den Nachlass und Versicherungsansprüche übersteigen,
maximal 7.500 Euro. Berücksich gt werden beispielsweise Aufwendungen für das Grab,
Besta ungsunternehmen, Sarg, Grabstelle. Nicht abzugsfähig sind Kosten für Trauerkleidung,
Bewirtung, Grabpflegekosten.
Behinderungskosten
Typische Aufwendungen und Pflegekosten sind mit dem Behinderten-Pauschbetrag
abgegolten. Nicht laufende und nicht typische Ausgaben können neben dem Pauschbetrag
angesetzt werden.
Besuchsfahrten
Aufwendungen für Fahrten zu Angehörigen sind abzugsfähig, wenn sie medizinisch
notwendig sind. Die Fahrtkosten zum Besuch des beim geschiedenen oder dauernd getrennt
lebenden Ehepartner lebenden Kindes sind mit dem Kindergeld abgegolten.
355
Außergewöhnliche Belastungen
Diätverpflegung
nicht abzugsfähig, auch nicht für Zöliakie-Pa enten
Ehescheidungskosten
Anwalts- und Gerichtskosten der Ehescheidung und der Regelung des Versorgungsausgleichs
will die Finanzverwaltung ab 2013 nicht mehr anerkennen. Dagegen sind zwei Klagen vor
dem Finanzgericht München anhängig (Az. 13 K 1421/14, 15 K 1429/14)
Fachliteratur
nicht als außergewöhnliche Belastung abzugsfähig (z.B. Medizinbücher)
Geburt
Abziehbar sind Kosten für den Arzt, Krankenhaus, Hebamme, häusliche Säuglingsschwester.
Aufwendungen für die Aussta ung sind wegen eines erhaltenen Gegenwertes nicht
abzugsfähig.
gesundheitsgefährdende Stoffe
Bei Sanierung wegen gesundheitsgefährdender Stoffe in Haus oder Wohnung sollte
vorher ein Sachverständigengutachten eingeholt werden. Es muss nämlich eine konkrete
Gesundheitsgefährdung wegen Überschreitung der gesetzlichen Grenzwerte bestehen.
Absetzen können Sie die Wiederherstellungskosten, wobei eine Wertverbesserung mindernd
abgezogen wird.
Hausschäden,
Hausratschäden
Abziehbar, wenn Schaden
Heimunterbringung
■
■
■
■
■
durch ein außergewöhnliches Ereignis (z. B. Brand, Hochwasser, Sturm) entstanden ist,
kein Baumangel ist, z. B. bei Hausschwamm,
ohne eigenes Verschulden entstanden ist,
keine Ersatzansprüche gegenüber Dri en vorhanden sind und
keine übliche Versicherungsmöglichkeit für den Schaden besteht.
Eigene Heimunterbringung
a) Pflege- oder dauerha e behinderungsbedingte Heimunterbringung: Abziehbar sind die
Kosten als außergewöhnliche Belastungen allgemeiner Art, wenn
■
■
■
die Pflegestufe 0 mit eingeschränkter Alltagskompetenz oder
die Pflegestufe I, II oder III oder
eine Behinderung und durch ein fachärztliches A est die Außergewöhnlichkeit und die
Zwangsläufigkeit des Heimaufenthaltes
festgestellt wurden. Zu kürzen sind die Kosten um die Haushaltsersparnis bei einer
Haushaltsauflösung (2014: 23,20 Euro am Tag bzw. 696,16 Euro im Monat bzw. 8.354 Euro im
Jahr) sowie um Zuschüsse und Kostenersta ungen Dri er.
b) Vorübergehende krankheits- oder behinderungsbedingte Heimunterbringung:
Bei krankheitsbedingter Heimunterbringung liegen Krankheitskosten vor, wenn die
Notwendigkeit der Heimunterbringung aufgrund einer Krankheit (z.B. psychische Störung)
von einem Arzt bestä gt wurde. Eine ständige Pflegebedür igkeit muss noch nicht
eingetreten sein.
c) Altersbedingte Heimunterbringung: Kosten für eine altersbedingte Heimunterbringung
werden nur im Rahmen einer Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen
berücksich gt (siehe Kapitel „Steuerermäßigungen“).
Unterbringung von Angehörigen oder nahestehenden Personen
a) Pflege-, krankheits- oder behinderungsbedingte Heimunterbringung: Es gelten dieselben
Voraussetzungen wie bei einer eigenen Heimunterbringung. Zusätzlich müssen die
Aufwendungen aufgrund einer Unterhaltspflicht oder zwangsläufig entstanden und die
untergebrachte Person muss bedür ig sein. Ihre Aufwendungen werden abzüglich der
Haushaltsersparnis als außergewöhnliche Belastungen allgemeiner Art berücksich gt.
b) Altersbedingte Heimunterbringung:
Kosten sind als Unterstützungsleistungen Bedür iger abziehbar.
356
Allgemeine außergewöhnliche Belastungen
Krankheitskosten
Eigene Arzt- und Krankenhauskosten sowie für den Ehepartner bzw. eingetragenen
Lebenspartner und die Kinder sind stets zwangsläufig; eine Haushaltsersparnis mindert
die abziehbaren Kosten nicht, dafür aber eine Kostenersta ung durch die Krankenkasse
bzw. private Krankenversicherung und die steuerfreie Beihilfe für Beamte. Bei Verzicht auf
Kostenersta ung, um die Beitragsrückersta ung nicht zu opfern, sind die Krankheitskosten
in Höhe des Verzichts nicht absetzbar. Abziehbar sind z. B. Ausgaben für die Leistung des
Arztes, für Arznei-, Heil- und Hilfsmi el, soweit sie verordnet werden, und Aufwendungen
für vorbeugende Maßnahmen. Für bes mmte Behandlungen und Hilfsmi el ist ein vor
Behandlungsbeginns ausgestelltes amtsärztliches oder vergleichbares A est erforderlich,
sonst erkennt das Finanzamt die Kosten nicht an (siehe unten).Leistungen einer
Krankentagegeldversicherung mindern den abzugsfähigen Betrag nicht; Beihilfen des
Arbeitgebers bleiben unberücksich gt, wenn sie als Arbeitslohn versteuert wurden.
künstliche
Befruchtung
Kosten einer künstlichen Befruchtung sind abziehbar, wenn die Befruchtung nicht auf einer
früheren freiwilligen Sterilisa on beruht.
Kurkosten
Kurkosten sind abzugsfähig, wenn die Kur medizinisch notwendig war und unter ärztlicher
Aufsicht durchgeführt wurde. Erforderlich ist ein vor Antri der Kur ausgestelltes
amtsärztliches A est oder der Bewilligungsbescheid der Krankenkasse. Abzugsfähig
sind die Unterkun skosten und der Verpflegungsmehraufwand (nach Kürzung um eine
Haushaltsersparnis von 20 %), Fahrtkosten in Höhe der Bahnkosten bzw. in voller Höhe, wenn
der Steuerpflich ge auf sein Fahrzeug angewiesen ist bzw. Kosten einer Begleitperson, wenn
die Notwendigkeit der Betreuung nachgewiesen wird.
Pflegekosten
Sta des Pflege-Pauschbetrags können die typischen pflegebedingten Aufwendungen
abgezogen werden.
Prozesskosten
Strafprozesskosten sind im Fall der Verurteilung nicht abzugsfähig; Zwangsläufigkeit liegt
im Fall des vollständigen Freispruchs jedoch vor. Zivilprozesskosten sind ab 2013 nur noch
absetzbar, wenn der Prozess notwendig war, weil der Steuerpflich ge sonst Gefahr liefe,
seine Existenzgrundlage zu verlieren und seine lebensnotwendigen Bedürfnisse in dem
üblichen Rahmen nicht mehr befriedigen zu können (§ 33 Abs. 2 Satz 4 EStG).
Schadenersatzleistungen
Abziehbar nur bei leichter Fahrlässigkeit (z.B. Bedienungsfehler oder kurze Unachtsamkeit).
Scheidungskosten
siehe Ehescheidungskosten
Schulweg
Ausgaben, um die eigenen Kinder sicher zur Schule zu bringen, sind nicht absetzbar.
Umzugskosten
Abzugsfähigkeit ist gegeben, wenn der Umzug wegen einer Krankheit dringend erforderlich
ist.
Unterstützungsleistungen
Atypische Aufwendungen für Angehörige, die über den normalen, als besondere allgemeine
Belastung absetzbaren Unterhalt hinausgehen.
Verlorene
Abschlagszahlung
Eine verlorene Abschlagszahlung wegen Insolvenz des Bauträgers ist nicht absetzbar.
357
Außergewöhnliche Belastungen
Vorheriges amtsärztliches Attest bei bestimmten Krankheitskosten nötig
Der Bundesfinanzhof ha e erst Ende 2010 entschieden, dass für die Geltendmachung bes mmter
Krankheitskosten das Finanzamt kein vorher ausgestelltes amtsärztliches oder vergleichbares A est
verlangen dürfe, weil das gesetzlich nicht vorgeschrieben sei. Daher könne die medizinische Notwendigkeit der Behandlung auch durch ein fachärztliches A est nachgewiesen werden (BFH vom 2.9.2010,
VI R 11/09, BFH/NV 2011 S. 125; BFH vom 11.11.2010, VI R 17/09, BFH/NV 2011 S. 503). Der Gesetzgeber hat darauf reagiert und dieses Erfordernis nun in § 64 EStDV festgeschrieben. Früher war das nur
in den Einkommensteuerrichtlinien geregelt.
Rückwirkend in allen noch offenen Fällen (Steuerbescheid noch nicht bestandskrä ig) gilt nun, dass
durch ein ausgestelltes amtsärztliches Gutachten oder eine ärztliche Bescheinigung eines Medizinischen Dienstes der Krankenversicherung die Zwangsläufigkeit folgender Kosten nachzuweisen ist:
1. für eine Bade- oder Heilkur; bei einer Vorsorgekur ist auch die Gefahr einer durch die Kur abzuwendenden Krankheit, bei einer Klimakur der medizinisch angezeigte Kurort und die voraussichtliche Kurdauer zu bescheinigen;
2. für eine psychotherapeu sche Behandlung; die For ührung einer Behandlung nach Ablauf der
Bezuschussung durch die Krankenversicherung steht einem Behandlungsbeginn gleich;
3. für eine medizinisch erforderliche auswär ge Unterbringung eines an Legasthenie oder einer
anderen Behinderung leidenden Kindes des Steuerpflich gen;
4. für die Notwendigkeit der Betreuung des Steuerpflich gen durch eine Begleitperson, sofern sich
diese nicht bereits aus dem Schwerbehindertenausweis oder dem Bescheid des Versorgungsamtes ergibt;
5. für medizinische Hilfsmi el, die als allgemeine Gebrauchsgegenstände des täglichen Lebens
anzusehen sind;
6. für wissenscha lich nicht anerkannte Behandlungsmethoden, wie etwa Frisch- und Trockenzellenbehandlungen, Sauerstoff-, Chelat- und Eigenblu herapie.
Das A est oder die Bescheinigung muss vor Behandlungsbeginn bzw. vor dem Erwerb des medizinischen Hilfsmi els ausgestellt worden sein. Für den Bundesfinanzhof ist diese rückwirkende gesetzliche Neuregelung verfassungsgemäß, sodass sich ein Einspruch dagegen nicht lohnt (BFH vom
19.4.2012, VI R 74/10, BFH/NV 2012 S. 1373).
Für Opera onen wird in § 64 EStDV kein amtsärztliches A est verlangt. Das gilt dann auch für
Schönheitsopera onen. Allerdings muss die medizinische Notwendigkeit eines kosme schen Eingriffs
nachgewiesen werden (z.B. wegen einer Missbildung), wofür eine Beteiligung der Krankenversicherung oder des Beihilfeträgers an den Kosten ausreicht.
Unter allgemeinen Gebrauchsgegenständen des täglichen Lebens versteht der Bundesfinanzhof nur
solche medizinischen Hilfsmi el, „die getragen oder mit sich geführt werden können, um sich im
jeweiligen Umfeld zu bewegen, zurechtzufinden und die elementaren Grundbedürfnisse des täglichen
Lebens zu befriedigen“. Der von einem Gehbehinderten im eigenen Haus eingebaute Treppenli
gehört nicht dazu (BFH vom 6.2.2014, VI R 61/12, BStBl II 2014, 458).
358
Besondere außergewöhnliche Belastungen
13.3 Besondere außergewöhnliche Belastungen
Unterstützung Bedür iger .............................................................................................................359
Behinderung..................................................................................................................................363
Hinterbliebenen-Pauschbetrag ......................................................................................................366
Pflegekosten..................................................................................................................................367
13.3.1 Unterstützung Bedür iger
Unterstützungsbedürftige Personen
Unterhaltsleistungen an bedür ige Personen können als besondere außergewöhnliche Belastung bis
zu einem Höchstbetrag abgesetzt werden (§ 33a Abs. 1 EStG). Als bedür ig gilt, wer außerstande ist,
selbst für seinen Lebensunterhalt zu sorgen, also
■ keine oder nur geringe eigene Einkün e hat (Näheres siehe unten) und
■ kein oder nur ein geringes Vermögen besitzt. Unschädlich ist ein Vermögen bis zu 15.500 Euro.
Diese Grenze gilt für behinderte Kinder aber nicht. Nicht auf das Vermögen angerechnet werden
Haushaltsgegenstände, eine selbst genutzte Immobilie sowie Vermögensgegenstände, die einen
besonderen persönlichen Wert haben.
Bei Wohnsitz des Unterstützungsempfängers im Ausland (EU, EWR und Dri staaten) müssen ebenfalls
dessen Bedür igkeit und zusätzlich die Erfüllung seiner Erwerbsobliegenheit überprü werden, ob er
also seine eigene Arbeitskra zum Broterwerb einsetzen kann (R 33a.1 Abs. 1 EStR 2012). Ob das auch
gilt, wenn die unterstützte Person nicht arbeiten kann, weil sie einen unterhaltsberech gten Angehörigen pflegt, ist vom BFH noch zu entscheiden (Az. der Revision: VI R 5/14).
Von der Erwerbspflicht ausgenommen ist die eigene Ehefrau (BFH vom 5.5.2010, VI R 5/09, BFH/NV
2010 S. 1896) oder wenn der Unterstützte das 65. Lebensjahr vollendet hat, behindert, krank, in Berufsausbildung ist oder Kleinkinder erziehen muss (BMF-Schreiben vom 7.6.2010, BStBl I 2010 S. 588).
Wich g:
Es werden nach § 33a EStG nur Zuwendungen an Personen anerkannt, die Ihnen oder Ihrem
Ehepartner bzw. eingetragenen Lebenspartner gegenüber gesetzlich unterhaltsberech gt sind. Ein
nachrangig Unterhaltspflich ger kann seine Unterhaltszahlung aber nur dann absetzen, wenn der
vorrangig Unterhaltsverpflichtete seiner Unterhaltspflicht nicht nachkommen kann.
Gesetzlich unterhaltsberech gt sind der Ehepartner und der eingetragene Lebenspartner sowie
Verwandte in gerader Linie, also Großeltern, Eltern, Kinder, Enkel und adop erte Kinder. Nicht zu
den Unterhaltsberech gten gehören in der Seitenlinie verwandte und verschwägerte Personen (z. B.
Geschwister, Tanten und Onkel, Schwiegersöhne und -töchter). Eine gesetzliche Unterhaltspflicht kann
sich auch aus den Folgen einer Trennung oder Scheidung von Ehe- oder Lebenspartnern ergeben.
359
Außergewöhnliche Belastungen
Unterhaltsleistungen an nicht gesetzlich unterhaltsberech gte Personen (z. B. Geschwister, Verlobter,
nicht verwandte Personen wie S efeltern oder S e inder) sind nicht als besondere außergewöhnliche Belastungen zu berücksich gen, und zwar selbst dann nicht, wenn dem Steuerpflich gen die
Unterhaltspflicht gegenüber seinen Geschwistern oder anderen Angehörigen durch eine ausländische
Rechts- oder Si enordnung auferlegt wird und der Unterhaltsanspruch sogar aufgrund interna onalen
Privatrechts im Inland durchsetzbar ist. Dann kommt nur ein Abzug als allgemeine außergewöhnliche
Belastung nach § 33 EStG in Betracht.
Unterhaltsleistungen zwischen zusammenlebenden Ehe- bzw. eingetragenen Lebenspartnern sind
aber nicht als außergewöhnliche Belastungen absetzbar, da die Partner Anspruch auf den Spli ngtarif haben. Das gilt auch im Jahr der Trennung oder Scheidung und bei Wahl der Einzelveranlagung.
Im Jahr nach der dauernden Trennung oder Scheidung ist dagegen ein Abzug als außergewöhnliche
Belastung möglich, weil es keinen Spli ngvorteil geben kann. Das Gleiche gilt bei Wohnsitz des
unterstützten Ehe- bzw. eingetragenen Lebenspartners im Ausland, wenn dieser sich nicht gemäß § 1
Abs. 3 EStG auf Antrag als unbeschränkt steuerpflich g mit Anspruch auf den Spli ngtarif behandeln
lassen kann.
Tipp:
Anstelle des Abzuges als außergewöhnliche Belastung können Unterhaltszahlungen an den
getrennt lebenden oder geschiedenen Ehepartner bzw. eingetragenen Lebenspartner auch als Sonderausgaben geltend gemacht werden (Realspli ng), was häufig steuerlich güns ger ist. Einzelheiten finden Sie im Kapitel „Sonderausgaben“ im Abschni „Unterhaltsleistungen“.
Bei nicht miteinander verheirateten Paaren ist auch der Elternteil unterhaltsberech gt, der aus Anlass
der Geburt eines nichtehelichen Kindes in seiner Erwerbsmöglichkeit eingeschränkt ist.
Den gesetzlich unterhaltsberech gten Personen gleichgestellt ist eine Person (z.B. Ihre Lebensgefähr n), wenn bei ihr wegen des Zusammenlebens mit Ihnen zum Unterhalt bes mmte inländische
öffentliche Mi el aufgrund Ihrer Unterhaltsleistungen gekürzt oder verweigert werden bzw. würden,
etwa Hartz IV. Ein Antrag auf die Mi el muss nicht gestellt worden sein.
Bei Unterhaltsleistungen an Personen unter 25 Jahren prü das Finanzamt immer, ob Sie oder jemand
anders Anspruch auf Kindergeld oder einen Kinderfreibetrag hat. Es kommt nicht darauf an, dass
Kindergeld bzw. der Kinderfreibetrag tatsächlich gewährt wird. Steuerlich gesehen ist nämlich der
Unterhalt generell bereits mit dem Kindergeld oder dem Kinderfreibetrag abgegolten.
Tipp:
Erhalten Sie für Ihr Kind kein Kindergeld, weil es aus der Kindergeldförderung wegen der Altersgrenze herausgefallen ist, dann prüfen Sie den Abzug Ihrer Unterhaltsleistungen als besondere
außergewöhnliche Belastung nach § 33a EStG.
Aufwendungen zum Unterhalt
Abziehbar sind nur typische Unterhaltsaufwendungen. Dazu zählen z. B. die Aufwendungen für die
Ernährung, das Wohnen und die Kleidung, Kosten für Gegenstände des täglichen Bedarfs, kleinere Geräte und Ersatzteile für Haus und Garten, Aus- und Fortbildungskosten, Krankenversicherungsbeiträge
und Aufwendungen für die Unterbringung in einem Altersheim. Nicht berücksich gt werden Ausgaben
zum Beispiel für Geschenke und teurere Gegenstände der Unterhaltselektronik.
360
Besondere außergewöhnliche Belastungen
Unterstützen Sie die Person auch im Fall von Krankheit, Pflegebedür igkeit, Kur usw., können diese
atypischen Aufwendungen als allgemeine außergewöhnliche Belastung nach § 33 EStG berücksich gt
werden. Dann wird aber eine zumutbare Belastung abgezogen.
Tipp:
Sind solche atypischen Aufwendungen nicht allzu hoch und ist der abzugsfähige Unterhaltshöchstbetrag mit typischen Unterhaltsleistungen nicht ausgeschöp , ist es güns ger, wenn Sie dem
Unterhaltsempfänger sta dessen Bargeld zur Bezahlung seiner Rechnungen geben und das Geld
dann als typische Unterstützungsleistung absetzen.
Höhe der abziehbaren Kosten
Sie können Zahlungen für den Unterhalt eines Angehörigen und die Berufsausbildung Ihres Kindes, die
als bedür ig gelten, bis zu einem Höchstbetrag als außergewöhnliche Belastung absetzen.
Der Unterhaltshöchstbetrag beträgt ab 2014 8.354 Euro jährlich. Kommen Sie Ihrer Unterhaltspflicht nach, steigt Ihr Höchstbetrag noch um die Basiskranken- und Pflegeversicherungsbeiträge
des Unterhaltsempfängers, auch wenn Sie diese nicht selbst zahlen.
Der Unterhaltshöchstbetrag wird jedoch gekürzt um
■ Einkün e und Bezüge der unterstützten Person, die über dem Anrechnungsfreibetrag von
624 Euro (monatlich 52 Euro) liegen, und um
■ als Zuschuss gezahlte Ausbildungsbeihilfen aus öffentlichen Mi eln. Allerdings wird hier nur der
als reiner Zuschuss bezogene Teil angerechnet, sodass z. B. der Teil des BAföGs unberücksich gt
bleibt, der auf Darlehensbasis gewährt wird.
Was zu den Bezügen zählt, ist in R 33a.1 Abs. 3 Satz EStR 2012 geregelt (z.B. Lohnersatzleistungen und
die steuerfreien Anteile von Renten).
Beispiel:
Sie haben eine Person 2014 mit 7.800 Euro unterstützt, die gegen Sie einen Unterhaltsanspruch
hat. Diese Person hat selbst während des gesamten Jahres 3.000 Euro als Arbeitnehmer verdient.
Als Einkün e sind 2.000 Euro anzurechnen (3.000 Euro abzüglich Arbeitnehmer-Pauschbetrag von
1.000 Euro). Als außergewöhnliche Belastungen können Sie 6.978 Euro [8.354 Euro – (2.000 Euro –
624 Euro)] als außergewöhnliche Belastung absetzen.
Lebt die unterstützte Person in einem ausländischen Staat, in dem der Lebensstandard niedriger ist
als in Deutschland, werden die Höchstbeträge je nach Land um ein bzw. drei Viertel oder um die Häl e
gekürzt (BMF-Schreiben vom 18.11.2013, BStBl I 2013 S. 1462).
Das Finanzamt darf den Unterhaltshöchstbetrag dann nicht kürzen, wenn der Unterhaltsempfänger
Erziehungsgeld erhält. Denn das Erziehungsgeld zählt bei der unterstützten Person nicht zu den Einkün en oder Bezügen.
Der Höchstbetrag wird nur für die Monate gewährt, in denen
■ Sie die unterhaltsberech gte Person tatsächlich unterstützen und
361
Außergewöhnliche Belastungen
■ Sie keinen Anspruch auf Kindergeld bzw. Kinderfreibetrag für die unterstützte Person (Kind)
haben.
Sie sollten deshalb Zahlungen nur für die Monate leisten, in denen die unterstützte Person kein hohes
Einkommen hat.
Tipp:
Führen Sie mit Ihrem nichtehelichen Partner einen gemeinsamen Haushalt, brauchen Sie keine
Aufwendungen nachweisen. Das Finanzamt kann davon ausgehen, dass Sie Unterhalt in Höhe des
Höchstbetrages geleistet haben.
Der Höchstbetrag bezieht sich auf die unterstützte Person. Tragen mehrere Personen zum Unterhalt
bei, erhält nicht jeder Unterstützer den vollen Höchstbetrag. Es erfolgt vielmehr eine Kürzung entsprechend dem Anteil der gezahlten Leistungen.
Haben Sie Unterhaltszahlungen an mehrere Personen in einer Summe geleistet, wird der abziehbare
Höchstbetrag für jede unterhaltene Person getrennt ermi elt. Dazu müssen Sie Ihre Aufwendungen
grundsätzlich unterschiedslos auf die Zahl der unterstützten Personen au eilen.
Etwas anderes gilt, falls Sie den mit der unterstützten Person in Haushaltsgemeinscha lebenden
Ehepartner mit unterstützt haben (z.B. Ihre Eltern). Dann müssen die Einkün e und Bezüge zunächst
für jeden Ehepartner getrennt ermi elt und dann erst zusammengerechnet werden. Die addierten
Einkün e und Bezüge werden um 1.248 Euro (2 * 624 Euro) gekürzt. Der verbleibende Betrag wird von
der Summe der beiden Höchstbeträge abgezogen.
Wich g:
Unterhaltsleistungen werden nur soweit anerkannt, wie sie in einem angemessenen Verhältnis zu
Ihrem Einkommen stehen. Die Zahlungen sind deshalb nur bis zu einer bes mmten Opfergrenze
abzugsfähig; diese beträgt 1 % je volle 500 Euro Ihres Ne oeinkommens, jedoch höchstens 50 %
des Ne oeinkommens. Bei Selbstständigen ist das Ne oeinkommen anhand der durchschni lichen
Einkün e der letzten drei Jahre zu berechnen (BFH vom 28.3.2012, VI R 31/11, BFH/NV 2012 S.
1233). Ein Inves onsabzugsbetrag ist dem Gewinn wieder hinzuzurechnen, sodass das Ne oeinkommen zum Vorteil des Selbstständigen entsprechend höher ist (BFH vom 6.4.2014, VI R 34/12,
BFH/NV 2014 S. 1251).
Für Ihren Ehega en und für jedes Ihrer Kinder, für das Sie Anspruch auf Kindergeld oder einen
Kinderfreibetrag haben, verringert sich der obige Prozentsatz um jeweils 5 %.
Die Opfergrenze begrenzt also Ihre abziehbaren Unterhaltsleistungen. Die Grenze ist jedoch nicht zu
berücksich gen, wenn Sie Unterhalt an Ihren geschiedenen bzw. dauernd getrennt lebenden Ehegatten, an Ihren im Ausland lebenden Ehega en oder an Ihren nichtehelichen Lebensgefährten leisten,
dem öffentliche Mi el wegen des Zusammenlebens mit Ihnen gekürzt oder gestrichen wurden.
Leben Sie mit der Mu er Ihres unehelichen Kindes zusammen, werden Ihre Unterhaltsleistungen an
Ihre bedür ige Lebensgefähr n um den doppelten Kinderfreibetrag als Mindestunterhalt für das Kind
gemäß § 1612a BGB gekürzt.
362
Besondere außergewöhnliche Belastungen
13.3.2 Behinderung
Merkmale einer Behinderung
Eine Behinderung liegt dann vor, wenn die körperliche Funk on, geis ge Fähigkeit oder seelische
Gesundheit mit hoher Wahrscheinlichkeit länger als sechs Monate von dem für das Lebensalter
typischen Zustand abweicht und daher die Teilnahme am Leben in der Gesellscha beeinträch gt ist.
Festgestellt wird die Behinderung in der Regel durch das Versorgungsamt. Ab einem Grad der Behinderung von 50 erhalten Sie zusätzlich noch einen Schwerbehindertenausweis. Steuerlich irrelevant ist
Ihre Behinderung, wenn der Grad der Behinderung weniger als 25 beträgt.
Zusätzlich zum Grad der Behinderung werden noch folgende steuerlich relevante Merkmale vergeben:
Merkmal
Bedeutung
Betroffene Personen
G
Gehbehinderung
Das Merkmal G erhalten Personen, die nicht ohne erhebliche
Schwierigkeiten oder nicht ohne Gefahren für sich oder
andere Wegstrecken im Ortsverkehr zurücklegen können, die
üblicherweise noch zu Fuß zurückgelegt werden
aG
außergewöhnliche Gehbehinderung
Darunter fallen Personen, die sich wegen der Schwere der
Behinderung dauernd nur mit fremder Hilfe oder nur mit
großer Anstrengung außerhalb ihres Kra fahrzeugs bewegen
können.
Bl
Blind
Personen, die von Geburt an blind sind, das Augenlicht
verloren haben oder deren Sehschärfe nicht mehr als 1/50
beträgt.
H
Hilflosigkeit
Personen, die für eine Reihe von häufig und regelmäßig
wiederkehrenden Verrichtungen zur Sicherung ihrer
persönlichen Existenz im Ablauf eines jeden Tages fremder
Hilfe dauernd bedürfen. Diese Voraussetzungen sind auch
erfüllt, wenn die Hilfe in Form einer Überwachung oder
Anleitung zu den oben genannten Verrichtungen erforderlich
ist oder wenn die Hilfe zwar nicht dauernd geleistet werden
muss, aber eine ständige Bereitscha zur Hilfeleistung
erforderlich ist.
Behinderten-Pauschbeträge
Je nach dem Grad der Behinderung können auf Antrag Pauschbeträge als besondere außergewöhnliche Belastung abgezogen werden. Damit sind die Aufwendungen abgegolten, die durch die Behinderung typischerweise entstehen.
Abgegolten mit einem Behinderten-Pauschbetrag sind die folgenden für eine Behinderung typischen
Aufwendungen, die somit nicht noch zusätzlich als allgemeine außergewöhnliche Belastung nach § 33
EStG angesetzt werden können:
■ Aufwendungen für die Hilfe bei den gewöhnlichen und regelmäßig wiederkehrenden Verrichtungen des täglichen Lebens (z.B. für Hilfeleistungen, Prothesen, sons ge Hilfsmi el, Blindenhund),
363
Außergewöhnliche Belastungen
■ Aufwendungen für die Pflege zu Hause oder im Heim,
■ Aufwendungen für den erhöhten Wäschebedarf.
Tipp:
Ob es für Pflegeaufwendungen, die über den Behinderten-Pauschbetrag hinausgehen, eine Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen nach § 35a EStG geben muss, ist vom BFH noch
zu klären (Az. der Revision: VI R 12/12). Die Vorinstanz hat dies bejaht. Daher sollten Betroffene
Einspruch gegen ihren Steuerbescheid einlegen.
Anstelle des Abzugs der Pauschbeträge können Sie diese Aufwendungen auch als allgemeine außergewöhnliche Belastung steuerlich geltend machen. Dann wird allerdings eine zumutbare Belastung
abgezogen.
Die Höhe der Pauschbeträge können Sie aus folgender Tabelle entnehmen (§ 33b Abs. 3 EStG).
Grad der Behinderung
Behinderten-Pauschbetrag
von 25 und 30
310 Euro
von 35 und 40
430 Euro
von 45 und 50
570 Euro
von 55 und 60
720 Euro
von 65 und 70
890 Euro
von 75 und 80
1.060 Euro
von 85 und 90
1.230 Euro
von 95 und 100
1.420 Euro
Hilflosigkeit
erhöhter Pauschbetrag von 3.700 Euro
Blinde
erhöhter Pauschbetrag von 3.700 Euro
Wird der Grad der Behinderung herabgesetzt, gilt dies ab dem im Bescheid des Versorgungsamts
genannten Zeitpunkt.
Bei Einzelveranlagung ist der einem Ehepartner zustehende Pauschbetrag ihm zuzuordnen. Im Hauptformular (Mantelbogen) auf der Seite 4 können die Ehepartner aber auch eine häl ige Au eilung aller
außergewöhnlichen Belastungen beantragen.
Neben den Pauschbeträgen abziehbare Aufwendungen
Durch die Behinderung entstandene Aufwendungen, die nicht typisch sind und deshalb nicht regelmäßig anfallen, können zusätzlich zum Behinderten-Pauschbetrag als allgemeine außergewöhnliche
Belastung abgezogen werden.
Allerdings wird von der Summe Ihrer allgemeinen außergewöhnlichen Belastungen noch Ihre steuerlich zumutbare Belastung abgezogen, sodass sich nur der übersteigende Betrag steuermindernd
auswirkt (siehe oben 1. Abschni „Außergewöhnliche Belastungen“).
364
Besondere außergewöhnliche Belastungen
Zweck der Ausgabe
Zu berücksich gende Kosten
Abzug als
Blindencomputer
Abschreibung
außergewöhnliche Belastung
Fahrtkosten
für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstä e
bei einem Grad der Behinderung von mindestens
70 oder mindestens 50 und gleichzei ger
Gehbehinderung die tatsächlichen Kosten oder
bei fehlendem Einzelnachweis 0,30 Euro pro
gefahrenem km
Werbungskosten
bei einem Grad von mindestens 80 ohne Einzelnachweis oder Grad von mindestens 70 und gleichzei ger Gehbehinderung 3000 km * 0,30 Euro, eine
höhere Fahrleistung liegt nach einer Entscheidung
des BFH in aller Regel nicht mehr im Rahmen des
Angemessenen
außergewöhnliche Belastungen
bei einer außerordentlichen Gehbehinderung
bis zu 15.000 km * 0,30 Euro ohne Nachweis; ein
höherer Abzug ist möglich bei Nachweis; die 3000
km-Pauschale (s.o.) kann nicht zusätzlich angesetzt
werden
außergewöhnliche Belastungen
zu ärztlichen Behandlungen mit dem Pkw oder mit
öffentlichen Verkehrsmi eln
außergewöhnliche Belastung
Führerscheinkosten
tatsächliche Kosten
außergewöhnliche Belastung
Haushaltshilfe
Steuer ermäßigt sich um 20 % der Aufwendungen,
höchstens um 4.000 Euro
Steuerermäßigung für
haushaltsnahe Dienstleistungen
Heilkur
voll nach Abzug einer Ersta ung
außergewöhnliche Belastung
Heimunterbringung,
behinderungsbedingt
Steuer ermäßigt sich um 20 % der Aufwendungen,
die mit denen einer Haushaltshilfe vergleichbar sind,
höchstens um 4.000 Euro
Steuerermäßigung für
haushaltsnahe Dienstleistungen
Krankheitskosten
voll nach Abzug einer Ersta ung
außergewöhnliche Belastung
Reisebegleitung
bis 767 Euro für eine fremde Person für höchstens
eine Urlaubsreise im Jahr; kein zusätzlicher Abzug
für die Begleitung durch den Ehepartner, wenn
diesem wegen der Behinderung kein Mehraufwand
entstanden ist
außergewöhnliche Belastung
Umbaumaßnahmen
im Jahr der Zahlung voll abziehbar. Anhängige
Revision zu der Frage, ob der Kostenabzug auch auf
fünf Jahre verteilt werden kann (Az. VI R 68/13).
Die behinderungsbedingte Zwangsläufigkeit der
Aufwendungen muss nachgewiesen werden (R 33.4
Abs. 5 Satz 3 EStR 2012)
außergewöhnliche Belastung
oder Steuerermäßigung für
haushaltsnahe Dienstleistungen
Umrüstung eines Pkw
Verteilung der Kosten auf die Restnutzungsdauer
des Pkw neben den Fahrtkosten, wenn der
Behinderte auf die Benutzung des Pkw angewiesen
ist (Merkmale aG, Bl oder H)
außergewöhnliche Belastung
Wartung und Pflege
Ausgabe nach Abzug der zumutbaren Belastung
außergewöhnliche Belastung
365
Außergewöhnliche Belastungen
Ist Ihr Kind behindert, können Sie in der Anlage Kind den ihm zustehenden Behinderten-Pauschbetrag
auf sich übertragen lassen. Dies ist immer dann sinnvoll, wenn das Kind keine oder nur geringe eigene
Einkün e hat und den Freibetrag daher nicht ausnutzt.
Bei einzeln veranlagten Eltern wird der Pauschbetrag des Kindes häl ig auf beide Elternteile aufgeteilt.
In der Anlage Kind können die Eltern in ihren Steuererklärungen gemeinsam eine andere als die hälfge Au eilung beantragen bzw. kann der Elternteil, auf den der Kinderfreibetrag übertragen wurde,
die Übertragung des vollen Behinderten-Pauschbetrags beantragen.
Zusätzlich können Sie die von Ihnen getragenen Pflegekosten für das Kind als allgemeine außergewöhnliche Belastungen nach § 33 EStG absetzen, abzüglich der zumutbaren Belastung (BFH vom
11.2.2010, VI R 61/08, BStBl II 2010 S. 621).
13.3.3 Hinterbliebenen-Pauschbetrag
Wenn Sie als Witwer oder Witwe laufend Hinterbliebenenbezüge erhalten, können Sie einen Hinterbliebenen-Pauschbetrag in Höhe von 370 Euro beantragen, wenn die Rente aufgrund einer der
folgenden gesetzlichen Vorschri en geleistet wird:
■ den Vorschri en über die gesetzliche Unfallversicherung,
■ den beamtenrechtlichen Vorschri en an Hinterbliebene eines an den Folgen eines Dienstunfalls
verstorbenen Beamten,
■ nach den Vorschri en des Bundesentschädigungsgesetzes über die Entschädigung für Schäden
an Leben, Körper, Gesundheit,
■ nach dem Bundesversorgungsgesetz oder einem ähnlichen Gesetz. Zu den ähnlichen Gesetzen
gehören:
■
■
■
■
■
■
■
das Soldatenversorgungsgesetz,
das Zivildienstgesetz,
das Hä lingshilfegesetz,
das Gesetz über die Unterhaltsbeihilfe für Angehörige von Kriegsgefangenen,
das Gesetz über die Bundespolizei,
das Gesetz über das Zivilschutzkorps,
das Gesetz zur Regelung der Rechtsverhältnisse der unter Ar kel 131 GG fallenden
Personen,
■ das Gesetz zur Einführung des Bundesversorgungsgesetzes im Saarland,
■ das Bundesseuchengesetz,
■ das Gesetz über die Entschädigung für Opfer von Gewal aten.
Der Hinterbliebenen-Pauschbetrag kann neben dem Behinderten-Pauschbetrag gewährt werden.
366
Besondere außergewöhnliche Belastungen
13.3.4 Pflegekosten
Pflege-Pauschbetrag
Ausgaben, die Ihnen für die persönliche Pflege einer Ihnen nahestehenden, dauernd hilflosen Person
(insbesondere Angehöriger oder Lebensgefährte) in deren oder in Ihrer Wohnung entstehen, werden
auf Antrag entweder als allgemeine außergewöhnliche Belastungen in tatsächlicher Höhe nach § 33
EStG oder als besondere außergewöhnliche Belastung in Form eines Pflege-Pauschbetrags in Höhe
von 924 Euro pro Jahr berücksich gt (§ 33b Abs. 6 EStG).
Bis 2012 musste die Pflege im Inland sta inden, ab 2013 gibt es den Pauschbetrag auch bei der Pflege
einer hilflosen Person in deren Wohnung im EU-/EWR-Ausland.
Wich g:
Der Pflege-Pauschbetrag wird nur gewährt, wenn die Pflege unentgeltlich erfolgt. Falls der Pflegebedür ige Pflegegeld an die pflegende Person weitergibt, gilt Folgendes: Verwaltet die pflegende
Person das Pflegegeld lediglich treuhänderisch für den Pflegebedür igen und verwendet sie es
ausschließlich für Aufwendungen des Pflegebedür igen, ist die Pflege unentgeltlich. Ansonsten
liegt eine entgeltliche Pflege vor.
Die Pflegeperson muss die konkrete Verwendung des Pflegegeldes nachweisen und gegebenenfalls
eine Vermögenstrennung durchführen.
Ansatz der tatsächlichen Kosten
Müssen Sie oder Ihr Ehega e gepflegt werden oder übernehmen Sie für eine andere Person (z.B.
Eltern, Kinder, Geschwister) die Pflegekosten, für die Sie den Pflege-Pauschbetrag nicht erhalten - z. B.
weil die zu pflegende Person zwar krank, aber nicht hilflos ist, oder die Pflege nicht zu Hause erfolgt -,
kann ein Abzug als allgemeine außergewöhnliche Belastung nach § 33 EStG in Betracht kommen.
Voraussetzung ist, dass die gepflegte Person auch pflegebedür ig ist, d. h.,
■ bei der zu pflegenden Person liegt die Pflegestufe I, II oder III vor oder
■ für die zu pflegende Person wurde eine dauerha erhebliche Einschränkung der Alltagskompetenz festgestellt (z.B. wegen Demenz) oder
■ ein nach § 89 SGB XI anerkannter Pflegedienst wird mit der Pflege beau ragt oder
■ bei einer Heimunterbringung sind pflegebedingte Kosten entstanden und der Träger des Heimes
hat den Pflegesatz für die inoffizielle Pflegestufe 0 mit dem Sozialversicherungsträger ausgehandelt.
■ Ferner muss die andere Person, für die Sie Pflegekosten übernehmen, bedür ig sein (bes mmte
Obergrenzen bei Einkommen und Vermögen dürfen nicht überschri en sein).
Der Nachweis der Pflegebedür igkeit kann in den ersten beiden Fällen über den Schwerbehindertenausweis (Merkmal Bl oder H) oder eine Bescheinigung der Pflegekasse bzw. des Medizinischen
Dienstes erfolgen, in den letzten beiden Fällen durch eine Rechnung des Pflegedienstes bzw.
Heimträgers.
367
Außergewöhnliche Belastungen
Tipp:
Wird eine Pflegestufe erst nachträglich für zurückliegende Jahre festgestellt, können Sie innerhalb
von zwei Jahren noch Ihre alten Steuerbescheide ändern lassen, auch wenn schon die vierjährige
Festsetzungsverjährung eingetreten ist.
Die tatsächlich entstandenen Kosten sind nachzuweisen und zwar
■ bei der Beschä igung einer ambulanten Pflegekra z. B. durch einen Arbeitsvertrag,
■ bei der Unterbringung in der Pflegesta on eines Altenheims oder in einem Pflegeheim durch
eine Rechnung, in der die Pflegeleistungen gesondert von den Unterbringungs- und Verpflegungskosten ausgewiesen werden,
■ bei der Inanspruchnahme eines Pflegedienstes durch eine Rechnung, in der die Pflegeleistungen
ausgewiesen werden,
■ bei Besuchsfahrten zu einem in einem Pflegeheim untergebrachten Angehörigen oder zur
krankheitsbedingten Betreuung eines Angehörigen z. B. durch Vorlage von Fahrkarten und
Tankqui ungen.
Nicht absetzbar ist der Zeitaufwand bzw. Verdienstausfall wegen der Pflege eines Angehörigen
(Hessisches FG vom 11.3.2011, 11 K 1850/10). Bei Unterbringung in einem Heim mit aufgelöstem
eigenen Haushalt werden die absetzbaren Pflegekosten um die Haushaltsersparnis gekürzt (Beträge
siehe oben).
Wich g:
Besuchsfahrten zur krankheitsbedingten Betreuung eines Angehörigen werden nur anerkannt,
wenn sie über die Fahrten hinausgehen, die auch ohne Erkrankung des Angehörigen durchgeführt worden wären. Bei einem Krankenhausaufenthalt ist erforderlich, dass der verantwortliche
Krankenhausarzt bestä gt, dass der Besuch zur Linderung oder Heilung der Krankheit entscheidend
beiträgt.
Werden Sie oder Ihr Ehega e zu Hause gepflegt und wird Ihre Pflegekra auch in Ihrem Haushalt tä g,
können Sie für den darauf en allenden Teil des Entgeltes auch eine Steuerermäßigung nach § 35a
EStG für haushaltsnahe Dienstleistungen erhalten (Wahlrecht). Gleiches gilt für den Teil des Pflegeentgelts, der wegen der steuerlichen zumutbaren Belastung nicht als außergewöhnliche Belastung
nach § 33 EStG anerkannt wird.
Ist nur ein Ehega e pflegebedingt im Heim untergebracht und lebt der andere (nicht pflegebedür ige)
Ehega e mit ihm zusammen im Heim, sind nur die Pflegekosten des Pflegebedür igen absetzbar.
An Sie gezahltes Pflegegeld wird von Ihren eigenen Pflegekosten abgezogen, auch wenn es sich um
pauschales Pflegegeld aus einer privaten Pflegezusatzversicherung handelt. Als außergewöhnliche
Belastung wirkt sich somit nur die Differenz aus. Das an Sie weitergeleitete Pflegegeld bei Übernahme
der Pflegekosten für eine andere Person kürzt Ihre absetzbaren Pflegeaufwendungen dann nicht,
wenn Sie es für die Kosten der Grundpflege und hauswirtscha lichen Versorgung des Gepflegten
verwenden.
368
Überblick
14. STEUERERMÄSSIGUNGEN
14.1 Überblick
Steuerermäßigungen mindern nicht die Einkün e, sondern werden direkt von der tariflichen Einkommensteuer abgezogen.
Das Einkommensteuerrecht kennt folgende Ermäßigungen
■ Steuerermäßigung für Haushaltshilfen und Handwerkerarbeiten,
■ Steuerermäßigung für Zuwendungen an poli sche Parteien und unabhängige
Wählervereinigungen,
■ Anrechnung der Gewerbesteuer,
■ Steuerermäßigung bei Belastung mit Erbscha steuer,
■ Steuerermäßigung für ausländische Einkün e.
369
Steuerermäßigungen
14.2 Steuerermäßigung für Haushaltshilfen und
Handwerkerarbeiten
Welche Tä gkeiten begüns gt sind ................................................................................................370
Voraussetzungen für die Steuerermäßigung ..................................................................................371
Höhe der begüns gten Kosten .......................................................................................................372
14.2.1 Welche Tä gkeiten begüns gt sind
Aufwendungen für haushaltsnahe Beschä igungen oder für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen oder Handwerkerleistungen werden durch eine Steuerermäßigung gefördert (§ 35a EStG). Das heißt, ein bes mmter Anteil der bezahlten Arbeitskosten kann direkt von der
Einkommensteuer abgezogen werden.
Haushaltsnah sind Tä gkeiten, die gewöhnlich durch Mitglieder eines privaten Haushalts erledigt werden. Darunter fällt das Einkaufen, Kochen, Backen, Nähen, die Wäschepflege, Reinigung und Pflege der
Wohnung, Gartenpflege, die Durchführung von Schönheitsreparaturen, Umzug sowie die Versorgung
und Betreuung von kranken, alten und pflegebedür igen Personen.
Die Steuerermäßigung für Leistungen der Grundpflege und Betreuung gibt es seit 2009 auch dann,
wenn keine Pflegestufe I-III vorliegt. Das begüns gt Angehörige von Demenzkranken. Nicht erforderlich ist, dass die pflegebedür ige Person (z.B. Vater oder Mu er) bei Ihnen lebt. Das Pflegegeld
mindert die begüns gten Pflegekosten nicht.
Sogar die Haus erbetreuung bei Ihnen zu Hause durch einen Tiersi er ist begüns gt, nicht aber
das Gassigehen mit dem Hund (FG Münster vom 25.5.2012, 14 K 2289/11, EFG 2012 S. 1674). Keine
Steuerermäßigung gibt es jedoch für einen Besuch des Tierarztes bei Ihnen zu Hause (FG Nürnberg
vom 4.10.2012, 4 K 1065/12, EFG 2013 S. 224).
Bei Heimunterbringung (im Altersheim, Pflegeheim, Wohns usw.) sind nicht nur die im Appartment
durchgeführten hauswirtscha lichen Leistungen begüns gt, sondern auch die außerhalb erbrachten
Leistungen, insbesondere Hausmeister-, Garten- und Reinigungsarbeiten (BMF-Schreiben vom
10.1.2014, BStBl I 2014 S. 97). Das gilt in einem Wohns auch für die Kosten der Zubereitung des
Mi agessens in der Küche und der Servierung im Speisesaal (FG Baden-Wür emberg vom 12.9.2012,
3 K 3887/11, EFG 2013 S. 125). Ob auch die Betreuungspauschale bei betreutem Wohnen steuerbegüns gt ist, ist Gegenstand einer Revision beim BFH (Az. VI R 18/14).
Nicht begüns gt sind die Unterrichtung von Kindern, die Vermi lung besonderer Fähigkeiten sowie
sportliche und andere Freizeitak vitäten.
Seit dem Veranlagungsjahr 2006 werden alle von Handwerksunternehmen ausgeführte Erhaltungs-,
Renovierungs- und Modernisierungsmaßnahmen gefördert. Dabei spielt es keine Rolle, ob die
Tä gkeiten nur von Fachleuten durchgeführt werden können - wie z. B. der Austausch der Fenster,
Dachdeckerarbeiten, der Austausch des Bodens oder die Erneuerung der Heizungsanlage -, ob es sich
um normale Tapezier- und Malerarbeiten handelt und ob die Arbeiten regelmäßig oder unregelmäßig
anfallen.
370
Steuerermäßigung für Haushaltshilfen und Handwerkerarbeiten
Ausgeführte haushaltsnahe Arbeiten aufgrund von Beschä igungsverhältnissen (Arbeitsverträgen)
zwischen in einem Haushalt zusammenlebenden Ehega en, zwischen Eltern und in deren Haushalt
lebenden Kindern und zwischen in einem Haushalt zusammenlebenden Partnern einer nichtehelichen
Lebensgemeinscha oder einer eingetragenen Lebenspartnerscha werden steuerlich nicht anerkannt.
Haushaltsnahe Beschä igungsverhältnisse mit Angehörigen, die nicht im Haushalt des Steuerpflichgen leben (z.B. mit Kindern, die in einem eigenen Haushalt leben), können steuerlich nur anerkannt
werden, wenn die Verträge zivilrechtlich wirksam zustande gekommen sind, inhaltlich dem zwischen
Fremden Üblichen entsprechen und tatsächlich auch so durchgeführt werden.
14.2.2 Voraussetzungen für die Steuerermäßigung
Voraussetzungen für den Abzug sind:
■ Die Arbeiten werden in einem inländischen Haushalt oder einem Haushalt des Steuerpflich gen
in einem anderen Land der EU bzw. des EWR durchgeführt und liegen zeitlich nicht allzu weit vor
dem Einzug ins eigene Heim. Nicht begüns gt sind deshalb Aufwendungen für Essen auf Rädern,
Reinigung in einer Wäscherei, Betreuung eines Kindes in der Wohnung einer Tagesmu er sta in
der Wohnung der Eltern, die Gebühren für die Müllabfuhr, die Kosten der Grabpflege, Handwerkerarbeiten in der Werksta .
■ Auch die Kosten für Erschließungsarbeiten auf der öffentlichen Straße und für den Winterdienst
auf dem Bürgersteig vor dem Grundstück sind nach neuer Rechtsprechung haushaltsnah und
damit steuerbegüns gt (für den Anschluss eines Grundstücks an die Trinkwasserversorgung und
Abwasserentsorgung: BFH vom 20.3.2014, VI R 56/12, BFH/NV 2014 S. 1148; für den Winterdienst: BFH vom 20.3.2014, VI R 55/12, BFH/NV 2014 S. 1147).
■ Kosten für Pflege- und Betreuungsleistungen können Sie auch geltend machen, wenn die zu
pflegende Person nicht in Ihrem Haushalt, sondern in ihrer eigenen Wohnung gepflegt wird.
■ Die Kosten sind keine Betriebsausgaben, Werbungskosten oder Sonderausgaben. Nicht berücksich gt werden deshalb Aufwendungen für ein Arbeitszimmer (z.B. für die Putzfrau), für vermietete Gebäude (z.B. Reinigungsdienst) oder Kosten für besonders geförderte Baudenkmäler
und Sanierungsgebäude. Auch Kinderbetreuungskosten, die ihrer Art nach Sonderausgaben
sind, bleiben bei der Steuerermäßigung vollständig außer Betracht. Das gilt auch, wenn die
Betreuungskosten die als Sonderausgaben abziehbaren Höchstbeträge überschreiten. Gemischte
Aufwendungen sind entsprechend dem zeitlichen Anteil aufzuteilen.
■ Die Maßnahme wird nicht bereits mit zinsgüns gen Darlehen oder steuerfreien Zuschüssen aus
öffentlichen Mi eln mi inanziert.
■ Kosten, die ihrer Art nach außergewöhnliche Belastungen sind, werden berücksich gt, soweit sie
nicht als außergewöhnliche Belastungen abgezogen wurden (Wahlrecht). Dies gilt insbesondere
für die zumutbare Belastung. Wird der Pflege-Pauschbetrag in Anspruch genommen, wird eine
Steuerermäßigung für die Pflegekosten jedoch gewährt, bei Inanspruchnahme eines Behinderten-Pauschbetrages dagegen nicht (dagegen Revision beim BFH anhängig: Az. VI R 12/12).
■ Es handelt sich nicht um eine Neubaumaßnahme. Darunter ist die Neuerrichtung eines Haushalts bis zur Fer gstellung zu verstehen (BMF-Schreiben vom 10.1.2014, BStBl I 2014 S. 97 Rz.
21). Steuerbegüns gt ist daher der Austausch der Einbauküche in einem Altbau, nicht aber deren
Einbau in einem Neubau. Wohn- und Nutzflächenerweiterungen in einem bereits bestehenden
und selbst bewohnten Haushalt sind steuerbegüns gt, etwa die nachträgliche Neugestaltung des
Gartens oder der erstmalige Anbau eines Wintergartens.
371
Steuerermäßigungen
Hinsichtlich der Modalitäten der Förderung gilt Folgendes:
■ Der Abzug ist im Mantelbogen zur Steuererklärung zu beantragen.
■ Bei Inanspruchnahme fremder Dienstleistungen müssen die Aufwendungen dem Finanzamt nur
auf Verlangen nachgewiesen werden, z. B. durch Vorlage einer Rechnung.
■ Die Zahlung muss unbar erfolgen. Ein Nachweis ist nur auf Nachfrage des Finanzamts erforderlich, z. B. durch Vorlage eines von der Bank abgestempelten Bareinzahlungsbelegs oder des
eigenen Kontoauszugs.
■ Bei Minijobs in inländischen Privathaushalten erfolgt die Abwicklung über das Haushaltsscheckverfahren (nicht aber für Wohnungseigentümergemeinscha en). Der Steuererklärung sind die
entsprechenden Nachweise beizufügen, z. B. die von der Knappscha Bahn-See am Jahresende
ausgestellte Bescheinigung über die geleisteten Abgaben.
■ Bei sozialversicherungspflich gen Beschä igungsverhältnissen sind der Arbeitsvertrag vorzulegen sowie Nachweise über die gezahlten Löhne und Abgaben.
■ Bei Inanspruchnahme fremder Dienstleistungen muss der Steuerpflich ge der Au raggeber für
die Dienstleistungen sein.
Auch Mieter und Mitglieder einer Wohnungseigentümergemeinscha können die Steuerermäßigung
für die vom Vermieter bzw. Verwalter in Au rag gegebenen und ihnen gegenüber abgerechneten
haushaltsnahen Dienstleistungen erhalten. Voraussetzung ist nach einem Schreiben des Bundesfinanzministeriums jedoch die Vorlage einer Nebenkostenabrechnung bzw. Jahresabrechnung oder
eine gesonderte Bescheinigung,
■ in der die im Kalenderjahr unbar gezahlten Beträge nach den begüns gten haushaltsnahen
Beschä igungsverhältnissen und Dienstleistungen jeweils gesondert aufgeführt sind,
■ in der der Anteil der steuerbegüns gten Kosten (Arbeits- und Fahrtkosten) ausgewiesen ist und
■ in der der Anteil des jeweiligen Wohnungseigentümers oder Mieters anhand seines Beteiligungsverhältnisses individuell errechnet wurde.
Bei Rechnungen für wiederkehrende Dienstleistungen (z.B. Schornsteinfeger, Treppenhausreinigung,
Hausmeister) kann die Steuerermäßigung bereits für das Jahr gewährt werden, in dem die Umlagen
als Vorauszahlung gezahlt wurden. Bei Reparaturrechnungen ist die Steuerermäßigung dagegen nach
Auffassung der Finanzverwaltung erst im Folgejahr möglich, wenn die Hausverwalterabrechnung vorliegt. Das Finanzgericht Baden-Wür emberg hat jedoch auch für Reparaturen die Steuerermäßigung
bereits im Vorauszahlungsjahr anerkannt (Urteil vom 20.11.2012, 11 K 838/10, EFG 2013 S. 525).
Leider können Paare, die in einem gemeinsamen Haushalt leben, nicht die doppelten Beträge geltend
machen. Die Steuerermäßigungen gibt es nur einmal pro Haushalt. Gleiches gilt für Ehepaare oder
eingetragene Lebenspartner mit mehreren Haushalten (Wohnungen). Ziehen dagegen zwei bisher
allein wohnende Personen zusammen, kann im Jahr der Gründung des gemeinsamen Haushalts jeder
noch den vollen Höchstbetrag beanspruchen. Das gilt auch nach einer Trennung in dem Jahr, in dem
der gemeinsam geführten Haushalt aufgegeben wurde.
14.2.3 Höhe der begüns gten Kosten
Begüns gt sind nicht die gesamten Aufwendungen, sondern nur die Arbeitskosten. Zu den Arbeitskosten gehören
372
Steuerermäßigung für Haushaltshilfen und Handwerkerarbeiten
■ bei einem Minijob: der Bru oarbeitslohn, die vom Steuerpflich gen getragenen Sozialversicherungsbeiträge, die Lohnsteuer zuzüglich Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer, die Umlagen
nach der Lohnfortzahlungsversicherung (U1 und U2), die an den Gemeindeversicherungsverband
zu zahlenden Unfallversicherungsbeiträge,
■ bei selbstständig ausgeführten Dienstleistungen: Stundenlohn, Fahrtkosten und Maschinenkosten inklusive der Umsatzsteuer.
Nicht steuerbegüns gt sind Materialkosten (sind keine Arbeitsentgelte) sowie Dienstleistungen, bei
denen die Lieferung von Waren im Vordergrund steht, wie etwa Speisen durch einen Party-Service
(absetzbar wären aber die Entgelte für den Koch, falls der Party-Service das Essen in Ihrem Haushalt
erst zubereitet).
In welcher Höhe die Kosten abziehbar sind, hängt von der Art der Beschä igung bzw. der Tä gkeit und
dem Zeitpunkt der Leistungserbringung und der Zahlung ab.
Art des Beschä igungsverhältnisses / der Dienstleistung
Steuerermäßigung
geringfügiges Beschä igungsverhältnis in einem
privaten Haushalt im Sinne des § 8 a SGB IV (Minijob)
Tarifliche Einkommensteuer ermäßigt sich um 20 % der
Aufwendungen, höchstens um 510 Euro
andere Beschä igungsverhältnisse, für die
Pflichtbeiträge zur gesetzlichen Sozialversicherung
entrichtet werden, z. B. bei einem Arbeitslohn über
450 Euro
Tarifliche Einkommensteuer ermäßigt sich um 20 % der
Aufwendungen. Für andere Beschä igungsverhältnisse,
haushaltsnahe Dienstleistungen und Pflege- und
Betreuungsdienstleistungen sind insgesamt höchstens
4.000 Euro abziehbar
Handwerkerarbeiten für Renovierungen, Erhaltungsund Modernisierungsdienstleistungen
Tarifliche Einkommensteuer ermäßigt sich um 20 % der
Aufwendungen, höchstens um 1.200 Euro
Pflege- und Betreuungsdienstleistungen für
pflegebedür ige Personen
Tarifliche Einkommensteuer ermäßigt sich um 20 % der
Aufwendungen. Für andere Beschä igungsverhältnisse,
haushaltsnahe Dienstleistungen und Pflege- und
Betreuungsdienstleistungen sind insgesamt höchstens
4.000 Euro abziehbar
Sons ge haushaltsnahe Dienstleistungen durch
Selbstständige, z. B. Reinigung der Wohnung durch
Putzfrau, Gartenpflegearbeiten, Umzugsspedi on
Tarifliche Einkommensteuer ermäßigt sich um 20 % der
Aufwendungen. Für andere Beschä igungsverhältnisse,
haushaltsnahe Dienstleistungen und Pflege- und
Betreuungsdienstleistungen sind insgesamt höchstens
4.000 Euro abziehbar
Es erfolgt keine Kürzung der genannten Höchstbeträge, wenn die Voraussetzungen nicht das ganze
Jahr über vorgelegen haben.
Das Bundesfinanzministerium hat mit Schreiben vom 10.1.2014 eine umfangreiche Beispielliste dazu
veröffentlicht, welche Leistungen steuerbegüns gt sind und welche nicht (BStBl I 2010 S. 140). Das
Schreiben finden Sie unter www.bundesfinanzministerium.de im Internet.
Tipp:
Die Steuerermäßigungen für Minijobs, Handwerkerleistungen und sons ge haushaltsnahe Dienstleistungen können gleichzei g in Anspruch genommen werden.
373
Steuerermäßigungen
14.3 Steuerermäßigung für Parteispenden
Spenden und Mitgliedsbeiträge an poli sche Parteien können zur Häl e von der tariflichen Einkommensteuer abgezogen werden. Maximal begüns gt sind Ausgaben von 1.650 Euro/3.300 Euro
(Alleinstehende/Zusammenveranlagte).
Wich g:
Höhere Spenden und Mitgliedsbeiträge an poli sche Parteien sind ebenfalls bis zu einem Höchstbetrag als Sonderausgaben abzugsfähig. Mehr dazu finden Sie im Kapitel „Sonderausgaben“.
Zusätzlich zu den Zuwendungen an poli sche Parteien mindern auch Spenden und Mitgliedsbeiträge
an unabhängige Wählervereinigungen zur Häl e die Steuer.
Auch hier sind Ausgaben bis maximal 1.650 Euro/3.300 Euro (Alleinstehende/Zusammenveranlagte)
begüns gt. Voraussetzung ist, dass die – vor allem auf kommunaler Ebene ak ven – Wählervereinigungen die Rechtsform eines Vereins haben. Mehr dazu finden Sie im Kapitel „Sonderausgaben“.
374
Anrechnung der Gewerbesteuer
14.4 Anrechnung der Gewerbesteuer
Bei Einkün en aus Gewerbebetrieb fällt neben der Einkommensteuer auch Gewerbesteuer an, wenn
bes mmte Freibeträge überschri en sind. Einzelheiten finden Sie im Kapitel „Einkün e aus selbstständiger Arbeit“ im Abschni „Gewerbesteuer“.
Einzelunternehmen und Personengesellscha en können die gezahlte Gewerbesteuer auf ihre Einkommensteuerschuld anrechnen. Diese Ermäßigung nach § 35 EStG beschränkt sich auf den Anteil der
Einkommensteuer, der auf gewerbliche Einkün e en ällt.
Die Ermäßigung der tariflichen Einkommensteuer beläu sich auf das 3,8-fache des
Gewerbesteuermessbetrages.
Die tarifliche Einkommensteuer kann durch die Anrechnung der Gewerbesteuer maximal bis auf
0 Euro reduziert werden. Wird – zum Beispiel aufgrund einer Verlustverrechnung – keine Einkommensteuer festgesetzt, ist auch keine Anrechnung der Gewerbesteuer möglich. Eine Übertragung der nicht
ausgenutzten Steuerermäßigung in andere Jahre ist nicht möglich.
Die Steuerermäßigung wird begrenzt auf die tatsächlich zu zahlende Gewerbesteuer des Unternehmens. Falls die tatsächlich zu zahlende Gewerbesteuer zu dem Zeitpunkt der Festsetzung der Einkommensteuer noch nicht bekannt ist, wird die Anrechnung nur vorläufig gewährt. Nach der endgül gen
Festsetzung der Gewerbesteuer durch die Gemeinde werden die Steuerbescheide entsprechend
geändert.
Tipp:
Personenunternehmen sollten bei ihrer Steuerplanung unbedingt auf die volle Anrechnung der
Gewerbesteuer achten. Vor allem im Rahmen der Verlustverrechnung sollte eine op male Ausnutzung der Steuerermäßigung angestrebt werden.
375
Steuerermäßigungen
14.5 Steuerermäßigung bei Belastung mit Erbscha steuer
Eine Steuerermäßigung bei Belastung mit Erbscha steuer wird gewährt,
■ bei Erbfällen, die nach dem 31.12.2008 eingetreten sind,
■ wenn Einkün e bzw. Vermögen sowohl mit Einkommensteuer als auch mit Erbscha steuer
belastet werden,
■ wenn die Einkommensteuerlast im Jahr des Erbfalls oder in einem der vier folgenden Jahre
eintri und
■ wenn der Steuerpflich ge einen Antrag stellt.
Beispiel:
Erika Müller erbt Ak en im Verkehrswert von 22.000 Euro. Die Ak en ha e der Erblasser (der Vater
von Erika Müller) für 8.000 Euro erworben. Frau Müller möchte nichts mit Ak en zu tun haben und
verkau sie sofort wieder für 22.000 Euro. Die erbscha steuerlichen Freibeträge wurden wegen
Vorschenkungen bereits aufgebraucht. Erika Müller bezahlt Erbscha steuer in Höhe von 7 %. Sie
hat keine weiteren einkommensteuerpflich gen Einkün e.
a) Der Verkaufsgewinn in Höhe von 13.199 Euro (Verkaufspreis 22.000 Euro abzüglich Anschaffungskosten 8.000 Euro abzüglich Sparer-Pauschbetrag 801 Euro) unterliegt dem abgeltenden
Kapitalertragsteuerabzug. Er ist deshalb im zu versteuernden Einkommen nicht enthalten. Eine
Steuerermäßigung wird nicht gewährt. Erika Müller zahlt eine Abgeltungsteuer von 3.299 Euro
(13.199 Euro * 25 %).
b) Frau Müller stellt einen Antrag auf Güns gerprüfung. Bei der Güns gerprüfung werden die Veräußerungsgewinne in Höhe von 13.199 Euro in die Einkün eermi lung einbezogen. Die tarifliche
Einkommensteuer ohne Berücksich gung der Steuerermäßigung beträgt 965 Euro. Eine Steuerermäßigung aufgrund der Erbscha steuer wird gewährt. Die Höhe der Steuerermäßigung berechnet
sich wie folgt:
[(erbscha steuerbelastete Einkün e * tarifliche Einkommensteuer) / Summe der Einkün e ] *
Erbscha steuerbelastung =[(13.199 Euro * 965 Euro) / 13.199 Euro] * 7 % = 68 Euro. Die Einkommensteuer beträgt nur noch 897 Euro.
Eine Steuerermäßigung wird nicht gewährt in Schenkungsfällen, obwohl auch hier eine Doppelbelastung eintreten kann. Ebenso wird die Ermäßigung nicht auf die Kapitalertragsteuer (Abgeltungsteuer)
gewährt (BMF-Schreiben vom 22.12.2009, BStBl I 2010 S. 94, Rz. 132).
Die Kapitalertragsteuer, die beim Erben auf die schon während der Besitzzeit des Erblassers angesammelten Stückzinsen aus geerbten festverzinslichen Wertpapieren anfällt, ist auch nicht als
Nachlassverbindlichkeit absetzbar (BFH vom 17.2.2010, II R 23/09, BStBl II 2010 S. 641, ). Gegen diese
Doppelbesteuerung der Zinsen mit Erbscha steuer und Einkommensteuer wurde Verfassungsbeschwerde eingelegt (Az. 1 BvR 1432/10).
Tipp:
Aufgrund einer für Erben erfreulichen Rechtsprechungsänderung sind die bis zum Todestag entstandenen Steuerschulden des Erblassers als Nachlassverbindlichkeit von dem der Erbscha steuer
unterliegenden Wert der Erbscha abziehbar (BFH vom 4.7.2012, II R 15/11, BStBl 2012 S. 790).
376
Steuerermäßigung für ausländische Einkünfte
14.6 Steuerermäßigung für ausländische Einkün e
Zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung von ausländischen Einkün en werden bereits gezahlte
ausländische Steuern auf die deutsche Einkommensteuer angerechnet. Näheres zur Anrechnung
ausländischer Quellensteuer finden Sie im Kapitel „Ausländische Einkün e“.
377
Steuerermäßigungen
378
Förderungsmöglichkeiten
15. SELBST GENUTZTE IMMOBILIEN
15.1 Förderungsmöglichkeiten
Die Förderungsmöglichkeiten des selbst genutzten Wohneigentums im letzten Jahrzehnt können Sie
aus folgender Tabelle entnehmen.
Zeitraum
Begüns gte Maßnahme
Höhe der Förderung
1
Beginn der
Herstellung oder
Anschaffung nach
dem 31.12.2007
Tilgung zer fizierter
Immobiliendarlehen; Erwerb
von Genossenscha santeilen
zwecks Selbstnutzung einer
Genossenscha swohnung;
Einzahlungen in zer fizierte RiesterBausparverträge
Wohn-Riester:
zeitlich unbegrenzte Grundzulage in
Höhe von maximal 154 Euro pro Jahr
und Kinderzulagen in Höhe von maximal
185 Euro bzw. bei Geburt nach dem
31.12.2007 in Höhe von 300 Euro pro
Jahr und Kind
oder
Sonderausgabenabzug bis 2.100 Euro
pro Jahr
2
Beginn der
Herstellung oder
Anschaffung vor
dem 1.1.2006
Anschaffung oder Herstellung
einer selbst genutzten
Wohnung; Instandsetzungs- und
Modernisierungsmaßnahmen
innerhalb von 2 Jahren nach der
Anschaffung der Wohnung
Eigenheimzulage (die Förderung ist
ausgelaufen)
3
Bauantrag oder
Anschaffung bis zum
27.10.1995
Ausbauten, Erweiterung,
Herstellung, Anschaffung einer
selbst genutzten oder unentgeltlich
überlassenen Wohnung
§§ 10 e, 10 h EStG (die Förderung ist
ausgelaufen)
4
Bauantrag bzw.
Baubeginn bis
31.12.2003
Baumaßnahmen an
einem Baudenkmal oder
Sanierungsgebäude
§ 10f EStG: Abschreibung der
Aufwendungen über10 Jahre jeweils bis
zu 10 %
5
Bauantrag bzw.
Baubeginn ab
1.1.2004
Baumaßnahmen an
einem Baudenkmal oder
Sanierungsgebäude
§ 10f EStG: Abschreibung der
Aufwendungen über10 Jahre jeweils
bis zu 9 %
379
Selbst genutzte Immobilien
15.2 Wohn-Riester
Geförderte Personengruppe .........................................................................................................380
Begüns gte Anlageprodukte .........................................................................................................380
Förderung durch Zulage und Sonderausgabenabzug .....................................................................382
Entnahme von gefördertem Altersvorsorgevermögen ...................................................................382
Nachgelagerte Besteuerung im Alter .............................................................................................383
Besteuerung bei schädlicher Verwendung ....................................................................................384
15.2.1 Geförderte Personengruppe
Mit „Wohn-Riester“, der Riester-Förderung für das selbst genutzte Wohneigentum, wird die gleiche
Personengruppe gefördert wie bei der Förderung der Riester-Rente. Einzelheiten dazu finden Sie im
Kapitel „Sonderausgaben“.
15.2.2 Begüns gte Anlageprodukte
Weiterer Erwerb von Genossenschaftsanteilen
Seit dem 1.1.2008 dürfen auch im Genossenscha sregister eingetragene Wohnungsbaugenossenscha en Altersvorsorgeverträge anbieten. Sie müssen jedoch ein Gutachten des zuständigen
Prüfungsverbandes vorlegen, dass sie die Voraussetzungen aus dem Altersvorsorgeverträge-Zer fizierungsgesetz erfüllen. In der Satzung muss festgelegt sein, dass eine Beteiligung mit mehreren
Geschä santeilen erlaubt wird und eine Nachschusspflicht bezüglich dieser weiteren Geschä santeile
ausgeschlossen ist. Die Sicherung der gewährten Beitragszusage muss nachgewiesen werden.
Sie können im Rahmen des Altersvorsorgevertrages weitere Geschä santeile erwerben. Die Auszahlung erfolgt dann frühestens mit Beginn des 60. Lebensjahres bzw. bei nach dem 31.12.2011 abgeschlossenen Verträgen mit Beginn des 62. Lebensjahres. Dann gelten die Genossenscha santeile als
gekündigt.
Das monatliche Nutzungsentgelt für die selbst genutzte Genossenscha swohnung wird lebenslang
oder zeitlich befristet herabgesetzt. Bei einer befristeten Herabsetzung wird das Teilkapital anschließend verrentet, spätestens ab Vollendung des 85. Lebensjahres. Die Nutzungsentgeltreduzierung muss
während der Auszahlungsphase gleich bleiben oder steigen.
Bei Beendigung der Mitgliedscha können die Beiträge und Erträge auf einen anderen Altersvorsorgevertrag übertragen werden. Auf die weiteren Genossenscha santeile en allende Erträge werden nicht
ausgezahlt, sondern müssen für den Erwerb weiterer Anteile eingesetzt werden.
Auch bei einer bestehenden Mitgliedscha in der Genossenscha kann das Vermögen auf einen anderen zer fizierten Altersvorsorgevertrag übertragen werden. Die Kündigung des Vertrages muss dann
allerdings mit einer Frist von drei Monaten zum Ende des Geschä sjahres erfolgen.
Abschluss- und Vertriebskosten sind über einen Zeitraum von mindestens fünf Jahren über gleichmäßige Jahresbeträge zu verteilen.
380
Wohn-Riester
Darlehensverträge für die Bildung selbst genutzten Wohneigentums
Auch Tilgungsleistungen – nicht Zinszahlungen – für Darlehen werden gefördert. Voraussetzung ist,
dass die Darlehen nur für eine wohnungswirtscha liche Verwendung gewährt werden, die Abschlussund Vertriebskosten auf fünf Jahre verteilt werden und die Darlehens lgung bis spätestens zur
Vollendung des 68. Lebensjahres erfolgt. Die wohnungswirtscha liche Verwendung muss nach dem
31.12.2007 erfolgen. Nicht gefördert wird deshalb die Finanzierung eines vor dem 1.1.2008 angescha en Wohneigentums.
Eine wohnungswirtscha liche Verwendung liegt vor
■ bei einer unmi elbaren Anschaffung oder Herstellung einer Wohnung im eigenen Haus oder
einer eigenen Eigentumswohnung nach dem 31.12.2007,
■ bei einer Entschuldung einer nach dem 31.12.2007 angescha en oder hergestellten Wohnung,
■ beim Erwerb von Geschä santeilen (Pflichtanteilen) an einer eingetragenen Genossenscha für
die Selbstnutzung einer Genossenscha swohnung,
■ bei einer Anschaffung eines eigentumsähnlichen oder lebenslangen Dauerwohnrechts nach § 33
des Wohnungseigentumsgesetzes.
Die Förderung gilt nur für zer fizierte Verträge.
Tipp:
Die Förderungssumme ist begrenzt auf Tilgungen von insgesamt 2.100 Euro abzüglich Zulagen pro
Jahr. In der Regel werden für Tilgungsleistungen und Zinszahlungen in der Summe gleichbleibende
monatliche Zahlungen (Annuitätendarlehen) vereinbart. Da der Zinsanteil im Laufe der Zeit sinkt,
steigt der Tilgungsbetrag an und übersteigt unter Umständen den maximalen Förderungsbetrag. Es ist
deshalb sinnvoll, nicht gleichbleibende Annuitäten zu vereinbaren, sondern feste Tilgungsbeträge.
Laut dem Altersvorsorgeverträge-Zer fizierungsgesetz sind förderungswürdig reine Darlehensverträge, Vorfinanzierungsdarlehen und kombinierte Sparverträge mit einer Op on auf ein Darlehen (z.B.
Bausparverträge). Bei Vorfinanzierungsdarlehen, die mit einem Sparvertrag verbunden werden, muss
der Anbieter neben dem Effek vzins auch einen Gesamteffek vzinssatz angeben.
Bausparverträge
Seit dem 1.1.2008 dürfen auch Bausparkassen Altersvorsorgeverträge anbieten. Für Bausparverträge
gibt es jedoch eine Sonderregelung: Nutzt der Anleger das gebildete Kapital nicht für wohnungswirtscha liche Zwecke, muss die Bausparkasse die Auszahlung als lebenslange Altersleistung vornehmen.
381
Selbst genutzte Immobilien
15.2.3 Förderung durch Zulage und Sonderausgabenabzug
Gefördert werden
■ Beitragszahlungen in einen Riester-Bausparvertrag,
■ Zahlungen in einen Altersvorsorgevertrag zum Erwerb von Genossenscha santeilen und
■ Tilgungsleistungen in Darlehen zur Verwendung für wohnungswirtscha liche Zwecke.
Die Beiträge bzw. Tilgungsleistungen müssen auf einen zer fizierten Vertrag eingezahlt werden, der
auf den Namen des Zulagenberech gten lautet. Möchten Ehega en die komple e Förderung erhalten, müssen beide einen eigenständigen Altersvorsorgevertrag abschließen.
Gefördert werden die Zahlungen bzw. Tilgungsleistungen durch Zulagen und eventuell einem
güns geren Sonderausgabenabzug.
15.2.4 Entnahme von gefördertem Altersvorsorgevermögen
Voraussetzungen
Entnommen werden dürfen entweder bis zu 75 % oder 100 % des gebildeten und steuerlich geförderten Kapitals inklusive der Zulagen. Eine Rückzahlungspflicht gibt es nicht mehr.
Der Entnahmebetrag (Altersvorsorge-Eigenheimbetrag) muss zweckgebunden verwendet werden,
und zwar jederzeit bis zum Beginn der Auszahlungsphase
■ für die Anschaffung oder Herstellung einer selbst genutzten Wohnung,
■ zur Entschuldung einer selbst genutzten Wohnung,
■ zum Erwerb von Pflichtanteilen an einer eingetragenen Genossenscha ,
■ für den Barrieren besei genden, behindertengerechten Umbau einer selbst genutzten Wohnung
(§ 92a Abs. 1 EStG).
Wich g:
Nicht verwendet werden darf der Entnahmebetrag für Instandsetzungen, den Ausbau oder die
Erweiterung einer selbst genutzten Wohnung.
Wenn Sie nicht das gesamte Kapital entnehmen, müssen Sie mindestens 3.000 Euro entnehmen und
mindestens den gleichen Betrag auf dem Konto belassen. Für den Umbau gibt es gesonderte Mindestbeträge.
Der Antrag auf wohnungswirtscha liche Verwendung muss spätestens 10 Monate vor Beginn der
Auszahlungsphase bei der ZfA gestellt werden.
Ferner werden ab 2014 die Kosten bei einem Anbieterwechsel begrenzt. Bei Neuverträgen dürfen ab
2014 nur noch bes mmte Kostenarten berechnet werden.
382
Wohn-Riester
Eine Wohnung kann eine Wohnung im eigenen Haus, eine Eigentumswohnung, eine Genossenscha swohnung oder ein eigentumsähnliches oder lebenslanges Dauerwohnrecht sein. Der Erwerb eines
Miteigentumsanteils reicht aus. Die Wohnung muss in Deutschland liegen und Hauptwohnsitz und
Lebensmi elpunkt des Zulagenberech gten sein. Zu der Wohnung gehört auch der anteilige Grundund Bodenanteil.
Keine zweckgebundene Verwendung liegt allerdings vor, wenn der Zulagenberech gte zunächst ein
unbebautes Grundstück erwirbt, das nicht in einem unmi elbaren zeitlichen Zusammenhang bebaut
wird.
Die Wohnung muss vom Zulagenberech gten selbst genutzt werden. Anders als bei der früheren
Eigenheimzulage reicht deshalb die Überlassung an Kinder nicht aus.
Verfahren
Der Zulagenberech gte muss den Altersvorsorge-Eigenheimbetrag bei der Zentralen Zulagenstelle für
Altersvermögen (ZfA) beantragen und die dabei notwendigen Nachweise erbringen. Außerdem muss
er bes mmen, aus welchen Altersvorsorgeverträgen welche Beträge entnommen werden sollen.
Seit 2014 wird das Wohnförderkonto nicht mehr beim Vetragsanbieter, sondern bei der ZfA geführt.
Diese teilt Ihrem Anbieter den Stand Ihres Kontos mit, der Sie dann darüber informiert.
15.2.5 Nachgelagerte Besteuerung im Alter
Die Besteuerung erfolgt grundsätzlich wie bei anderen Riester-Verträgen mit Beginn der Auszahlungsphase. Wann die Auszahlungsphase beginnt, ist im Allgemeinen im Altersvorsorge-Vertrag geregelt. Ist
ein Auszahlungszeitpunkt nicht vereinbart, so gilt die Vollendung des 67. Lebensjahres als Beginn der
Auszahlungsphase.
Das in einer Immobilie gebundene, steuerlich geförderte Kapital wird auf einem sogenannten Wohnförderkonto erfasst. Dies sind insbesondere die geförderten Tilgungsbeiträge (Eigenbeiträge und
Zulagen) sowie der entnommene Altersvorsorge-Eigenheimbetrag. Das Wohnförderkonto wird in der
Auszahlungsphase wieder steuerpflich g aufgelöst und zwar
■ einmalig zu Beginn der Auszahlungsphase (nur auf Antrag) oder
■ durch jährlich gleichmäßige Verteilung bis zur Vollendung des 85. Lebensjahres.
Das Wohnförderkonto wird ab 2014 bei der ZfA und nicht mehr beim Vertragsanbieter geführt. Übertragen Sie Ihr Altersvorsorgevermögen auf einen anderen Anbieter, so legt die ZfA ein neues Wohnförderkonto an und schließt das alte.
Der in dem Wohnförderkonto eingestellte Betrag wird bis zum Beginn der Auszahlungsphase am Ende
eines jeden Kalenderjahres um 2 % erhöht. Der Stand des Wohnförderkontos und damit die jährliche Erhöhung kann vermindert werden, indem der Zulagenberech gte auf einen auf seinen Namen
lautenden Altersvorsorgevertrag Beträge zur Minderung des Wohnförderkontos einzahlt. Erfolgt die
Einzahlung nicht beim Anbieter, der das Wohnförderkonto führt, muss der Zulageberech gte den
Anbietern den Zweck der Zahlung mi eilen.
383
Selbst genutzte Immobilien
Einmalige Besteuerung
Wählt der Zulagenberech gte die einmalige Besteuerung, was seit 2014 jederzeit während der
Rentenphase möglich ist, muss er dies ab 2014 bei der ZfA beantragen. Unterbleibt der Antrag, erfolgt
eine verteilte Besteuerung.
Bei der einmaligen Besteuerung müssen nur 70 % des Wohnförderkontos besteuert werden, dann
aber komple im Jahr der Auflösung des Wohnförderkontos. Eine Progressionsmilderung ist nicht
vorgesehen. Ob die einmalige Besteuerung oder verteilte Besteuerung güns ger ist, hängt von der
individuellen steuerlichen Situa on des Zulagenberech gten ab.
Wich g:
Wurde die einmalige Besteuerung gewählt und wird die Immobilie innerhalb der Auszahlungsphase
schädlich verwendet, tri eine Nachversteuerung ein. Bis zum 10. Jahr nach Beginn der Auszahlungsphase sind das 1,5-fache des unversteuerten Betrages von 30 % zu versteuern, vom 11. bis
zum 20. Jahr nach dem Beginn der Auszahlungsphase das Einfache des unversteuerten Betrages.
Ab dem 21. Jahr und im Falle des Todes des Zulagenberech gten en ällt die Nachversteuerung.
Verteilte Besteuerung
Bei der verteilten Besteuerung wird der auf dem Wohnförderkonto eingestellte Betrag jährlich gleichmäßig auf den Zeitraum ab Beginn der Auszahlungsphase bis zur Vollendung des 85. Lebensjahres
verteilt. Eine hohe einmalige Steuerbelastung – wie bei der einmaligen Besteuerung – wird dadurch
vermieden. Eine verteilte Besteuerung kann insbesondere bei einem geringen individuellen Steuersatz
güns ger sein als bei einer einmaligen Besteuerung.
15.2.6 Besteuerung bei schädlicher Verwendung
Liegt eine schädliche Verwendung vor, ist das Wohnförderkonto aufzulösen. Der Auflösungsbetrag
ist im Jahr der Auflösung komple zu versteuern. Im Falle des Todes des Zulagenberech gten ist der
Auflösungsbetrag noch in der Steuererklärung des Erblassers zu berücksich gen.
Eine schädliche Verwendung liegt vor
■ bei einer dauerha en Aufgabe der Selbstnutzung,
■ bei einer Aufgabe des Eigentums an der Wohnung,
■ bei Tod des Zulagenberech gten, wenn der überlebende Ehega e die Selbstnutzung nicht
fortsetzt.
Der Zulagenberech gte bzw. der Rechtsnachfolger hat dem Anbieter und in der Auszahlungsphase der
zentralen Stelle (ZfA) den Zeitpunkt der Aufgabe der Selbstnutzung mitzuteilen.
Keine schädliche Verwendung liegt vor, wenn
■ der Zulagenberech gte einen Betrag in Höhe des Standes des Wohnförderkontos ab 2014
innerhalb von zwei Jahren vor und fünf Jahren nach Ablauf des Veranlagungszeitraums, in dem
er die Wohnung letztmals zu eigenen Wohnzwecken genutzt hat, für eine weitere förderfähige
Wohnung verwendet,
384
Wohn-Riester
■ der Zulagenberech gte einen Betrag in Höhe des Standes des Wohnförderkontos innerhalb eines
Jahres nach Ablauf des Veranlagungszeitraums, in dem er die Wohnung letztmals zu eigenen
Wohnzwecken genutzt hat, auf einen auf seinen Namen lautenden zer fizierten Altersvorsorgevertrag zahlt,
■ der Ehega e des verstorbenen Zulageberech gten innerhalb eines Jahres Eigentümer der Wohnung wird, er sie zu eigenen Wohnzwecken nutzt und die Ehega en im Zeitpunkt des Todes die
Voraussetzungen für eine Zusammenveranlagung erfüllt haben. In diesem Fall führt die ZfA das
Wohnförderkonto für den überlebenden Ehega en fort,
■ die Ehewohnung aufgrund einer richterlichen Entscheidung dem anderen Ehega en zugewiesen
wird,
■ der Zulagenberech gte die förderungsfähige Wohnung aufgrund eines beruflich bedingten Umzugs für die Dauer der beruflich bedingten Abwesenheit nicht selbst nutzt, aber beabsich gt, die
Selbstnutzung wieder aufzunehmen und die Selbstnutzung spätestens mit der Vollendung seines
67. Lebensjahres des Steuerpflich gen aufnimmt. Ein Nutzungsrecht für eine andere Person
während der beruflich bedingten Abwesenheit darf nur befristet vereinbart werden,
■ der Zulagenberech gte die Wohnung krankheits- oder pflegebedingt nicht mehr bewohnt, sofern
er Eigentümer der Wohnung bleibt, die Wohnung ihm weiterhin zur Selbstnutzung zur Verfügung
steht und sie nicht von Dri en, mit Ausnahme seines Ehega en, genutzt wird.
Wich g:
Bei einer Aufgabe der Selbstnutzung aufgrund eines beruflich bedingten Umzugs ist ein Antrag des
Steuerpflich gen an die zentrale Stelle erforderlich. Der Steuerpflich ge hat die Voraussetzungen
nachzuweisen. Bei fehlendem Antrag, bei nicht ausreichenden Nachweisen oder bei Ablehnung des
Antrags liegt eine schädliche Verwendung vor.
385
Selbst genutzte Immobilien
386
Was sind ausländische Einkünfte?
16. AUSLÄNDISCHE EINKÜNFTE
16.1 Was sind ausländische Einkün e?
Nicht nur Ihre inländischen, sondern auch Ihre ausländischen Einkün e sind grundsätzlich steuerpflich g, wenn Sie Ihren Wohnsitz in Deutschland haben (unbeschränkte Steuerpflicht).
Zu den ausländischen Einkün en zählen abschließend
■ Einkün e aus nichtselbstständiger Arbeit, wenn die Tä gkeit im Ausland ausgeübt oder dort
verwertet wird;
■ Einkün e aus selbstständiger Arbeit, wenn die Tä gkeit im Ausland ausgeübt wird oder verwertet wird;
■ Einkün e aus Gewerbebetrieb durch eine ausländische Betriebsstä e (die Berücksich gung
ausländischer Betriebsstä enverluste regelt der § 2a EStG);
■ Einkün e aus Land- und Forstwirtscha , wenn die bewirtscha eten Flächen im Ausland liegen;
■ Einkün e aus Kapitalvermögen, wenn der Schuldner der Kapitalerträge seinen Wohnsitz, die
Geschä sleitung oder den Sitz im Ausland hat oder das Vermögen durch einen ausländischen
Grundbesitz abgesichert ist;
■ Einkün e aus Vermietung und Verpachtung, wenn die Immobilie oder die Sachinbegriffe im
Ausland liegen oder die Rechte zur Nutzung im Ausland überlassen sind;
■ Einkün e aus Veräußerungsgeschä en, wenn die Wirtscha sgüter im Ausland gelegen sind oder
der Sitz der Kapitalgesellscha sich im Ausland befindet;
■ sons ge Einkün e, wenn der zur Leistung Verpflichtete seinen Wohnsitz, seine Geschä sleitung
oder den Sitz im Ausland hat.
Wich g:
Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs sind die Art und Höhe der ausländischen Einkün e
nach deutschem Steuerrecht zu ermi eln. Das beinhaltet, dass die mit den ausländischen Einnahmen in direktem Zusammenhang stehenden Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben ebenfalls
nach deutschem Recht zu ermi eln sind.
Lohnzahlungen in einer ausländischen Währung sind bei Zufluss des Arbeitslohns anhand der von der
Europäischen Zentralbank veröffentlichten monatlichen Durchschni sreferenzkurse umzurechnen,
denen die im Bundessteuerbla I veröffentlichten monatlichen Umsatzsteuer-Umrechnungskurse entsprechen. Abweichend davon kann die Umrechnung auch auf Basis eines jährlichen Kurses erfolgen,
der aus den monatlich veröffentlichten Umsatzsteuer-Umrechnungskursen ermi elt wird, abgerundet
auf volle 50 Cent.
Die Besteuerung Ihres Welteinkommens würde zu einer Doppelbesteuerung führen, wenn Ihre Einkün e im Ausland auch dort besteuert werden.
387
Ausländische Einkünfte
Beispiel:
Sie besitzen ein Grundstück in einem Nicht-EU-Staat und erzielen Einkün e aus Vermietung und
Verpachtung. Nach dem Recht des ausländischen Staates sind die Einkün e dort zu versteuern,
wo sich das Grundstück befindet. Sie sind daher im ausländischen Staat beschränkt steuerpflich g
und zahlen auf die Vermietungseinkün e nach den Regeln des ausländischen Staates die dor ge
Einkommensteuer. Die Einkün e sind aber auch in Deutschland steuerpflich g, da das Welteinkommen zu erfassen ist. Ohne besondere Regelungen müssten Sie somit sowohl im Ausland als auch in
Deutschland Einkommensteuer zahlen.
Um eine derar ge Doppelbesteuerung zu vermeiden, hat Deutschland mit zahlreichen Staaten Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung abgeschlossen, kurz Doppelbesteuerungsabkommen
(DBA) genannt. Dort ist festgelegt, welcher Staat im Einzelfall das Besteuerungsrecht hat.
Für den Fall, dass es kein Doppelbesteuerungsabkommen mit einem ausländischen Staat gibt, enthält
das Einkommensteuergesetz Regelungen, die Doppelbesteuerung abzumildern oder sogar ganz zu
verhindern.
Zur Vermeidung der Doppelbesteuerung gibt es verschiedene Methoden:
■ Die ausländischen Einkün e werden durch Doppelbesteuerungsabkommen steuerfrei gestellt
und in den Progressionsvorbehalt einbezogen (Freistellungsmethode).
■ In Einzelfällen werden die ausländischen Einkün e pauschal besteuert oder durch Verwaltungsanweisungen von der deutschen Einkommensteuer ausgenommen (Pauschalbesteuerung).
■ Die ausländische Steuer wird auf die deutsche Einkommensteuer angerechnet (Anrechnungsmethode).
■ Die ausländische Steuer wird wie Werbungskosten oder Betriebsausgaben bei der Ermi lung der
Einkün e berücksich gt (Abzugsmethode).
388
Freistellungsmethode
16.2 Freistellungsmethode
Welche Einkün e steuerfrei sind ...................................................................................................389
Ausnahmen von der Steuerfreistellung ..........................................................................................390
Bei der Freistellungsmethode werden die ausländischen Einkün e von der Besteuerung im Inland
freigestellt, aber grundsätzlich in den Progressionsvorbehalt einbezogen. Das heißt, bei der Bemessung des Steuersatzes für Ihr übriges Einkommen werden die ausländischen Einkün e mit einbezogen. Die ausländischen Einkün e sind also selbst nicht steuerpflich g, erhöhen aber die Steuer
für Ihre übrigen Einkün e. Das ist das Gleiche wie etwa bei Lohnersatzleistungen. Einzelheiten zum
Progressionsvorbehalt lesen Sie im Kapitel „Einkün e aus nichtselbstständiger Arbeit“.
16.2.1 Welche Einkün e steuerfrei sind
Die Freistellungsmethode gilt insbesondere für
■ Einkün e von ins Ausland entsandten Arbeitnehmern (ausgenommen Grenzgänger und bei
Anwendung der 183-Tage-Klausel),
■ Einkün e aus selbstständiger Arbeit, wenn die Tä gkeit in einer ausländischen festen Einrichtung (Büro, Praxis) ausgeübt wird,
■ Einkün e aus Vermietung und Verpachtung ausländischen Grundbesitzes,
■ Gewinne aus der Veräußerung ausländischen Grundbesitzes und ausländischer Betriebsstä en,
■ Einkün e aus ausländischer Land- und Forstwirtscha ,
■ Einkün e aus gewerblicher Tä gkeit in einer ausländischen, auf gewisse Dauer angelegten
Betriebsstä e,
■ den deutschen Vorschri en vergleichbare Lohnersatzleistungen aus dem EU-/EWR-Ausland
sowie der Schweiz.
Die Auslandszulagen für deutsche Beamte zum Ausgleich des Kau ra verlustes sind nach § 3 Nr. 64
EStG steuerfrei und unterliegen auch nicht dem Progressionsvorbehalt.
Unbeschränkt steuerpflich ge Arbeitnehmer, die im Veranlagungszeitraum ausländische Einkün e aus
nichtselbstständiger Arbeit erzielt haben, müssen die Anlage N-AUS ausfüllen. Das gilt aber nicht für
Grenzgänger; für diese exis ert weiterhin die Anlage N-Gre.
Wich g:
Vermieten Sie eine Immobilie im EU-/EWR-Ausland und gilt nach DBA die Freistellungsmethode,
en ällt seit 2008 sowohl der posi ve Progressionsvorbehalt für Vermietungsüberschüsse als auch
der nega ve Progressionsvorbehalt für Vermietungsverluste. Die Vermietungseinkün e sind daher
in Ihrer deutschen Steuererklärung nicht mehr anzugeben!
389
Ausländische Einkünfte
Außerordentliche Einkün e im Sinne der §§ 34, 34b EStG, die nach einem DBA steuerfrei sind (z. B.
Veräußerungsgewinne aus einer gewerblichen Betriebsstä e), unterliegen zu einem Fün el dem Progressionsvorbehalt (§ 32b Abs. 2 Nr. 2 EStG). Sie werden bei Überschreiten der Freigrenzen mit dem
ermäßigten Steuersatz nach § 34 Abs. 1 EStG versteuert. Die Fün elregelung gilt aber nur für posi ve,
nicht für nega ve außerordentliche Einkün e. Daher sind außerordentliche Verluste zum Vorteil des
Steuerpflich gen voll in den nega ven Progressionsvorbehalt einzubeziehen (BFH vom 1.2.2012,
I R 34/11, BStBl II 2012 S. 405).
16.2.2 Ausnahmen von der Steuerfreistellung
Ausländische Arbeitslöhne bleiben von der deutschen Besteuerung nur befreit, wenn der ins Ausland
entsandte Arbeitnehmer nachweist, dass der ausländische Staat die Löhne auch besteuert hat oder
auf dieses Besteuerungsrecht verzichtet hat (§ 50d Abs. 8 EStG). Anderenfalls besteuert Deutschland
den Arbeitslohn doch, falls er höher als 10.000 Euro im Jahr ist. Der Bundesfinanzhof hält die Regelung
des § 50d Abs. 8 EStG für verfassungswidrig und hat diese Frage dem Bundesverfassungsgericht zur
Entscheidung vorgelegt (BFH vom 10.1.2012, I R 66/09, DStR 2012 S. 949). Betroffene Arbeitnehmer
sollten daher gegen die Besteuerung Einspruch einlegen (Az. 2 BvL 1/12). Im dem BFH vorliegenden
Fall ging es um einen in die Türkei entsandten Arbeitnehmer.
In manchen Doppelbesteuerungsabkommen ist geregelt, dass Arbeitnehmer, die in einer bes mmten
Grenzzone der Bundesrepublik leben, ihren ausländischen Arbeitslohn in Deutschland versteuern
müssen (Grenzgänger). Voraussetzung ist, dass der Arbeitnehmer täglich zu seinem inländischen
Wohnort zurückkehrt. Dies ist in den Abkommen mit Frankreich, der Schweiz und Österreich vereinbart.
Sind Arbeitnehmer nur vorübergehend im Ausland tä g, hat Deutschland das Besteuerungsrecht,
wenn die Aufenthaltsdauer des Arbeitnehmers im Ausland maximal 183 Tage pro Jahr beträgt und
der Arbeitnehmer im Inland wohnt.
Tipp:
Bei einer vorübergehenden ausländischen Tä gkeit können Sie die Werbungskosten nach den
Regelungen einer Auswärtstä gkeit abrechnen. Einzelheiten dazu finden Sie im Kapitel „Einkün e
aus nichtselbstständiger Arbeit“.
Die Höhe der ausländischen Einkün e ist nach dem deutschen Steuerrecht (Einnahmen minus
Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben) zu ermi eln.
390
Anrechnungsmethode
16.3 Anrechnungsmethode
Bei der Anrechnungsmethode wird bei der Besteuerung der ausländischen Einkün e im Inland die
gezahlte ausländische Steuer (Quellensteuer) auf die deutsche Steuer angerechnet.
Exis ert ein Doppelbesteuerungsabkommen (DBA), gilt die Anrechnungsmethode insbesondere für
Kapitaleinkün e und sons ge Einkün e (z.B. private Versorgungsbezüge, Einkün e von im Ausland
tä gen Künstlern und Sportlern, Renten aus privaten Versicherungen und Lizenzgebühren von ausländischen Lizenznehmern).
Exis ert kein DBA, besteuert grundsätzlich der deutsche Fiskus alle Ihre ausländischen Einkün e nach
der Anrechnungsmethode.
Die Voraussetzungen für die Quellensteueranrechnung sind,
■ dass die ausländische Steuer der deutschen Einkommensteuer entspricht und
■ die ausländische Steuer tatsächlich festgesetzt, gezahlt und keinem Ermäßigungsanspruch mehr
unterliegt und
■ die Steueranrechnung nicht durch ein Doppelbesteuerungsabkommen ausgeschlossen oder
eingeschränkt wird und
■ Sie die ausländischen Einkün e sowie die anzurechnende Quellensteuer in der Anlage AUS Seite
1 bzw. für ausländische Kapitalerträge in der Anlage KAP Seite 2 eintragen.
Angerechnet werden darf die ausländische Steuer nur in dem Veranlagungszeitraum, in dem die
betreffenden Einkün e der Besteuerung unterworfen werden.
Für die Anrechnung ausländischer Quellensteuer auf die deutsche Abgeltungsteuer, die auf Kapitalerträge aus dem Ausland erhoben wird, gelten Sonderregelungen (siehe den nachfolgenden Abschni 4).
Tipp:
Bei bes mmten Staaten ist die Anrechnung fik ver Quellensteuern zulässig. Selbst wenn im
Ausland keine oder eine niedrigere Quellensteuer bezahlt worden ist, ist eine Anrechnung auf die
deutsche Steuer möglich. Derzeit sind dies z.B. Argen nien, China, Indonesien, Philippinen und
Portugal. Die aktuelle Liste finden Sie auf der Webseite des Bundeszentralamts für Steuern
(www.bzst.de).
Ein bes mmter Nachweis ist nicht erforderlich. Es reicht der Antrag auf Abzug der fik ven Steuer in
der Anlage AUS, bei Kapitalerträgen in der Anlage KAP.
Die ausländische Steuer wird jedoch höchstens bis zu dem Betrag angerechnet, bis zu dem auf die
ausländischen Einkün e deutsche Einkommensteuer en ällt. Dieser Anrechnungshöchstbetrag für
die Steueranrechnung ist für die Einkün e (ausgenommen Kapitaleinkün e, die der Abgeltungsteuer
unterliegen) und die Steuern aus jedem einzelnen ausländischen Staat gesondert zu ermi eln. Der
Betrag ergibt sich bis einschließlich 2014 aus folgender Formel (§ 34c Abs. 1 Satz 2 EStG):
Anrechnungshöchstbetrag = gesamte Einkommensteuer x (ausländische Einkün e / korrigierte
Summe der Einkün e)
391
Ausländische Einkünfte
Die korrigierte Summe der Einkün e ist gleich der Summe der Einkün e abzüglich des Altersentlastungsbetrages, des Entlastungsbetrages für Alleinerziehende, der Sonderausgaben, der außergewöhnlichen Belastungen, der berücksich gten Freibeträge für Kinder und des Grundfreibetrages.
Für diese Berechnung sind die ausländischen Einnahmen zu kürzen um die auf die ausländischen
Einnahmen en allenden Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben, gegebenenfalls auch um den anteiligen Werbungskosten-Pauschbetrag.
392
Abzugsmethode
16.4 Abzugsmethode
Anstelle der Anrechnung können Sie per Antrag auch den Abzug der ausländischen Steuer bei der Ermi lung der jeweiligen Einkün e als Werbungskosten oder Betriebsausgaben wählen (Antragsrecht),
ausgenommen bei den der Abgeltungsteuer unterliegenden ausländischen Kapitaleinkün en.
Dies kann vorteilha sein,
■ wenn die ausländische Steuerbelastung wesentlich höher ist als die inländische,
■ die deutsche Steuer so gering ist, dass sich die Steueranrechnung nicht lohnt,
■ Verlustvorträge vorhanden sind,
■ die nach deutschem Recht ermi elten ausländischen Einkün e nega v sind oder
■ der Steuerabzug zu einem nega ven Gesamtbetrag der Einkün e führt.
Dieses Antragsrecht auf Abzug ausländischer Steuern bei der Ermi lung der Einkün e muss für die
gesamten Einkün e und Steuern aus demselben Staat einheitlich ausgeübt werden.
Ehepartner müssen jedoch das Wahlrecht zwischen der Anrechungs- und der Abzugsmethode
auch bei Zusammenveranlagung nicht einheitlich ausüben, wenn sie im selben ausländischen Staat
Einkün e erzielen (z.B. aus Vermietung einer Ferienwohnung). Wählt einer von beiden Partnern die
Anrechnung und der andere den Abzug der ausländischen Quellensteuer, werden bei der Ermi lung
des Anrechnungshöchstbetrags nur die ausländischen Einkün e des Partners berücksich gt, der die
Anrechnung gewählt hat.
Ein Abzug als Werbungskosten ist unabhängig von einem Antrag vorzunehmen, wenn die ausländische
Steuer nicht der deutschen Steuer entspricht oder Einnahmen aus Nicht-DBA-Staaten vorliegen.
393
Ausländische Einkünfte
16.5 Berücksich gung im Rahmen der Abgeltungsteuer
Bei ausländischen Einkün en aus Kapitalvermögen, die dem abgeltenden Kapitalertragsteuerabzug
unterliegen, berücksich gen die deutschen Kredi ns tute die ausländische Steuer bereits beim
Steuerabzug. Unterliegen die Erträge nicht der Kapitalertragsteuer (Depot im Ausland), nimmt das
deutsche Finanzamt die Anrechnung der ausländischen Quellensteuer auf die Abgeltungsteuer im
Rahmen der Steuererklärung vor.
Für die Anrechnung gelten folgende Regeln (§ 32d Abs. 5 Satz 2, 3 EStG):
■ Wenn kein Doppelbesteuerungsabkommen besteht: Auf die deutsche Abgeltungsteuer angerechnet wird die auf den ausländischen Kapitalertrag festgesetzte und gezahlte bzw. fik ve
ausländische Steuer, jedoch höchsten 25 % ausländische Steuer auf den einzelnen Kapitalertrag.
■ Wenn ein Doppelbesteuerungsabkommen besteht: Wie oben, jedoch ist die Anrechnung auf
den Quellensteuerbetrag begrenzt, der laut dem DBA im Ausland auf Kapitalerträge von dort
nichtansässigen Kapitalanlegern maximal erhoben werden darf (üblicherweise sind das bei
Zinsen 10 % und bei Dividenden 15 % Quellensteuer).
Beispiel:
Gustav Müller erhält Dividenden in Höhe von 2.000 Euro. Darauf en allen 10 % ausländische
Quellensteuern. Die Bank berechnet eine Kapitalertragsteuer von 500 Euro (25 % von 2.000 Euro)
und zieht davon die ausländische Quellensteuer in Höhe von 200 Euro ab. Sie behält also nur
300 Euro ein.
Die Bank darf keine Anrechnung der ausländischen Quellensteuer vornehmen, wenn im betreffenden
ausländischen Staat nach dem Recht dieses Staates ein Anspruch auf teilweise oder vollständige
Ersta ung der ausländischen Steuer besteht. Bei Anspruch auf nur teilweise Ersta ung kann der
Steuerpflich ge die Anrechnung über die Steuererklärung gemäß § 32d Absatz 4 EStG beantragen. Er
muss dann seinem Finanzamt die Höhe der möglichen Ersta ung im ausländischen Staat nachweisen,
z.B. durch Vorlage des ausländischen Bescheides über die Ersta ung der anteiligen Quellensteuer
nach ausländischem Recht.
Das betri z.B. Spanien. Dort werden Kapitaleinkün e pauschal mit 21 % besteuert. Dividendenausschü ungen sind bis 1.500 Euro von der Steuer befreit. Hierbei handelt es sich um einen Freibetrag, der sich auf sämtliche in einem Jahr erhaltene Ausschü ungen bezieht. Dieser Freibetrag wird
beim Abzug der Quellensteuer in Spanien nicht berücksich gt. Nicht in Spanien ansässige deutsche
Dividendenempfänger erhalten auf Antrag eine Ersta ung der Quellensteuer für maximal 1.500 Euro
Dividenden pro Jahr.
394
Berücksichtigung im Rahmen der Abgeltungsteuer
Beispiel:
Anleger Herr Schmitz bezieht 2.000 Euro Dividenden aus Spanien. Die deutsche Depotbank hat
keine Quellensteueranrechnung vorgenommen und behält daher 500 Euro (2.000 Euro x 25 %)
Kapitalertragsteuer ein. Herr Schmitz kann in seiner Einkommensteuererklärung die Anrechnung
der spanischen Quellensteuer beantragen. Da er bis zu einem Kapitalertrag von 1.500 Euro nach
spanischem Recht einen vollständigen Ersta ungsanspruch gegenüber den spanischen Finanzbehörden hat und für den übersteigenden Kapitalertrag von 500 Euro nach dem DBA DeutschlandSpanien die Quellensteuer nur zu 15 % angerechnet werden kann, rechnet das deutsche Finanzamt
75 Euro [(2.000 Euro - 1.500 Euro) x 15%] Quellensteuer an. Die nicht angerechnete spanische
Quellensteuer in Höhe von 30 Euro [(21 % - 15 %) x 500 Euro] kann sich Herr Schmitz vom spanischen Fiskus ersta en lassen. Ein Ersta ungsformular findet er auf der Webseite des deutschen
Bundeszentralamtes für Steuern (www.bzst.de).
Im Falle der Verrechnung von Verlusten kann es vorkommen, dass ausländische Steuern innerhalb
des Steuerabzugs nicht mehr berücksich gt werden. In diesem Fall bilden die Kredi ns tute einen
Quellensteuertopf. In diesem Topf wird die anrechenbare ausländische Quellensteuer gesammelt. Für
Folgetransak onen wird die Bemessungsgrundlage um den Betrag im Quellensteuertopf reduziert.
Beispiel:
Gustav Müller hat im Januar 2014 Wertpapiere gekau in Höhe von 100.000 Euro. Es wurden
Stückzinsen gezahlt in Höhe von 4.000 Euro. Diese wurden von der Bank in den allgemeinen Verlustverrechnungstopf eingestellt. Im März 2014 erhielt Herr Müller eine Ausschü ung in Höhe von
6.000 Euro. In dieser sind ausländische Steuern enthalten in Höhe von 600 Euro.
Das Kredi ns tut verrechnet zunächst die 6.000 Euro mit dem Verlustverrechnungstopf
(4.000 Euro) und danach mit dem Freistellungsvolumen (801 Euro). Von dem Restbetrag in Höhe
von 1.199 Euro wird die Kapitalertragsteuer berechnet von 299,75 Euro (25 % von 1.199 Euro). Die
ausländische Steuer ist somit bis zu 299,75 Euro anrechenbar. Den Differenzbetrag in Höhe von
300,25 Euro stellt die Bank in den Quellensteuertopf. Die 300,25 Euro können dann im gleichen
Jahr mit Kapitalertragsteuer auf spätere Kapitalerträge verrechnet werden.
Wich g:
Am Jahresende noch im Quellensteuertopf vorhandene Quellensteuern werden nicht auf das
nächste Jahr übertragen. Sie müssen im Rahmen der Einkommensteuererklärung geltend gemacht
werden (über die Güns gerprüfung) oder verfallen.
Unterlässt die Bank die Anrechnung, z. B. weil sie die Höhe der ausländischen Steuern nicht kennt,
kann innerhalb der Einkommensteuererklärung eine Überprüfung des Steuereinbehalts für die betroffenen Kapitalerträge beantragt werden.
395
Ausländische Einkünfte
16.6 Berücksich gung im Falle der Güns gerprüfung
Kommt bei Kapitaleinkün en die Güns gerprüfung zur Anwendung (siehe Kapitel „Einkün e aus
Kapitalvermögen“), werden die ausländischen Steuern auf die zusätzliche tarifliche Einkommensteuer
angerechnet, die auf die tariflich (sta abgeltend mit 25 %) besteuerten Kapitaleinkün e en ällt.
Dann kann es doch noch zu einer vollständigen Anrechnung eines Quellensteuerüberhangs bei einem
einzelnen ausländischen Kapitalertrag kommen, da bei der Güns gerprüfung alle Kapitalerträge
zusammengezählt werden.
Beispiel:
Erika Schön erzielte 2014 neben ihrer Rente in Höhe von 16.800 Euro noch Einnahmen aus Investmen onds in Höhe von 6.000 Euro. In diesen Erträgen sind anrechenbare ausländische Steuern
enthalten in Höhe von 200 Euro. Frau Schön stellt den Antrag auf Güns gerprüfung.
Ohne die Berücksich gung der Kapitaleinkün e erzielt Frau Schön - vereinfachend angenommen ein steuerpflich ges Einkommen von 8.262 Euro (16.800 Euro Rente * Besteuerungsanteil von 50 %
abzüglich Werbungskostenpauschbetrag von 102 Euro abzüglich Sonderausgaben-Pauschbetrag in
Höhe von 36 Euro). Die festzusetzende Einkommensteuer beträgt 0 Euro.
Werden die Kapitaleinnahmen in die Veranlagung einbezogen, erhöht sich das steuerpflich ge Einkommen um 5.199 Euro (6.000 Euro abzüglich Sparer-Pauschbetrag von 801 Euro) auf 13.461 Euro.
Die festzusetzende Einkommensteuer beträgt jetzt 969 Euro. Nach Berücksich gung des Steuerabzugs in Höhe 1.099,75 Euro [(6000 Euro abzüglich Sparer-Pauschbetrag von 801 Euro) * 25 %,
abzüglich